Autore: Andrea Marton

Art. 48 bis TUIR – Determinazione dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente. ( NDR: ora art. 52. )

In vigore dal 26/05/2001 al 12/12/2003 con effetto dal 01/01/2001

Modificato da: Decreto legislativo del 12/04/2001 n. 168 Articolo 7

Soppresso dal 12/12/2003 da: Decreto legislativo del 12/12/2003 n. 344 Articolo 1

“1. Ai fini della determinazione dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente si applicano le disposizioni dell’articolo 48 salvo quanto di seguito specificato: a) (Soppressa);
a-bis) ai fini della determinazione del reddito di cui alla lettera e) del comma 1 dell’articolo 47, i compensi percepiti dal personale dipendente del Servizio sanitario nazionale per l’attivita’ libero-professionale intramuraria, esercitata presso studi professionali privati a seguito di autorizzazione del direttore generale dell’azienda sanitaria, costituiscono reddito nella misura del 75 per cento;
b) ai fini della determinazione delle indennita’ di cui alla lettera g) del comma 1 dell’articolo 47, non concorrono, altresi’, a formare il reddito le somme erogate ai titolari di cariche elettive pubbliche, nonche’ a coloro che esercitano le funzioni di cui agli articoli 114 e 135 della Costituzione, a titolo di rimborso di spese, purche’ l’erogazione di tali somme e i relativi criteri siano disposti dagli organi competenti a determinare i trattamenti dei soggetti stessi. Gli assegni vitalizi di cui alla predetta lettera g) del comma 1 dell’articolo 47, sono assoggettati a tassazione per la quota parte che non deriva da fonti riferibili a trattenute effettuate al percettore gia’ assoggettate a ritenute fiscali. Detta quota parte determinata, per ciascun periodo d’imposta, in misura corrispondente al rapporto complessivo delle trattenute effettuate, assoggettate a ritenute fiscali, e la spesa complessiva per assegni vitalizi. Il rapporto va effettuato separatamente dai distinti soggetti erogatori degli assegni stessi, prendendo a base ciascuno i propri elementi;
c) per le rendite e gli assegni indicati alle lettere h) e i) del comma 1 dell’articolo 47 non si applicano le disposizioni del predetto articolo 48. Le predette rendite e assegni si presumono percepiti, salvo prova contraria, nella misura e alle scadenze risultanti dai relativi titoli;
d) per le prestazioni pensionistiche di cui alla lettera h-bis) del comma 1, dell’articolo 47, erogate in forma periodica non si applicano le disposizioni del richiamato articolo 48. Le stesse si assumono al netto della parte corrispondente ai redditi gia’ assoggettati ad imposta e di quelli di cui alla lettera g-quinquies) del comma 1, dell’articolo 41, se determinabili;
d-bis) i compensi di cui alla lettera l) del comma 1 dell’articolo 47, percepiti dai soggetti che hanno raggiunto l’eta’ prevista dalla vigente legislazione per la pensione di vecchiaia e che possiedono un reddito complessivo di importo non superiore a lire 18 milioni al netto della deduzione prevista dall’articolo 10, comma 3-bis per l’unita’ immobiliare adibita ad abitazione principale e per le relative pertinenze, costituiscono reddito per la parte che eccede complessivamente nel periodo d’imposta lire sei milioni.
d-ter) per le prestazioni pensionistiche di cui alla lettera h-bis) del comma 1, dell’articolo 47, erogate in forma capitale a seguito di riscatto della posizione individuale ai sensi dell’articolo 10, comma 1, lettera c), del decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124 diverso da quello esercitato a seguito di pensionamento o di cessazione del rapporto di lavoro per mobilita’ o per altre cause non dipendenti dalla volonta’ delle parti, non si applicano le disposizioni del richiamato articolo 48. Le stesse assumono al netto dei redditi gia’ assoggettati ad imposta, se determinabili;”

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Art. 50 TUIR – Redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ( NDR: ex art. 47 . )(1)

In vigore dal 01/05/2025

Modificato da: Legge del 15/04/2025 n. 51 Articolo 1

Nota:Contiene le modifiche recate dall’art.2, co. 36, L. 24/12/2003 n.350. Per la vigenza 2/1/2000 della L. 488/99 leggasi: 1/1/2000. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 33 del DL n. 41/95. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 6 del DL n. 69/89. Contiene anche le modifiche dell’art. 6 del DL n. 69/89. Contiene anche le modifiche apportate da art.1 DL n. 669/96. Contiene anche le modifiche portate da art.1 dl n. 669/96 Contiene anche le modifiche portate da art.1 dl n. 669/96 Contiene anche le modifiche di cui all’art. 26 del DL n. 550/88.

