Indice
- L'articolo 173 TUIR (ex art. 123-bis) disciplina il regime fiscale della scissione di società, totale (l'intero patrimonio della società scissa è trasferito a società beneficiarie) o parziale (solo una parte). La disposizione, in vigore dal 20 dicembre 2025 nella sua attuale formulazione (riformata dall'art. 6 D.Lgs. 18 dicembre 2025 n. 192), realizza il principio cardine della neutralità fiscale, omologamente alla fusione (art. 172 TUIR).
- Il comma 1 stabilisce che la scissione, totale o parziale, in società preesistenti o di nuova costituzione, non dà luogo a realizzo né a distribuzione di plusvalenze e minusvalenze dei beni della società scissa, comprese quelle relative alle rimanenze e al valore di avviamento. La regola realizza la continuità dei valori fiscali: i beni della società scissa "passano" alle società beneficiarie mantenendo i medesimi valori fiscalmente riconosciuti.
- Il comma 2 disciplina l'avanzo o disavanzo conseguente al rapporto di cambio o all'annullamento di azioni/quote ex art. 2506-ter c.c.: nella determinazione del reddito delle società partecipanti alla scissione non si tiene conto. I maggiori valori iscritti per imputazione del disavanzo non sono imponibili nei confronti della beneficiaria, ma i beni ricevuti sono valutati fiscalmente in base all'ultimo valore riconosciuto (continuità fiscale, "doppio binario" come per la fusione).
- Le posizioni soggettive della società scissa (riserve in sospensione d'imposta, perdite fiscali, crediti d'imposta) sono ripartite tra le società beneficiarie in proporzione alla quota di patrimonio netto contabile trasferito a ciascuna, salvo specifiche regole. Le perdite fiscali sono soggette alle stesse regole anti-elusive della fusione (test di vitalità, limite del patrimonio netto, continuità dell'attività).
- Per la scissione parziale (la società scissa rimane in vita con il patrimonio non trasferito), le posizioni soggettive sono ripartite secondo le specifiche regole del D.M. attuativo, con prospetti di riconciliazione che documentano le quote attribuite a ciascuna società partecipante (scissa e beneficiaria/e).
- L'articolo si coordina con la disciplina civilistica della scissione (artt. 2506 e ss. c.c.), con la direttiva 2009/133/CE sulle operazioni intracomunitarie (artt. 178-181 TUIR), e con la nuova "scissione mediante scorporo" introdotta dall'art. 51 D.Lgs. 19/2023 (art. 2506.1 c.c.), che ha innovato la pratica societaria italiana.
Testo dell'articoloVigente
Art. 173 TUIR – Scissione di società (N.D.R.: ex art.123-bis.)
In vigore dal 20/12/2025
Modificato da: Decreto legislativo del 18/12/2025 n. 192 Articolo 6
“1. La scissione totale o parziale di una societa’ in altre preesistenti o di nuova costituzione non da’ luogo a realizzo ne’ a distribuzione di plusvalenze e minusvalenze dei beni della societa’ scissa, comprese quelle relative alle rimanenze e al valore di avviamento.
2. Nella determinazione del reddito delle societa’ partecipanti alla scissione non si tiene conto dell’avanzo o del disavanzo conseguenti al rapporto di cambio delle azioni o quote ovvero all’annullamento di azioni o quote a norma dell’articolo 2506-ter del codice civile. In quest’ultima ipotesi i maggiori valori iscritti per effetto dell’eventuale imputazione del disavanzo riferibile all’annullamento o al concambio di una partecipazione, con riferimento ad elementi patrimoniali della societa’ scissa, non sono imponibili nei confronti della beneficiaria. Tuttavia i beni ricevuti sono valutati fiscalmente in base all’ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi, facendo risultare da apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione dei redditi, i dati esposti in bilancio ed i valori fiscalmente riconosciuti.
3. Il cambio delle partecipazioni originarie non costituisce ne’ realizzo ne’ distribuzione di plusvalenze o di minusvalenze ne’ conseguimento di ricavi per i soci della societa’ scissa, fatta salva l’applicazione, in caso di conguaglio, dell’articolo 47, comma 7, e, ricorrendone le condizioni, degli articoli 58 e 87.
