Art. 11 TUIR: Determinazione dell’imposta

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Commento del professionista

Dove nasce l’imposta: la logica della progressività per scaglioni

L’art. 11 TUIR è la norma che trasforma il reddito imponibile già netto degli oneri deducibili di cui all’art. 10 in imposta concreta. È, per così dire, il cuore meccanico dell’IRPEF: qui si applicano le aliquote, qui si determina il debito tributario lordo, qui si innesta poi il sistema delle detrazioni che porta all’imposta effettivamente dovuta.

La progressività realizzata dall’art. 11 non è di tipo continuo dove l’aliquota cresce in modo lineare con il reddito ma per scaglioni: ogni fascia di reddito è tassata con un’aliquota fissa, e l’aliquota più elevata si applica solo alla porzione di reddito che eccede la soglia di accesso allo scaglione superiore. Un principio apparentemente semplice, ma che nella sua interazione con il sistema delle detrazioni e dei bonus produce effetti tutt’altro che lineari, come vedremo.

Le aliquote vigenti dal 1° gennaio 2026

Con la L. 30 dicembre 2025, n. 199, il quadro delle aliquote ha subito un’ulteriore modifica, la seconda in pochi anni dopo la riforma della legge di bilancio 2022. Dal 1° gennaio 2026 la struttura è la seguente:

• fino a 28.000 euro: aliquota del 23%
• oltre 28.000 euro e fino a 50.000 euro: aliquota del 33%
• oltre 50.000 euro: aliquota del 43%

Per capire la portata di questa modifica occorre ripercorrere brevemente l’evoluzione recente. Prima del 2022 esistevano cinque scaglioni: il sistema si articolava dal 23% fino al 43%, passando per aliquote intermedie del 27%, 38% e 41%. La legge di bilancio 2022 aveva già semplificato la struttura portando gli scaglioni a quattro, abbassando le aliquote intermedie e sopprimendo quella del 41%. Poi la legge di bilancio 2025 aveva unificato i primi due scaglioni, fino a 15.000 euro e da 15.000 a 28.000 euro, in un’unica fascia al 23%, portando a tre gli scaglioni. Ora, con la novità 2026, la seconda aliquota sale dal 33% del testo previgente, che era 35% nel sistema 2022-2024, al 33% nel testo attuale, completando un percorso di graduale riduzione del carico fiscale sulle fasce di reddito intermedie.

Il risultato è un sistema a tre scaglioni che, almeno nelle intenzioni del legislatore, si muove nella direzione indicata dalla legge delega di riforma tributaria (L. 111/2023): quella della progressiva semplificazione verso una struttura impositiva più snella, con la prospettiva ancora lontana di una flat tax accompagnata da un riordino delle deduzioni e detrazioni.

La trappola delle aliquote marginali effettive: quello che la norma non dice

Leggere l’art. 11 fermandosi alle sole aliquote legali è un errore interpretativo serio. La realtà dell’IRPEF è molto più complessa, e comprenderla è fondamentale tanto per il consulente quanto per il contribuente.

Accanto alle aliquote esplicite quelle scritte nella norma esistono aliquote implicite, generate dall’interazione tra il reddito e una serie di meccanismi che variano al suo variare: le detrazioni per lavoro dipendente e autonomo, le detrazioni per carichi di famiglia, i bonus, le addizionali regionali e comunali, le soglie di accesso a benefici assistenziali. Quando al variare del reddito di un euro queste variabili si modificano contemporaneamente, l’aliquota marginale effettiva cioè la percentuale di quel reddito aggiuntivo che resta in capo al contribuente può risultare molto diversa, e talvolta superiore, rispetto all’aliquota legale nominale dello scaglione in cui ci si trova.

Questo fenomeno produce distorsioni concrete. Contribuenti che superano certe soglie ad esempio quella dei 50.000 euro, dove scatta il meccanismo di riduzione delle detrazioni per oneri introdotto dalla legge di bilancio 2020 possono trovarsi di fronte a un’aliquota marginale effettiva che supera il 43% nominale. È uno dei nodi strutturali più criticati del sistema IRPEF italiano, e che nessuna riforma ha finora affrontato in modo organico.

Dall’imposta lorda all’imposta netta: il ruolo delle detrazioni

L’imposta lorda calcolata applicando gli scaglioni non è il debito d’imposta finale. Il comma 3 dell’art. 11 prevede che dall’imposta lorda si sottraggano fino a concorrenza del suo ammontare le detrazioni previste dagli articoli successivi del TUIR e da altre disposizioni di legge:

• art. 12: detrazioni per carichi di famiglia (coniuge, figli, altri familiari a carico);, art. 13: altre detrazioni, modulate in funzione della tipologia di reddito prodotto (lavoro dipendente, pensione, lavoro autonomo, altri redditi);, art. 15: detrazioni per oneri, ossia la versione speculare degli oneri deducibili, stesse finalità, tecnica diversa: agiscono sull’imposta anziché sulla base imponibile;, art. 16: detrazioni per canoni di locazione, a favore dei conduttori di immobili adibiti ad abitazione principale;, art. 16-bis: detrazioni per interventi di recupero edilizio e riqualificazione energetica.

