Autore: Andrea Marton

Art. 178 TUIR – Fusioni, scissioni conferimenti di attivo scambi di azioni concernenti società di Stati membri diversi (ex art. 1, D Lgs. 30 dicembre 1992, n.544. Per la decorrenza dell’applicazione delle disposizioni del presente articolo, come modificato dall’art.1 DLG 6 novembre 2007 n.199, vedasi l’art.2 del citato DLG n.199 del 2007.)

In vigore dal 31/12/2024

Modificato da: Decreto legislativo del 13/12/2024 n. 192 Articolo 17

“1. Le disposizioni del presente capo si applicano:

a) alle fusioni tra società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata, cooperative e di mutua assicurazione, enti pubblici e privati aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, residenti nel territorio dello Stato, e soggetti residenti in altri Stati membri della Comunità economica europea, purché non si considerino, per convenzione in materia di doppia imposizione con Stati terzi, residenti fuori della Comunità, che appartengano alle categorie indicate nella tabella A allegata al presente testo unico, da considerare automaticamente aggiornata in conformità con eventuali modifiche dell’allegato alla direttiva del Consiglio delle Comunità europee n. 90/434 del 23 luglio 1990, e siano sottoposti a una delle imposte indicate nella tabella B allegata al presente testo unico o ad altra che in futuro la sostituisca, senza possibilità di opzione, sempre che nel concambio l’eventuale conguaglio in danaro ai partecipanti dei soggetti fusi o incorporati non superi il 10% del valore nominale della partecipazione ricevuta;

b) alle scissioni attuate mediante trasferimento dell’intero patrimonio di uno dei soggetti indicati nella lettera a) a due o più soggetti indicati nella stessa lettera, preesistenti o di nuova costituzione, alcuno dei quali sia residente in uno Stato della Comunità diverso da quello del primo, e limitatamente alla parte corrispondente dell’operazione, con assegnazione ai partecipanti delle azioni o quote di ciascuno dei soggetti beneficiari in misura proporzionale alle rispettive partecipazioni nel soggetto scisso, sempre che quest’ultimo o almeno uno dei beneficiari siano residenti nel territoriodello Stato, che la quota di patrimonio trasferita a ciascun beneficiario sia costituita da aziende o complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa del conferente e che nel concambio l’eventuale conguaglio in danaro ai partecipanti della società scissa non superi il 10 per cento del valore nominale della partecipazione ricevuta;

b-bis) alle scissioni parziali mediante le quali uno dei soggetti indicati nella lettera a) trasferisce, senza essere sciolto, mantenendo almeno un’azienda o un complesso aziendale, una o più aziende o uno più complessi aziendali a uno o più soggetti indicati nella stessa lettera, preesistenti o di nuova costituzione, alcuno dei quali sia residente in uno Stato della Comunità diverso da quello del primo, e limitatamente alla parte corrispondente dell’operazione, con assegnazione ai propri partecipanti, secondo un criterio proporzionale, delle azioni o quote del soggetto o dei soggetti beneficiari, sempre che il soggetto scisso o uno dei beneficiari sia residente nel territorio dello Stato e che l’eventuale conguaglio in danaro ai partecipanti del soggetto scisso non superi il dieci per cento del valore nominale della partecipazione ricevuta in concambio ;

c) ai conferimenti di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa da uno ad altro dei soggetti indicati nella lettera a), residenti in Stati diversi della Comunità, sempre che uno dei due sia residente nel territorio dello Stato;

d) alle operazioni indicate nelle lettere precedenti tra soggetti di cui alla lettera a) non residenti nel territorio dello Stato, con riguardo alle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato oggetto delle operazioni stesse;

e) alle permute e ai conferimenti di azioni o quote, mediante i quali uno dei soggetti indicati nella lettera a) acquisti o integri una partecipazione di controllo, ai sensi dell’articolo 2359, comma 1, n. 1), del codice civile, ovvero incrementi la percentuale di controllo, in uno dei soggetti indicati nella stessa lettera, residente in uno Stato della Comunità anche se diverso da quello del primo, attribuendo ai partecipanti proprie azioni o quote in cambio di quelle ricevute in permuta o conferimento ed un eventuale conguaglio in danaro non superiore al 10% del valore nominale delle suddette azioni o quote, sempre che alcuno dei partecipanti che effettuano lo scambio sia residente nel territorio dello Stato ovvero la partecipazione scambiata sia relativa ad una stabile organizzazione nel territorio dello Stato di un soggetto indicato nella lettera a).”

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Art. 177 Ter TUIR – Disciplina del riporto delle perdite fiscali infragruppo.