4. Dalla data in cui la scissione ha effetto, a norma del comma 11, le posizioni soggettive della societa’ scissa, ivi compresa quella indicata nell’articolo 86, comma 4, quali risultanti al termine dell’ultimo periodo d’imposta della societa’ scissa chiuso prima della data di efficacia della scissione ai sensi dell’articolo 2506-quater del codice civile, escluse le eccedenze d’imposta utilizzabili in compensazione, anche ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e i crediti di imposta chiesti a rimborso, di natura diversa da quella agevolativa, e i relativi obblighi strumentali della societa’ scissa sono attribuiti alle beneficiarie e, in caso di scissione parziale, alla stessa societa’ scissa, in proporzione delle rispettive quote del patrimonio netto contabile trasferite o rimaste, salvo che trattasi di posizioni soggettive connesse specificamente o per insiemi agli elementi del patrimonio scisso, nel qual caso seguono tali elementi presso i rispettivi titolari.
5. Gli obblighi di versamento degli acconti relativi sia alle imposte proprie sia alle ritenute sui redditi altrui, restano in capo alla societa’ scissa, in caso di scissione parziale, ovvero si trasferiscono alle societa’ beneficiarie in caso di scissione totale, in relazione alle quote di patrimonio netto imputabile proporzionalmente a ciascuna di esse.
6. Il valore fiscalmente riconosciuto dei fondi di accantonamento della societa’ scissa si considera gia’ dedotto dalle beneficiarie, oltre che, in caso di scissione parziale, dalla suddetta societa’, per importi proporzionali alle quote in cui risultano attribuiti gli elementi del patrimonio ai quali, specificamente o per insiemi, hanno riguardo le norme tributarie che disciplinano il valore stesso.
7. Se gli effetti della scissione sono fatti retroagire a norma del comma 11, per i beni di cui agli articoli 92 e 94 le disposizioni del precedente comma 4 trovano applicazione sommando proporzionalmente le voci individuate per periodo di formazione in capo alla societa’ scissa all’inizio del periodo d’imposta alle corrispondenti voci, ove esistano, all’inizio del periodo medesimo presso le societa’ beneficiarie.
8. In caso di scissione parziale e in caso di scissione non retroattiva in societa’ preesistente i costi fiscalmente riconosciuti si assumono nella misura risultante alla data in cui ha effetto la scissione. In particolare:
a) i beni di cui al comma 7 ricevuti da ciascuna beneficiaria si presumono, in proporzione alle quantita’ rispettivamente ricevute, provenienti proporzionalmente dalle voci delle esistenze iniziali, distinte per esercizio di formazione, della societa’ scissa e dalla eventuale eccedenza formatasi nel periodo d’imposta fino alla data in cui ha effetto la scissione;
b) le quote di ammortamento dei beni materiali e immateriali nonche’ le spese di cui all’articolo 102, comma 6, relative ai beni trasferiti vanno ragguagliate alla durata del possesso dei beni medesimi da parte della societa’ scissa e delle societa’ beneficiarie; detto criterio e’ altresi’ applicabile alle spese relative a piu’ esercizi e agli accantonamenti.
9. Le riserve in sospensione d’imposta iscritte nell’ultimo bilancio della societa’ scissa debbono essere ricostituite dalle beneficiarie secondo le quote proporzionali indicate al comma 4. In caso di scissione parziale, le riserve della societa’ scissa si riducono in corrispondenza. Se la sospensione d’imposta dipende da eventi che riguardano specifici elementi patrimoniali della societa’ scissa, le riserve debbono essere ricostituite dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi. Nei riguardi della beneficiaria ai fini della ricostituzione delle riserve in sospensione d’imposta e delle altre riserve si applicano, per le rispettive quote, le disposizioni dettate per le fusioni dai commi 5 e 6 dell’articolo 172 per la societa’ incorporante o risultante dalla fusione.
10. Alle perdite fiscali, agli interessi indeducibili oggetto di riporto in avanti di cui al comma 5 dell’articolo 96 del presente testo unico, nonche’ all’eccedenza relativa all’aiuto alla crescita economica di cui all’articolo 1, comma 4, del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, delle societa’ che partecipano alla scissione si applicano le disposizioni dei commi 7, 7-bis, e 7-ter dell’articolo 172, riferendosi alla societa’ scissa le disposizioni riguardanti le societa’ fuse o incorporate e alle beneficiarie quelle riguardanti la societa’ risultante dalla fusione o incorporante ed avendo riguardo all’ammontare del patrimonio netto quale risulta dall’ultimo bilancio o, se inferiore, dal progetto di scissione di cui all’articolo 2506-bis del codice civile, ovvero dalla situazione patrimoniale di cui all’articolo 2506-ter del codice civile.