“1. Sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente:

a) i compensi percepiti, entro i limiti dei salari correnti maggiorati del 20 per cento, dai lavoratori soci delle cooperative di produzione e lavoro, delle cooperative di servizi, delle cooperative agricole e di prima trasformazione dei prodotti agricoli e delle cooperative della piccola pesca;

b) le indennita’ e i compensi percepiti a carico di terzi dai prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in relazione a tale qualita’, ad esclusione di quelli che per clausola contrattuale devono essere riversati al datore di lavoro e di quelli che per legge devono essere riversati allo Stato;

c) le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, se il beneficiario non e’ legato da rapporti di lavoro dipendente nei confronti del soggetto erogante;

c-bis) le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di societa’, associazioni e altri enti con o senza personalita’ giuridica, alla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e commissioni, nonche’ quelli percepiti in relazione ad altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attivita’ svolte senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto nel quadro di un rapporto unitario e continuativo senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita, sempreche’ gli uffici o le collaborazioni non rientrino nei compiti istituzionali compresi nell’attivita’ di lavoro dipendente di cui all’articolo 49, comma 1, concernente redditi di lavoro dipendente, o nell’oggetto dell’arte o professione di cui all’articolo 53, comma 1, concernente redditi di lavoro autonomo, esercitate dal contribuente;

d) le remunerazioni dei sacerdoti, di cui agli articoli 24, 33 lett. a), e 34 dellalegge 20 maggio 1985, n. 222, nonche’ le congrue e i supplementi di congrua di cui all’articolo 33, primo comma, della legge 26 luglio 1974, n. 343;

e) i compensi per l’attivita’ libero professionale intramuraria del personale dipendente del Servizio sanitario nazionale, del personale di cui all’articolo 102 del decreto del Presidente della Repubblica 11 luglio 1980, n. 382 e del personale di cui all’articolo 6, comma 5, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502 e successive modificazioni, nei limiti e alle condizioni di cui all’articolo 1, comma 7, della legge 23 dicembre 1996, n. 662;

f) le indennita’, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni, sempreche’ le prestazioni non siano rese da soggetti che esercitano un’arte o professione di cui all’articolo 53, comma 1, e non siano state effettuate nell’esercizio di impresa commerciale, nonche’ i compensi corrisposti ai membri delle commissioni tributarie, agli esperti del tribunale di sorveglianza, ad esclusione di quelli che per legge devono essere riversati allo Stato e ai magistrati onorari del ruolo ad esaurimento confermati ai sensi dell’articolo 29 del decreto legislativo 13 luglio 2017, n. 116;

g) le indennita’ di cui all’art. 1 della legge 31 ottobre 1965, n. 1261, e all’art. 1 della legge 13 agosto 1979, n. 384, percepite dai membri del Parlamento nazionale e del Parlamento europeo e le indennita’, comunque denominate, percepite per le cariche elettive e per le funzioni di cui agli articoli 105, 114 e 135 (2) della Costituzione e alla legge 27 dicembre 1985, n. 816 nonche’ i conseguenti assegni vitalizi percepiti in dipendenza dalla cessazione delle suddette cariche elettive e funzioni e l’assegno del Presidente della Repubblica;

h) le rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato, costituite a titolo oneroso, diverse da quelle aventi funzione previdenziale. Le rendite aventi funzione previdenziale sono quelle derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese autorizzate dall’Istituto per la vigilanza sulle assicurazioni private (ISVAP) ad operare nel territorio dello Stato, o quivi operanti in regime di stabilimento o di prestazioni di servizi, che non consentano il riscatto della rendita successivamente all’inizio dell’erogazione;

h-bis) le prestazioni pensionistiche di cui al decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124 e al decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, comunque erogate, nonche’ quelle derivanti dai prodotti pensionistici individuali paneuropei (PEPP) di cui al regolamento (UE) 2019/1238;

i) gli altri assegni periodici, comunque denominati, alla cui produzione non concorrono attualmente ne’ capitale ne’ lavoro, compresi quelli indicati alle lettere c) e d) del comma 1 dell’articolo 10 tra gli oneri deducibili ed esclusi quelli indicati alla lettera c) del comma 1 dell’articolo 44;

l) i compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili in conformita’ a specifiche disposizioni normative.