In vigore dal 18/06/2025

Modificato da: Decreto-legge del 17/06/2025 n. 84 Articolo 2

“1. I limiti e le condizioni al riporto delle perdite fiscali di cui agli articoli 84, comma 3, 172, commi 7 e 7-bis, 173, comma 10, e 176, comma 5-bis , non si applicano qualora le operazioni indicate nei medesimi articoli si verifichino all’interno dello stesso gruppo, intendendo per tale quello costituito da soggetti tra i quali sussiste il rapporto di controllo ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, numero 1), e secondo comma, del codice civile e in cui una societa’ controlla l’altra o le altre societa’ partecipanti alle predette operazioni o tutte le societa’ partecipanti alle predette operazioni sono controllate dallo stesso soggetto. La disapplicazione di cui al primo periodo opera esclusivamente per le perdite conseguite in periodi di imposta nei quali le societa’ partecipanti alle operazioni di cui alle disposizioni del primo periodo erano gia’ appartenenti allo stesso gruppo nonche’ per le perdite conseguite antecedentemente per le quali abbiano trovato applicazione, all’atto dell’ingresso nel gruppo della societa’ a cui si riferiscono, o successivamente, i limiti al riporto delle perdite e le condizioni di utilizzo previsti dai citati articoli.

2. Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze sono stabilite le disposizioni di attuazione del presente articolo, al fine di definire:

a) i criteri per la determinazione del periodo di appartenenza al gruppo di ciascuna societa’, nonche’ le regole con cui tale periodo e’ attribuito al soggetto avente causa nell’ambito di operazioni straordinarie, al fine di evitare effetti distorsivi;

b) il coordinamento tra le disposizioni che limitano il riporto delle perdite fiscali di cui agli articoli 84, comma 3, 172, commi 7 e 7-bis, 173, comma 10, 176, comma 5-bis, e le disposizioni del presente articolo, precisando, in ogni caso, che:

1) le perdite sottoposte, con esito positivo, alle disposizioni che limitano il riporto delle perdite si considerano conseguite all’atto di ingresso nel gruppo ovvero al momento in cui sono effettuate le operazioni di fusione o scissione;

2) si considerano prioritariamente utilizzate le perdite conseguite nel periodo d’imposta meno recente;

3) le perdite eccedenti il valore del patrimonio netto della societa’ si considerano formate prioritariamente dalle perdite diverse da quelle di cui al presente articolo.

3. Le disposizioni del presente articolo si applicano anche agli interessi passivi indeducibili oggetto di riporto in avanti di cui all’articolo 96, comma 5, nonche’ all’eccedenza, ai sensi dell’articolo 5 del decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216, relativa all’aiuto alla crescita economica di cui all’articolo 1, comma 4, del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214.”

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Art. 177 Bis TUIR – Operazioni straordinarie e attivita’ professionali.

In vigore dal 18/06/2025

Modificato da: Decreto-legge del 17/06/2025 n. 84 Articolo 1

“1. I conferimenti di un complesso unitario di attivita’ materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonche’ di passivita’, organizzato per l’esercizio dell’attivita’ artistica o professionale, in una societa’ per l’esercizio di attivita’ professionali regolamentate nel sistema ordinistico, di cui all’articolo 10 della legge 12 novembre 2011, n. 183, non costituiscono realizzo di plusvalenze o minusvalenze; il soggetto conferente assume, quale valore delle partecipazioni ricevute, la somma algebrica dei valori fiscalmente riconosciuti di attivita’ e passivita’ conferite e il soggetto conferitario subentra nella posizione di quello conferente in ordine a quanto ricevuto, facendo risultare da apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione dei redditi i dati esposti nelle scritture contabili e i valori fiscalmente riconosciuti.

2. Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano anche:

a) ai conferimenti in societa’ per l’esercizio di attivita’ professionali regolamentate nel sistema ordinistico diverse da quelle di cui al comma 1;

b) agli apporti in associazioni o societa’ semplici di cui all’articolo 5, costituite per l’esercizio in forma associata di arti e professioni;

c) alle trasformazioni, fusioni e scissioni di societa’ tra professionisti di cui al comma 1 e alla lettera a), nonche’ alle medesime operazioni delle associazioni o societa’ semplici di cui alla lettera b) e tra le societa’ di cui al comma 1 e alla lettera a) e le associazioni o societa’ semplici di cui alla lettera b);

d) al trasferimento per causa di morte o per atto gratuito di un complesso unitario di attivita’ materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonche’ di passivita’, organizzato per l’esercizio dell’attivita’ artistica o professionale svolta in forma individuale.

3. I criteri di cui al comma 1 si applicano anche qualora, a seguito della cessazione, entro cinque anni dall’apertura della successione, dell’esercizio in forma associata di arti e professioni da parte degli eredi, la predetta attivita’ resti svolta da uno solo di essi.