11. Ai fini delle imposte sui redditi, la decorrenza degli effetti della scissione e’ regolata secondo le disposizioni del comma 1 dell’articolo 2506-quater del codice civile, ma la retrodatazione degli effetti, ai sensi dell’articolo 2501-ter, numeri 5)riferimentoriferimentoriferimentoriferimentoriferimento e 6), dello stesso codice, opera limitatamente ai casi di scissione totale ed a condizione che vi sia coincidenza tra la chiusura dell’ultimo periodo di imposta della societa’ scissa e delle beneficiarie e per la fase posteriore a tale periodo.
12. Gli obblighi tributari della societa’ scissa riferibili a periodi di imposta anteriori alla data dalla quale l’operazione ha effetto sono adempiuti in caso di scissione parziale dalla stessa societa’ scissa o trasferiti, in caso di scissione totale, alla societa’ beneficiaria appositamente designata nell’atto di scissione.
13. I controlli, gli accertamenti e ogni altro procedimento relativo ai suddetti obblighi sono svolti nei confronti della societa’ scissa o, nel caso di scissione totale, di quella appositamente designata, ferma restando la competenza dell’ufficio dell’Agenzia delle entrate della societa’ scissa. Se la designazione e’ omessa, si considera designata la beneficiaria nominata per prima nell’atto di scissione. Le altre societa’ beneficiarie sono responsabili in solido per le imposte, le sanzioni pecuniarie, gli interessi e ogni altro debito e anche nei loro confronti possono essere adottati i provvedimenti cautelari previsti dalla legge. Le societa’ coobbligate hanno facolta’ di partecipare ai suddetti procedimenti e di prendere cognizione dei relativi atti, senza oneri di avvisi o di altri adempimenti per l’Amministrazione.
14. Ai fini dei suddetti procedimenti la societa’ scissa o quella designata debbono indicare, a richiesta degli organi dell’Amministrazione finanziaria, i soggetti e i luoghi presso i quali sono conservate, qualora non le conservi presso la propria sede legale, le scritture contabili e la documentazione amministrativa e contabile relative alla gestione della societa’ scissa, con riferimento a ciascuna delle parti del suo patrimonio trasferite o rimaste. In caso di conservazione presso terzi estranei alla operazione deve essere inoltre esibita l’attestazione di cui all’articolo 52, comma 10, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. Se la societa’ scissa o quella designata non adempiono a tali obblighi o i soggetti da essa indicati si oppongono all’accesso o non esibiscono in tutto o in parte quanto ad essi richiesto, si applicano le disposizioni del comma 5 del suddetto articolo.
15. Nei confronti della societa’ soggetta all’imposta sulle societa’ beneficiaria della scissione di una societa’ non soggetta a tale imposta e nei confronti della societa’ del secondo tipo beneficiaria della scissione di una societa’ del primo tipo si applicano anche, in quanto compatibili, i commi 3, 4 e 5 dell’articolo 170, considerando a tal fine la societa’ scissa come trasformata per la quota di patrimonio netto trasferita alla beneficiaria.
15-bis. Il regime dell’imposta sostitutiva di cui al comma 2-ter dell’articolo 176 puo’ essere applicato, con le modalita’, le condizioni e i termini ivi stabiliti, anche dalla societa’ beneficiaria dell’operazione di scissione per ottenere il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio a seguito di tali operazioni.