l-bis) i compensi corrisposti agli addetti al controllo e alla disciplina delle corse ippiche e delle manifestazioni del cavallo da sella autorizzate ai fini dell’esercizio di scommesse sportive, iscritti in apposito registro tenuto dall’autorita’ vigilante.

2. I redditi di cui alla lettera a) del comma 1 sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente a condizione che la cooperativa sia iscritta nel registro prefettizio o nello schedario generale della cooperazione, che nel suo statuto siano inderogabilmente indicati i principi della mutualita’ stabiliti dalla legge e che tali principi siano effettivamente osservati.

3. Abrogato [Per i redditi indicati alle lettere e), f), g), h) e i) del comma 1 l’assimilazione ai redditi di lavoro dipendente non comporta le detrazioni previste dall’articolo 14.]”

_________________

(1) Vedi D.L. n. 3 05/02/2020.

(2) Per l’efficacia della presente modifica vedi l’art. 3-bis del DL n. 145 del 18/10/2023.

Commento del professionista

I. Premessa: perché esiste questa categoria e cosa significa davvero

Nel sistema dell’IRPEF italiano, ogni flusso di ricchezza deve trovare collocazione in una delle sei categorie reddituali previste dall’art. 6 del TUIR. La regola, nella sua linearità concettuale, è chiara. Nella pratica, però, esistono forme di compenso che sfuggono alle categorie “pure”: non sono reddito di lavoro dipendente in senso stretto, perché manca il vincolo di subordinazione o altri elementi tipizzanti; non sono reddito di lavoro autonomo, perché mancano abitualità, autonomia organizzativa o altri requisiti. Cosa farne?

Il legislatore ha risolto il problema con una scelta di fondo: creare una categoria di attrazione, nella quale far confluire queste fattispecie “ibride” assoggettandole per ragioni di semplificazione e perequazione alle stesse regole del lavoro dipendente. Nasce così l’art. 50 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), che individua con elencazione tassativa i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.

La natura tassativa dell’elenco è un punto centrale: non è possibile applicare la disciplina per analogia a fattispecie non espressamente menzionate. Se un compenso non rientra in una delle lettere del comma 1, non può essere qualificato come reddito assimilato per via interpretativa. Questa rigidità ha prodotto, nel tempo, un’abbondante prassi amministrativa e un contenzioso significativo, dai quali è possibile trarre indicazioni operative preziose.

La norma ha subìto recentemente un’importante modifica con la L. 15 aprile 2025, n. 51, in vigore dal 1° maggio 2025, che ha inciso sulle lett. f) e g) del comma 1 e ha abrogato il comma 3. Quest’ultima modifica su cui torneremo ha una rilevanza pratica immediata per molti contribuenti.

II. La logica sistematica: tre famiglie di redditi assimilati

Prima di analizzare le singole lettere, è utile avere una mappa concettuale. I redditi assimilati ai sensi dell’art. 50 non sono un insieme disomogeneo: possono essere ricondotti a tre gruppi, ciascuno caratterizzato da un tratto comune che giustifica la collocazione nella norma.

Il primo gruppo comprende le fattispecie nelle quali è del tutto assente una prestazione lavorativa. Il compenso non deriva da lavoro, né da capitale, ma da una situazione giuridica o da un titolo contrattuale. In questa categoria rientrano le rendite vitalizie a titolo oneroso (lett. h) e gli assegni periodici alla cui produzione non concorrono né capitale né lavoro (lett. i). Qui l’assimilazione al lavoro dipendente è una scelta puramente fiscale, priva di qualsiasi corrispondenza con la natura economica del provento.