Una precisazione tecnica che vale la pena sottolineare: le detrazioni operano fino a concorrenza dell’imposta lorda. Se l’ammontare complessivo delle detrazioni supera l’imposta lorda, la differenza non è rimborsabile né riportabile al periodo d’imposta successivo salvo specifiche disposizioni derogatorie previste da norme di settore. Questo aspetto distingue le detrazioni dai crediti d’imposta, che invece possono, in determinati casi, generare un rimborso.

Le esenzioni: quando l’imposta non è dovuta

L’art. 11 prevede due ipotesi di esenzione totale dall’IRPEF, entrambe legate a situazioni di particolare debolezza reddituale.

La prima, al comma 2, riguarda i pensionati a basso reddito: se il reddito complessivo è formato esclusivamente da pensione non superiore a 7.500 euro goduta per l’intero anno, eventualmente affiancata da redditi di terreni fino a 185,92 euro e dal reddito dell’abitazione principale con pertinenze, l’imposta non è dovuta. Il requisito del godimento per l’intero anno va inteso in senso tecnico: se la pensione è percepita per un periodo inferiore all’anno, il limite va ragguagliato all’annualità intera chiarimento fornito dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 15/E del 2007. Quindi, ad esempio, un pensionato che percepisce sei mesi di pensione da 1.000 euro mensili (6.000 euro totali) beneficia dell’esenzione perché la proiezione annua è 12.000 euro… no, attenzione: l’Agenzia chiarisce che il reddito ragguagliato all’anno deve risultare non superiore a 7.500 euro. Dunque 6.000 euro annualizzati a 12.000 escluderebbero dall’esenzione.

La seconda esenzione, al comma 2-bis, riguarda i contribuenti che possiedono esclusivamente redditi fondiari (terreni e fabbricati ex art. 25 TUIR) di importo complessivo non superiore a 500 euro. Una casistica che può sembrare marginale ma che nella pratica riguarda spesso titolari di piccoli appezzamenti agricoli. Attenzione, però: se tra i redditi fondiari rientra il reddito dell’abitazione principale la cui rendita catastale confluisce nel reddito complessivo, seppur poi dedotta ai sensi dell’art. 10, comma 3-bis il limite di 500 euro potrebbe essere superato proprio per effetto di tale rendita, con la conseguenza che l’esonero non opera. Solo dopo aver determinato il reddito complessivo, il contribuente potrà avvalersi della deduzione della rendita catastale e applicare l’imposta sul solo reddito residuo.

I crediti d’imposta per redditi prodotti all’estero

L’ultimo meccanismo disciplinato dall’art. 11 al comma 4 riguarda lo scomputo dei crediti d’imposta per imposte pagate all’estero ai sensi dell’art. 165 TUIR. Il principio è quello del credito d’imposta per evitare la doppia imposizione internazionale: il contribuente residente in Italia che produce redditi all’estero e li dichiara in Italia può detrarre dall’imposta netta italiana le imposte estere definitivamente pagate, fino a concorrenza della quota d’imposta italiana corrispondente al reddito estero.

Se i crediti superano l’imposta netta, il contribuente può scegliere nella dichiarazione dei redditi tra il riporto in avanti e l’utilizzo in detrazione nell’anno successivo oppure il rimborso. La scelta va esercitata per l’intero ammontare dell’eccedenza: se non si esercita alcuna opzione esplicita, si intende scelta la compensazione per riporto. La compensazione può avvenire anche attraverso il modello F24, nel limite annuo di 2 milioni di euro stabilito a regime dalla legge di bilancio 2022.

Una riflessione di sistema

L’art. 11 è tecnicamente una norma di meccanismo, ma leggerla senza contestualizzarla nella struttura complessiva dell’IRPEF significa perderne il senso. Il vero onere tributario del contribuente non si ricava moltiplicando il reddito per un’aliquota: si ricava da un’equazione complessa che coinvolge base imponibile, oneri deducibili, aliquote per scaglioni, detrazioni per tipologia di reddito, detrazioni per oneri, crediti d’imposta e addizionali locali. Solo la somma algebrica di tutti questi elementi e delle variazioni che ciascuno produce al margine, consente di valutare correttamente l’effetto fiscale di una variazione di reddito.

È questa complessità che rende la consulenza fiscale ancora insostituibile, e che spiega perché ogni riforma dell’IRPEF, per essere davvero efficace, non possa limitarsi a toccare le aliquote senza intervenire contestualmente sull’intero sistema.

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