15-ter. Alla scissione di cui all’articolo 2506.1 del codice civile , qualora lo scorporo sia in favore di una societa’ beneficiaria di nuova costituzione, si applicano le disposizioni del presente articolo, con esclusione dei commi 3, 7, 9 e 10, come di seguito integrate:(1)
a) la societa’ scissa assume, quale valore delle partecipazioni ricevute, un importo pari alla differenza tra il valore fiscalmente riconosciuto delle attivita’ e quello delle passivita’ oggetto di scorporo, anche se non configurano un’azienda, rilevato alla data di efficacia della scissione ai sensi dell’articolo 2506-quater del codice civile;
b) le attivita’ e passivita’ oggetto di scorporo, compreso l’avviamento se lo scorporo ha a oggetto un’azienda, assumono in capo alle societa’ beneficiarie il valore fiscalmente riconosciuto che esse avevano in capo alla societa’ scissa alla data di efficacia della scissione ai sensi dell’articolo 2506-quater del codice civile;
c) le attivita’ e passivita’ oggetto di scorporo si considerano possedute dalle societa’ beneficiarie anche per il periodo di possesso della societa’ scissa; ai fini del computo del periodo di possesso delle partecipazioni ricevute dalla societa’ scissa si tiene conto anche del periodo di possesso dell’azienda oggetto di scorporo;
d) se lo scorporo ha ad oggetto:
1) un’azienda, le partecipazioni ricevute dalla societa’ scissa si considerano iscritte come immobilizzazioni finanziarie nel bilancio in cui risultavano iscritte le attivita’ e passivita’ dell’azienda;
2) partecipazioni aventi i requisiti per l’esenzione di cui all’articolo 87, senza considerare quello di cui al comma 1, lettera a), del medesimo articolo 87, le partecipazioni ricevute in cambio dalla scissa si considerano iscritte tra le immobilizzazioni finanziarie e conservano il periodo di possesso delle partecipazioni oggetto di scorporo;
3) beni, attivita’ o passivita’ che non costituiscono aziende o partecipazioni prive dei requisiti di cui all’articolo 87, comma 1, lettere c) e d), le partecipazioni ricevute dalla societa’ scissa sono ammesse al regime di esenzione di cui all’articolo 87 se e quando maturano i relativi requisiti;
e) ai fini dell’applicazione del comma 4, il valore netto contabile delle attivita’ e passivita’ oggetto di scorporo deve essere rapportato al patrimonio netto contabile della societa’ scissa quale risultante alla data di efficacia della scissione ai sensi dell’articolo 2506-quater del codice civile;
f) a seguito della scissione:
1) le riserve iscritte nel bilancio dell’ultimo esercizio della societa’ scissa chiuso prima della data di efficacia della scissione ai sensi dell’articolo 2506-quater del codice civile mantengono il loro regime fiscale;
2) al patrimonio netto delle societa’ beneficiarie, rilevato al momento della loro costituzione, si applica il regime fiscale del capitale e delle riserve di cui all’articolo 47, comma 5;
g) Abrogata [nel caso la societa’ scissa sia residente in uno Stato appartenente all’Unione europea ovvero aderente allo Spazio Economico Europeo con il quale l’Italia abbia stipulato un accordo che assicuri un effettivo scambio di informazioni e lo scorporo abbia a oggetto la sua stabile organizzazione nel territorio dello Stato, che viene assegnata a una societa’ residente di nuova costituzione, l’assegnazione alla scissa delle partecipazioni nella beneficiaria non comporta alcuna tassazione, a prescindere dal mantenimento in Italia di una stabile organizzazione della societa’ scissa nel cui patrimonio sono comprese tali partecipazioni.](1)
15-ter.1. In caso di scissione mediante scorporo di una societa’ in una societa’ beneficiaria preesistente si applicano le disposizioni del presente articolo, con esclusione dei commi 3, 7 e 9. Tuttavia, se lo scorporo ha a oggetto beni, attivita’ o passivita’ che non costituiscono aziende o partecipazioni prive dei requisiti di cui all’articolo 87, comma 1, lettere c) e d), le partecipazioni ricevute dalla societa’ scissa sono ammesse al regime di esenzione se e quando maturano i relativi requisiti sempre che il possesso delle stesse partecipazioni sussista almeno dall’inizio del terzo periodo d’imposta anteriore al successivo realizzo.(1)
15-ter.2. Nel caso in cui la societa’ scissa sia residente in uno Stato appartenente all’Unione europea ovvero aderente allo Spazio economico europeo con il quale l’Italia abbia stipulato un accordo che assicuri un effettivo scambio di informazioni e lo scorporo abbia a oggetto la propria stabile organizzazione nel territorio dello Stato, o un ramo aziendale di essa, assegnata a una societa’ residente, qualora le partecipazioni assegnate alla scissa:(1)
a) siano mantenute nel patrimonio della stabile organizzazione della medesima societa’ scissa, si applicano le disposizioni di cui ai commi 15-ter o 15-ter.1, a seconda che la societa’ residente sia, rispettivamente, di nuova costituzione oppure preesistente, riferendosi alla stabile organizzazione le disposizioni riguardanti la societa’ scissa e al fondo di dotazione della stabile organizzazione quelle riguardanti il patrimonio netto della societa’ scissa;(1)
b) non siano mantenute nel patrimonio della stabile organizzazione della medesima societa’ scissa, si applicano le disposizioni di cui ai commi da 1 a 15-bis, a eccezione dei commi 3 e 7, e quelle di cui ai commi 15-ter, lettere b), c) e d), numero 1), o 15-ter.1, secondo periodo, a seconda che la societa’ residente sia, rispettivamente, di nuova costituzione oppure preesistente, riferendosi alla stabile organizzazione le disposizioni riguardanti la societa’ scissa e al fondo di dotazione della stabile organizzazione quelle riguardanti il patrimonio netto della societa’ scissa; la societa’ scissa non residente assume, quale valore delle partecipazioni ricevute, un importo pari alla differenza tra il valore fiscalmente riconosciuto delle attivita’ e quello delle passivita’ oggetto di scorporo rilevato alla data di efficacia della scissione ai sensi dell’articolo 2506-quater del codice civile; all’incremento del patrimonio netto della societa’ beneficiaria derivante dalla scissione che non e’ utilizzato per ricostituire, ai sensi di quanto disposto dal comma 9, le riserve in sospensione d’imposta presenti nel rendiconto patrimoniale della stabile organizzazione, si applica il regime fiscale del capitale e delle riserve di cui all’articolo 47, comma 5.(1)
15-quater. Ai fini dell’articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, non rileva la scissione avente a oggetto un’azienda e la successiva cessione della partecipazione ricevuta.”