Il secondo gruppo raggruppa le fattispecie in cui esiste un nesso con una prestazione lavorativa, ma questa non è inquadrabile come lavoro dipendente in senso tecnico: manca un rapporto di servizio continuativo e strutturato. Vi appartengono le indennità percepite per l’esercizio di pubbliche funzioni (lett. f) e le indennità dei parlamentari e delle cariche elettive (lett. g).

Il terzo gruppo, residuale, include tutte le altre ipotesi in cui esiste una vera prestazione lavorativa, ma questa è scissa da un elemento caratterizzante del lavoro dipendente tipicamente, la retribuzione che discende da fattori diversi dall’effettivo apporto lavorativo. In questo gruppo rientrano, tra gli altri, i compensi dei soci lavoratori di cooperative, le collaborazioni coordinate e continuative, le borse di studio, i compensi per attività intramuraria.

La conoscenza di questa mappa aiuta a inquadrare correttamente le singole fattispecie e a difendere le proprie posizioni in caso di contestazione.

III. Le singole fattispecie: analisi lettera per lettera

Lettera a) – Compensi dei soci lavoratori di cooperative

La prima ipotesi riguarda i compensi percepiti, nei limiti dei salari correnti maggiorati del 20%, dai lavoratori soci di cooperative di produzione e lavoro, di servizi, agricole, di prima trasformazione dei prodotti agricoli e della piccola pesca.

L’assimilazione è subordinata al verificarsi di tre condizioni cumulative, che l’art. 50, comma 2, enuncia espressamente: la cooperativa deve essere iscritta nello schedario generale della cooperazione; lo statuto deve indicare in modo inderogabile i principi di mutualità stabiliti dalla legge (con clausole di divieto di distribuzione dei dividendi oltre una certa soglia, divieto di distribuzione delle riserve durante la vita sociale e devoluzione del patrimonio a scopi mutualistici in caso di scioglimento); tali principi devono essere effettivamente osservati nel periodo d’imposta e nei cinque precedenti.

Un’avvertenza pratica rilevante: il superamento del limite del 20% rispetto ai salari correnti non è neutro. L’Agenzia delle Entrate ha chiarito con la risoluzione n. 212/E del 2002 che le somme eccedenti tale soglia perdono la qualificazione di reddito assimilato e acquisiscono natura di utili societari, con le relative conseguenze in termini di qualificazione come reddito di capitale.

Dal 2001, l’entrata in vigore della L. n. 142/2001 ha ridimensionato l’ambito applicativo di questa lettera: quando il socio lavoratore instaura con la cooperativa un rapporto di lavoro subordinato, i relativi compensi costituiscono tout court reddito di lavoro dipendente. Se il rapporto è autonomo, si produce reddito di lavoro autonomo. L’assimilazione ex lett. a) conserva oggi una portata residuale, riferita ai casi in cui il rapporto non sia qualificabile né come subordinato né come autonomo in senso pieno.

Un ulteriore ampliamento è stato introdotto dalla L. n. 208/2015, che ha ricondotto alla lett. a) anche i compensi dei soci delle cooperative artigiane che abbiano instaurato un rapporto di lavoro in forma autonoma: una scelta applicabile ai soli fini fiscali, con il trattamento previdenziale che rimane ancorato alla gestione artigiani.

Lettera b) – Indennità e compensi percepiti da terzi da lavoratori dipendenti

La seconda fattispecie disciplina un rapporto trilaterale: un lavoratore dipendente svolge un incarico per un soggetto terzo rispetto al proprio datore di lavoro, e da questo terzo percepisce un compenso. L’incarico deve essere connesso alla qualità di dipendente del percettore ovvero deve essere stato affidato proprio in ragione di quella qualità e il compenso non deve essere per legge riversato allo Stato o per contratto al datore di lavoro.

Esempi tipici: il dipendente di un ente pubblico che partecipa a commissioni di esame o a organi collegiali in rappresentanza dell’ente, il funzionario nominato in un comitato tecnico in virtù della propria qualifica professionale. L’Amministrazione finanziaria ha ribadito con la circolare n. 326/E/1997 che il nesso tra incarico e qualità di dipendente è elemento costitutivo della fattispecie: in assenza di tale collegamento, i compensi seguono qualificazioni diverse (reddito di collaborazione coordinata e continuativa, o reddito di lavoro autonomo).