4. Al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, nel caso di passaggio, per effetto delle disposizioni di cui ai commi precedenti, da un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito di lavoro autonomo ai sensi dell’articolo 54 a un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito d’impresa ai sensi degli articoli 56 e 83, i componenti positivi e negativi che hanno gia’ concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito di lavoro autonomo, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito d’impresa dei periodi di imposta successivi; corrispondenti criteri si applicano per l’ipotesi inversa di passaggio da un periodo di imposta soggetto alla determinazione del reddito d’impresa a un periodo d’imposta soggetto alla determinazione del reddito di lavoro autonomo. Si applica, in quanto compatibile, l’articolo 170, commi 3 e 4, anche in caso di fusioni e scissioni.

4-bis. Ai fini dell’articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, non rilevano le operazioni straordinarie di cui al presente articolo e la successiva cessione delle partecipazioni ricevute.(1)”

___________________

(1) Comma aggiunto dall’ art. 1, comma 1, lett. i), D.L. 17 giugno 2025, n. 84 ; tale disposizione si applica per la determinazione dei redditi prodotti a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2024, ai sensi di quanto disposto dall’ art. 1, comma 6, del citato D.L. n. 84/2025 .

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Art. 179 TUIR – Regime di neutralità fiscale

In vigore dal 07/10/2015

Modificato da: Decreto legislativo del 14/09/2015 n. 147 Articolo 11

“1. Alle operazioni indicate nelle lettere a), b) e b-bis) dell’articolo 178 si applicano le disposizioni di cui agli articoli 172 e 173.

2. Ai conferimenti di cui alla lettera c) del comma 1 dell’articolo 178 si applica l’articolo 176. Le disposizioni del comma 1 si applicano anche nei confronti del beneficiario non residente con riferimento alla stabile organizzazione nello Stato italiano, limitatamente agli elementi patrimoniali del conferente residente o, nell’ipotesi di cui alla lettera d) del comma 1 dell’articolo 178, non residente, in essa effettivamente confluiti.

3. Nelle operazioni indicate al comma 1, le plusvalenze della stabile organizzazione del conferente residente sono imponibili a titolo di realizzo al valore normale, con deduzione dalla relativa imposta, fino al suo totale assorbimento, dell’ammontare della imposta che lo Stato, dove e’ situata la stabile organizzazione, avrebbe effettivamente prelevato in assenza delle norme della direttiva comunitaria 23 luglio 1990, n. 90/434. Il beneficiario non residente subentra al conferente residente per tutti i diritti e gli obblighi tributari. Regole analoghe a quelle previste dai periodi precedenti si applicano nel caso in cui una societa’ residente in Italia trasferisca la propria residenza fiscale in un altro Stato membro, assumendo, quale valore su cui calcolare la tassazione virtuale della stabile organizzazione all’estero, il valore normale che l’altro Stato membro avrebbe determinato in caso di realizzo al valore normale di detta stabile organizzazione.

4. Le operazioni di fusione, scissione e scambio di partecipazioni mediante permuta o conferimento, indicate nell’articolo 178, non comportano realizzo di plusvalenze ne’ di minusvalenze sulle azioni o quote date in cambio, il cui valore fiscale viene assunto dalle azioni o quote ricevute, ripartendosi tra tutte in proporzione dei valori alle stesse attribuiti ai fini della determinazione del rapporto di cambio. Gli eventuali conguagli concorrono a formare il reddito dei soci della societa’ incorporata o fusa o dei soci della societa’ scissa, fatta salva l’applicazione dell’articolo 47, comma 7, e, ricorrendone le condizioni, degli articoli 58 e 87, e dei percipienti nelle operazioni di scambio di partecipazioni mediante permuta o conferimento, ferma rimanendo, ricorrendone le condizioni, l’esenzione totale di cui all’articolo 87 e quella parziale di cui agli articoli 58 e 68, comma 3.

5. Se e’ stata conferita da un soggetto una stabile organizzazione situata in un altro Stato membro, le relative plusvalenze sono imponibili nei confronti del conferente residente a titolo di realizzo al valore normale, con deduzione dalla relativa imposta, fino al suo totale assorbimento, dell’ammontare dell’imposta che lo Stato dove e’ situata la stabile organizzazione avrebbe prelevato in assenza delle norme della direttiva comunitaria 23 luglio 1990 n. 90/434. In tal caso la partecipazione ricevuta e’ valutata fiscalmente in base all’ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi degli elementi patrimoniali conferiti, aumentato, agli effetti della disposizione di cui al precedente comma, di un importo pari all’imponibile corrispondente all’imposta dovuta a saldo.

6. Si considerano realizzati al valore normale i componenti dell’azienda o del complesso aziendale che abbiano formato oggetto delle operazioni indicate alle lettere da a) a d) del comma 1 dell’articolo 178, non confluiti in seguito a tali operazioni in una stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato. La stessa disposizione si applica se successivamente alle predette operazioni i componenti conferiti nella stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato ne vengano distolti. Si applicano, ove compatibili, le disposizioni dell’articolo 166, commi 2-quater e seguenti, anche ad operazioni verso Stati aderenti all’Accordo sullo Spazio economico europeo (1)(2).”