__________________
(1) Le disposizioni modificate dall’articolo 6 del DECRETO LEGISLATIVO 18 dicembre 2025, n. 192 si applicano alle scissioni effettuate dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192, e hanno effetto anche per i periodi d’imposta precedenti laddove le relative dichiarazioni siano state redatte conformemente a esse
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Commento
L'articolo 173 TUIR: la neutralità fiscale della scissione
L'articolo 173 del TUIR (ex art. 123-bis) disciplina il regime fiscale della scissione di società, una delle operazioni straordinarie più frequenti per le riorganizzazioni societarie complesse. La disposizione, in vigore dal 20 dicembre 2025 nella sua attuale formulazione (riformata dall'art. 6 D.Lgs. 18 dicembre 2025 n. 192), realizza il principio cardine della neutralità fiscale, omologamente alla fusione (art. 172 TUIR) e in coerenza con il sistema delle operazioni straordinarie del Capo III del Titolo III TUIR.
La scissione è un'operazione di particolare versatilità: consente di ripartire il patrimonio di una società in più società beneficiarie (preesistenti o di nuova costituzione), realizzando obiettivi diversi: separazione di rami d'azienda, diversificazione del business, predisposizione per cessioni o partnership, ottimizzazione fiscale o societaria, riorganizzazioni di gruppi complessi.
Il commento illustra l'architettura della disposizione, le sue applicazioni concrete, le interazioni con altri istituti del TUIR e del codice civile, e le novità della recente riforma del 2025. La materia è di applicazione costante per il commercialista che assiste società in operazioni di scissione.
Il principio cardine: neutralità della scissione (comma 1)
Il comma 1 dell'art. 173 TUIR stabilisce: "La scissione totale o parziale di una società in altre preesistenti o di nuova costituzione non dà luogo a realizzo né a distribuzione di plusvalenze e minusvalenze dei beni della società scissa, comprese quelle relative alle rimanenze e al valore di avviamento."
La regola realizza il principio di neutralità fiscale della scissione, identico a quello della fusione (art. 172 c. 1 TUIR). La conseguenza tecnica è la continuità dei valori fiscali: i beni della società scissa "passano" alle società beneficiarie mantenendo i medesimi valori fiscalmente riconosciuti (storici, al netto degli ammortamenti).
La disposizione si applica a entrambe le forme di scissione previste dal codice civile:
(a) Scissione totale (art. 2506 c.c.): l'intero patrimonio della società scissa è trasferito a una o più società beneficiarie; la società scissa si estingue (analogamente alla società fusa nella fusione).
(b) Scissione parziale (art. 2506 c.c.): solo una parte del patrimonio è trasferita; la società scissa continua a esistere con il patrimonio residuo.
(c) Scissione mediante scorporo (art. 2506.1 c.c., introdotta dall'art. 51 D.Lgs. 19/2023): forma innovativa in cui la società scissa attribuisce direttamente a se stessa le partecipazioni nella società beneficiaria, mantenendo il controllo dell'attività scorporata (utile per riorganizzazioni interne con creazione di subholding).
L'avanzo o disavanzo da scissione: comma 2
Il comma 2 dell'art. 173 TUIR disciplina la specifica problematica dell'avanzo o disavanzo conseguente:
(a) al rapporto di cambio delle azioni o quote (per scissioni "non infragruppo");
(b) all'annullamento di azioni o quote a norma dell'art. 2506-ter c.c. (per scissioni infragruppo o per società già controllata).