I compensi percepiti da lavoratori distaccati presso altri datori di lavoro non rientrano in questa categoria: restano reddito di lavoro dipendente.

Lettera c) – Borse di studio, assegni, premi e sussidi per fini di studio

Sono assimilate le somme erogate a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, a condizione che il beneficiario non sia legato da rapporti di lavoro dipendente con il soggetto erogante. Se tale rapporto esiste, le somme confluiscono nel reddito di lavoro dipendente ordinario e si cumulano con la retribuzione.

La nozione di borsa di studio è ampia: comprende le erogazioni destinate a sostenere attività di ricerca scientifica, specializzazione, formazione, nonché i sussidi per corsi finalizzati a una futura occupazione. Sono invece escluse le spese di selezione preliminare del personale.

Il legislatore e l’Agenzia delle Entrate hanno nel tempo ritagliato un perimetro di esenzioni rilevanti, che il professionista deve conoscere per non assoggettare a tassazione somme che ne sono escluse. Sono esenti dall’IRPEF le borse di studio erogate dalle università per corsi di dottorato, post-dottorato e perfezionamento all’estero (L. n. 398/1989); quelle erogate dallo Stato e dalle Regioni agli studenti universitari; quelle nell’ambito del programma Erasmus+ per la mobilità internazionale (L. n. 208/2015); le borse corrisposte dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi internazionali; le borse per le vittime del terrorismo e della criminalità organizzata.

Un caso pratico rilevante: la borsa di studio percepita da un residente in Italia per attività di ricerca presso un’università statunitense è soggetta a tassazione ordinaria ex lett. c), in quanto l’Agenzia delle Entrate ha escluso che possa essere assimilata per analogia al programma Erasmus (risposta a interpello n. 173/2020). Occorre però verificare l’applicabilità delle Convenzioni contro le doppie imposizioni, che possono prevedere regole diverse.

Lettera c-bis) – Compensi da collaborazione coordinata e continuativa

Questa è, quantitativamente e praticamente, la lettera più rilevante per la platea dei contribuenti e dei sostituti d’imposta. Vi rientrano le somme e i valori percepiti in relazione a:

• uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica;

• collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili;

• partecipazione a collegi e commissioni;

• altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attività svolte senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto, nel quadro di un rapporto unitario e continuativo, senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita.

Le prime tre tipologie sono dette collaborazioni “tipiche”, espressamente nominate. L’ultima la più importante in termini di volume è la collaborazione “atipica”, che richiede la compresenza di specifici elementi: rapporto unitario e continuativo con un unico committente, assenza di vincolo di subordinazione, assenza di mezzi organizzati propri, periodicità e predeterminazione del compenso.

Il tratto sistematicamente più delicato è il cosiddetto principio di attrazione: i compensi da collaborazione, sia tipici che atipici, non generano reddito assimilato ai sensi della lett. c-bis) quando gli uffici o le collaborazioni rientrano nei compiti istituzionali dell’attività di lavoro dipendente del collaboratore, ovvero nell’oggetto dell’arte o professione di lavoro autonomo da questi esercitata. In questi casi, i compensi confluiscono rispettivamente nel reddito di lavoro dipendente o nel reddito professionale.

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito, con le circolari n. 67/E/2001 e n. 105/E/2001, che per le collaborazioni tipiche (in particolare per gli incarichi di amministratore e sindaco), l’attrazione nel reddito professionale non scatta automaticamente per il fatto che il contribuente sia titolare di partita IVA: è necessario valutare se per lo svolgimento della collaborazione siano richieste conoscenze tecnico-giuridiche direttamente collegate all’attività professionale esercitata abitualmente. Così, un commercialista che svolge l’incarico di sindaco genera reddito professionale; un avvocato che ricopre la carica di amministratore, di regola, no — salvo specifiche disposizioni dell’ordinamento professionale che ricomprenda espressamente tra le mansioni tipiche la gestione d’impresa.

Sul piano pratico, un tema di grande rilevanza è il Trattamento di Fine Mandato (TFM) degli amministratori. L’Agenzia delle Entrate ha confermato (risposta a interpello n. 204/2022) che il TFM rientra tra i redditi assimilati ex lett. c-bis) ed è assoggettato a tassazione separata ai sensi dell’art. 17, comma 1, lett. c), TUIR, a condizione che il diritto all’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto. In assenza di tale requisito formale, il TFM confluisce nella tassazione progressiva per scaglioni. Un dettaglio che vale, in alcune situazioni, decine di migliaia di euro di imposta.