(1) Periodo aggiunto dall’art. 11, comma 1, lett. b) decreto legislativo 14 settembre 2015 n. 147. Per l’applicazione delle disposizioni contenute nel presente periodo vedasi l’art. 11, comma 2 del citato decreto legislativo n. 147 del 2015.

(2) Il presente comma 6 dell’articolo 179 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e’ abrogato con effetto dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018 ai sensi dell’articolo 14 del Decreto legislativo 29 novembre 2018, n. 142.

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Art. 180 TUIR – Riserve in sospensione d’imposta (ex art. 3, D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 544)

In vigore dal 01/01/2004

Modificato da: Decreto legislativo del 12/12/2003 n. 344 Articolo 1

“1. Nelle fusioni, nelle scissioni e nei conferimenti di cui all’articolo 178 i fondi in sospensione di imposta iscritti nell’ultimo bilancio del conferente residente concorrono a formare il reddito della stabile organizzazione nel territorio dello Stato del soggetto non residente beneficiario nella misura in cui non siano stati ricostituiti nelle scritture contabili della stabile organizzazione.”

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Art. 182 TUIR – Liquidazione ordinaria

In vigore dal 31/12/2024

Modificato da: Decreto legislativo del 13/12/2024 n. 192 Articolo 18

“1. In caso di liquidazione dell’impresa o della societa’ il reddito di impresa relativo al periodo compreso tra l’inizio dell’esercizio e l’inizio della liquidazione e’ determinato in base ad apposito conto economico, ovvero a norma dell’articolo 66 se ne ricorrono i presupposti; il conto economico deve essere redatto, per le societa’, in conformita’ alle risultanze del conto della gestione prescritto all’articolo 2277 del codice civile. Per le imprese individuali la data di inizio della liquidazione, ai fini delle imposte sui redditi, e’ quella indicata nella dichiarazione di cui all’articolo 35 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

2. Per le imprese individuali e per le societa’ in nome collettivo e in accomandita semplice il reddito di impresa relativo al periodo compreso tra l’inizio e la chiusura della liquidazione e’ determinato in base al bilancio finale, che deve essere redatto anche nei casi di cui all’articolo 66. Se la liquidazione:

a) si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio, il reddito relativo alla residua frazione di tale esercizio e a ciascun successivo esercizio intermedio, al netto delle perdite degli esercizi precedenti compresi nella liquidazione, concorre a formare il reddito complessivo dell’imprenditore, dei familiari partecipanti all’impresa o dei soci;

b) si protrae per non piu’ di tre esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio:

1) l’impresa o la societa’ puo’ rideterminare il reddito dell’ultimo di tali esercizi e progressivamente quello degli esercizi precedenti, computando a riduzione di ciascuno di essi le perdite residue fino a concorrenza del relativo importo;

2) l’imprenditore, i collaboratori familiari e i soci possono chiedere la tassazione separata del reddito a norma degli articoli 17 e 21;

c) si chiude in perdita si applicano le disposizioni dell’articolo 8.

3. Per le societa’ soggette all’imposta di cui al titolo II, il reddito relativo al periodo compreso tra l’inizio e la chiusura della liquidazione e’ determinato in base al bilancio finale. Se la liquidazione si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio, il reddito relativo alla residua frazione di tale esercizio e a ciascun successivo esercizio intermedio e’ determinato in base al rispettivo bilancio, al netto delle perdite dei precedenti esercizi, anche se anteriori all’inizio della liquidazione, liquidando la relativa imposta. Se la liquidazione si protrae per non piu’ di cinque esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio, la societa’ puo’ rideterminare il reddito dell’ultimo di tali esercizi e progressivamente quello degli esercizi precedenti, computando a riduzione di ciascuno di essi le perdite residue fino a concorrenza del relativo importo.”

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Art. 181 TUIR – Perdite fiscali

In vigore dal 12/01/2019

Modificato da: Decreto legislativo del 29/11/2018 n. 142 Articolo 1

“1. Nelle operazioni di cui alle lettere a) e b), del comma 1, dell’articolo 178, le perdite fiscali, l’eccedenza di interessi indeducibili oggetto di riporto in avanti di cui al comma 5 dell’articolo 96 del presente testo unico, nonche’ l’eccedenza relativa all’aiuto alla crescita economica di cui all’articolo 1, comma 4, del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, sono ammesse in deduzione da parte del soggetto non residente alle condizioni e nei limiti di cui all’articolo 172, comma 7, proporzionalmente alla differenza tra gli elementi dell’attivo e del passivo effettivamente connessi alla stabile organizzazione sita nel territorio dello Stato risultante dall’operazione e nei limiti di detta differenza.”

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