La regola fondamentale è che, nella determinazione del reddito delle società partecipanti alla scissione, non si tiene conto dell'avanzo o disavanzo. La regola è omologa a quella dell'art. 172 c. 2 TUIR per la fusione, applicando il principio di neutralità anche alle componenti contabili "tecniche" della scissione.
I maggiori valori iscritti per effetto dell'eventuale imputazione del disavanzo riferibile all'annullamento o al concambio di una partecipazione, con riferimento ad elementi patrimoniali della società scissa, non sono imponibili nei confronti della beneficiaria. Tuttavia i beni ricevuti sono valutati fiscalmente in base all'ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi.
La conseguenza è il "doppio binario" tra valori contabili e fiscali, omologo a quello della fusione: in bilancio i beni possono essere iscritti a valori superiori (per effetto del disavanzo); fiscalmente i valori restano quelli storici della società scissa. La differenza è gestita tramite un apposito prospetto di riconciliazione da allegare alla dichiarazione dei redditi.
La ripartizione delle posizioni soggettive
L'art. 173 TUIR disciplina la ripartizione delle posizioni soggettive della società scissa tra le società beneficiarie. La regola generale è quella della proporzionalità al patrimonio netto contabile trasferito a ciascuna beneficiaria. Le principali categorie di posizioni soggettive ripartite sono:
(1) Riserve in sospensione d'imposta: le riserve con specifica qualificazione fiscale (rivalutazione monetaria, plusvalenze in sospensione, capitalizzazione di utili tassabili alla distribuzione) sono ripartite tra le beneficiarie con la stessa qualificazione fiscale, in proporzione al patrimonio netto trasferito.
(2) Perdite fiscali residue: le perdite della società scissa sono ripartite tra le beneficiarie (e, in caso di scissione parziale, anche conservate dalla scissa) in proporzione al patrimonio netto trasferito. Le perdite ripartite sono soggette alle stesse regole anti-elusive della fusione (test di vitalità, limite del patrimonio netto, continuità dell'attività).
(3) Crediti d'imposta: i crediti d'imposta della società scissa (es. crediti d'imposta per ricerca, per investimenti, etc.) sono ripartiti secondo le specifiche regole applicabili a ciascuna categoria di credito.
(4) Foreign tax credit residui ex art. 165 TUIR (carry-forward): ripartiti tra le beneficiarie secondo regole specifiche, con tracciatura per Stato di fonte.
(5) Acconti d'imposta versati dalla società scissa: ripartiti secondo le regole specifiche del periodo d'imposta in cui ha effetto la scissione.
La scissione parziale: gestione delle posizioni
Per la scissione parziale (la società scissa rimane in vita con il patrimonio non trasferito), la gestione delle posizioni soggettive è particolarmente articolata: occorre ripartire le posizioni tra:
La proporzione di ripartizione è di norma basata sul rapporto tra patrimonio netto trasferito e patrimonio netto totale (incluso quello residuo della scissa). Le specifiche regole del decreto ministeriale attuativo dell'art. 173 TUIR (in vigore dal 20 dicembre 2025) disciplinano le modalità tecniche di calcolo.
I prospetti di riconciliazione sono essenziali per documentare le quote attribuite a ciascuna società partecipante: ogni società (scissa e beneficiarie) deve allegare alla dichiarazione dei redditi prospetti che evidenzino le posizioni ricevute, con rilevazione contabile e fiscale.
Le novità del D.Lgs. 192/2025
La versione dell'art. 173 in vigore dal 20 dicembre 2025 incorpora le modifiche del D.Lgs. 18 dicembre 2025 n. 192, decreto di attuazione di una specifica delega normativa sulla riforma delle operazioni straordinarie. Le principali modifiche hanno riguardato:
(1) Coordinamento con la "scissione mediante scorporo": la nuova fattispecie introdotta dall'art. 51 D.Lgs. 19/2023 (recepimento direttiva mobilità transfrontaliera) è oggi pienamente integrata nel regime fiscale dell'art. 173 TUIR, con specifiche regole di neutralità.
(2) Aggiornamento delle regole anti-elusive sul riporto delle perdite e sulla gestione delle posizioni soggettive, in coerenza con le innovazioni della fusione (D.L. 84/2025).
(3) Coordinamento con il Pillar Two: per i grandi gruppi multinazionali, la scissione genera specifiche implicazioni in termini di global minimum tax e di top-up tax.
(4) Tax certainty: introduzione di chiarimenti applicativi su casistiche complesse (scissioni infragruppo, scissioni con S.O., scissioni transfrontaliere intracomunitarie).
Il commercialista che assiste un'operazione di scissione deve verificare l'impatto delle modifiche del 2025 sulle posizioni in essere e sulle nuove operazioni, consultando la prassi più recente dell'Agenzia delle Entrate.
Il regime fiscale dei soci nella scissione
I soci delle società partecipanti alla scissione non realizzano plusvalenze o minusvalenze tassabili in dipendenza dell'operazione: lo scambio delle proprie azioni/quote con quelle delle società beneficiarie (e, nel caso di scissione parziale, il mantenimento delle quote nella scissa con eventuale modifica del valore) è fiscalmente neutrale.
La continuità dei valori fiscali si trasferisce dalle partecipazioni originarie a quelle ricevute in concambio. In caso di scissione parziale, il valore fiscale delle quote del socio è ripartito tra le quote della scissa e le quote delle beneficiarie in proporzione al patrimonio netto trasferito.
Esempio: il socio possiede quote della società scissa con valore fiscale 100. Per effetto della scissione totale, riceve quote della beneficiaria A (60% del patrimonio) e quote della beneficiaria B (40%). Le quote ricevute conservano valori fiscali di 60 (per A) e 40 (per B), totale 100, mantenendo la continuità fiscale.
Profili applicativi: gestione operativa della scissione
Sul piano operativo, l'art. 173 TUIR richiede al commercialista una gestione strutturata, particolarmente delicata per le operazioni complesse:
(1) Analisi preliminare: valutazione della convenienza della scissione, della struttura ottimale (scissione totale vs parziale, beneficiaria preesistente vs nuova, scissione mediante scorporo), del regime fiscale applicabile.
(2) Verifica dei requisiti per il riporto delle perdite: test di vitalità della scissa, calcolo del patrimonio netto medio del biennio, applicazione del limite del patrimonio netto. Punto tecnicamente sensibile dell'operazione.
(3) Predisposizione del progetto di scissione: documento societario fondamentale (art. 2506-bis c.c.) con specificazione del patrimonio trasferito a ciascuna beneficiaria, delle posizioni soggettive ripartite, dei rapporti di cambio.
(4) Valutazione dei beni: perizia di stima dei beni della società scissa, con allocazione tra beneficiarie e (per scissione parziale) tra scissa e beneficiarie.
(5) Bilancio di scissione: situazione contabile alla data di effetto, con eventuale avanzo/disavanzo iscritto, prospetto delle posizioni soggettive ripartite.
(6) Prospetti di riconciliazione: tra valori contabili (post-scissione) e valori fiscali (continuità con la società scissa) per ciascuna società partecipante.
(7) Adempimenti dichiarativi: dichiarazione dell'ultimo periodo della società scissa (per scissione totale, presentata dalle beneficiarie come successori), dichiarazione del periodo delle beneficiarie con corretta integrazione delle posizioni reddituali.
(8) Coordinamento con la disciplina civilistica: artt. 2506 e ss. c.c. (procedimento di scissione), atto di scissione, iscrizione nel Registro delle Imprese.
(9) Eventuale interpello: per operazioni di rilevante impatto, valutazione dell'opportunità di un interpello preventivo all'Agenzia delle Entrate (es. interpello disapplicativo per la riportabilità delle perdite, ruling sulla coerenza delle riserve in sospensione, ruling sulla continuità del business).
Prassi e linee guida
Risposta a interpello · n. 111 del 14 marzo 2022
Agenzia delle Entrate
L'Agenzia esamina il regime del riporto delle perdite fiscali nella scissione societaria ex art. 173, comma 10, TUIR: l'attribuzione delle perdite pregresse alle societa' beneficiarie segue il criterio di proporzionalita' rispetto al patrimonio netto trasferito e soggiace ai test di vitalita' previsti dall'art. 172, comma 7, TUIR richiamato per rinvio.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itRisposta a interpello · n. 129 del 2 marzo 2021
Agenzia delle Entrate
Affronta il riparto delle posizioni soggettive fiscali nella scissione: in regime di neutralita' fiscale ex art. 173 TUIR, le posizioni soggettive non specificamente collegate ad elementi del patrimonio trasferito si suddividono tra scissa e beneficiaria in proporzione alle rispettive quote di patrimonio netto contabile.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itDomande frequenti
Come si applica fiscalmente la scissione di società ex art. 173 TUIR?
L'art. 173 c. 1 TUIR realizza il principio cardine della neutralità fiscale: "La scissione totale o parziale di una società in altre preesistenti o di nuova costituzione non dà luogo a realizzo né a distribuzione di plusvalenze e minusvalenze dei beni della società scissa, comprese quelle relative alle rimanenze e al valore di avviamento". La conseguenza tecnica è la continuità dei valori fiscali: i beni della società scissa "passano" alle società beneficiarie mantenendo i medesimi valori fiscalmente riconosciuti. La regola si applica a entrambe le forme di scissione (totale e parziale) e alla nuova "scissione mediante scorporo" ex art. 2506.1 c.c. (D.Lgs. 19/2023). La disposizione, riformata dal D.Lgs. 192/2025, è in vigore dal 20 dicembre 2025.
Cos'è il "doppio binario" nella scissione e come si gestisce?
L'art. 173 c. 2 TUIR stabilisce che, nella determinazione del reddito delle società partecipanti, non si tiene conto dell'avanzo o disavanzo da rapporto di cambio o annullamento ex art. 2506-ter c.c. I maggiori valori iscritti per imputazione del disavanzo non sono imponibili, ma i beni ricevuti sono valutati fiscalmente in base all'ultimo valore riconosciuto. La conseguenza è il "doppio binario" tra valori contabili e fiscali (omologo a quello della fusione ex art. 172 TUIR): in bilancio i beni possono essere iscritti a valori superiori (per effetto del disavanzo); fiscalmente i valori restano quelli storici. La differenza è gestita tramite "apposito prospetto di riconciliazione" da allegare alla dichiarazione dei redditi, con i dati esposti in bilancio e i corrispondenti valori fiscalmente riconosciuti.
Come si ripartiscono le posizioni soggettive della società scissa nella scissione?
L'art. 173 TUIR prevede la ripartizione delle posizioni soggettive della società scissa tra le società beneficiarie in proporzione al patrimonio netto contabile trasferito a ciascuna. Le principali posizioni ripartite: (1) riserve in sospensione d'imposta - trasferite con la stessa qualificazione fiscale; (2) perdite fiscali residue - soggette alle stesse regole anti-elusive della fusione (test di vitalità, limite del patrimonio netto, continuità dell'attività); (3) crediti d'imposta - ripartiti secondo le specifiche regole applicabili; (4) foreign tax credit residui ex art. 165 TUIR - ripartiti per Stato di fonte; (5) acconti d'imposta versati dalla scissa. Per la scissione parziale, la ripartizione coinvolge anche la società scissa (che mantiene il patrimonio residuo).
Cos'è la "scissione mediante scorporo" ex art. 2506.1 c.c.?
La "scissione mediante scorporo" è una forma innovativa di scissione introdotta dall'art. 51 D.Lgs. 19/2023 (recepimento direttiva UE 2019/2121 sulla mobilità transfrontaliera) e codificata nell'art. 2506.1 c.c. La sua peculiarità: la società scissa attribuisce direttamente a se stessa le partecipazioni nella società beneficiaria, mantenendo il controllo dell'attività scorporata. Differisce dalla scissione "tradizionale" (in cui le partecipazioni sono attribuite ai soci della scissa). La forma è particolarmente utile per riorganizzazioni interne con creazione di subholding o per separare rami d'azienda mantenendoli sotto il controllo della società originaria. Il regime fiscale ex art. 173 TUIR si applica anche allo scorporo, con specifiche regole introdotte dalla riforma del D.Lgs. 192/2025.
Come si tassano i soci nella scissione di società?
I soci delle società partecipanti alla scissione non realizzano plusvalenze o minusvalenze tassabili: lo scambio delle quote con quelle delle beneficiarie (e, per scissione parziale, il mantenimento delle quote nella scissa) è fiscalmente neutrale. La continuità dei valori fiscali si trasferisce dalle partecipazioni originarie a quelle ricevute in concambio. Per scissione totale, il valore fiscale delle quote del socio è ripartito tra le quote ricevute nelle beneficiarie in proporzione al patrimonio trasferito. Per scissione parziale, il valore è ripartito tra quote della scissa (residuo) e quote delle beneficiarie. Esempio: socio con quote della scissa valore fiscale 100; scissione totale 60%/40% → quote beneficiaria A valore fiscale 60, quote beneficiaria B valore fiscale 40, totale 100 (continuità fiscale). La tassazione si verifica solo al momento dell'effettiva monetizzazione (cessione future).
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