Sul piano delle collaborazioni “atipiche”, va segnalata la modifica introdotta dalla L. n. 81/2017 all’art. 409 c.p.c., che ha eliminato l’obbligo di individuare un progetto specifico come elemento costitutivo del contratto. La collaborazione si considera ora coordinata quando il collaboratore organizza autonomamente l’attività nel rispetto delle modalità stabilite di comune accordo con il committente. La riforma concede maggiore flessibilità, ma non elimina il rischio di riqualificazione in rapporto subordinato: è essenziale che il contratto individui con precisione l’oggetto della collaborazione e che non vi sia etero-organizzazione dei tempi e dei luoghi di lavoro da parte del committente.

Lettera d) – Remunerazioni dei ministri di culto

La lettera d) assimila ai redditi di lavoro dipendente le remunerazioni percepite dai sacerdoti cattolici in relazione al servizio prestato per le diocesi, nonché le congrue e i supplementi di congrua erogati dai Fondi previsti dalla L. n. 222/1985. Disposizioni analoghe, contenute in leggi separate richiamate nelle istruzioni ministeriali, estendono il medesimo trattamento alle remunerazioni dei ministri di culto delle principali confessioni religiose riconosciute in Italia (Avventisti, Assemblee di Dio, Battisti, Luterani, Ortodossi, Apostolici, Buddhisti, Induisti).

Lettera e) – Compensi per attività libero-professionale intramuraria

La quinta lettera disciplina il regime fiscale dei compensi percepiti dal personale del Servizio Sanitario Nazionale per l’esercizio dell’attività libero-professionale intramuraria, ovvero l’attività svolta in regime privatistico ma all’interno delle strutture sanitarie pubbliche.

Rientrano in questa categoria i compensi percepiti da: medici-chirurghi, odontoiatri, veterinari e altri dirigenti del ruolo sanitario (farmacisti, biologi, chimici, fisici, psicologi) dipendenti dal SSN; docenti universitari e ricercatori con attività assistenziale; personale di IRCCS privati e di altri enti equiparati, purché abbiano adeguato i propri ordinamenti alle previsioni della L. n. 662/1996.

La qualificazione come reddito assimilato è condizionata al rispetto dei limiti e delle condizioni previste dalla disciplina dell’intramoenia. Se l’attività non rispetta tali presupposti ad esempio se viene svolta al di fuori delle strutture o in violazione delle procedure autorizzative i compensi vengono riqualificati come reddito di lavoro autonomo ai sensi dell’art. 53 TUIR.

La casistica elaborata dall’Agenzia delle Entrate è ricca di distinzioni rilevanti per i medici che svolgono plurime attività. In sintesi: l’attività di medicina generale (medico di base) genera reddito di lavoro autonomo; l’attività intramuraria genera reddito assimilato; l’attività di continuità assistenziale (ex guardia medica) genera reddito di lavoro dipendente. Tre qualificazioni diverse per lo stesso soggetto, a seconda dell’attività svolta con ovvie implicazioni in sede di dichiarazione dei redditi e di gestione delle ritenute da parte del sostituto d’imposta.

Lettera f) – Indennità, gettoni di presenza e compensi per pubbliche funzioni

La lett. f) modificata dalla L. n. 51/2025 qualifica come redditi assimilati le indennità, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle Regioni, dalle Province e dai Comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni. Esempi tipici: i componenti dei seggi elettorali, i giudici popolari, i testimoni nei procedimenti giudiziari. Vi rientrano anche i compensi dei membri delle commissioni tributarie e degli esperti del Tribunale di sorveglianza.

La modifica introdotta dalla L. n. 51/2025 ha incluso nella disposizione i magistrati onorari del ruolo ad esaurimento confermati ai sensi dell’art. 29 del D.Lgs. n. 116/2017, chiarendo definitivamente il regime fiscale applicabile a questa categoria.

La regola presenta un’importante eccezione: se i compensi sono percepiti da soggetti che esercitano un’arte o una professione (art. 53 TUIR), ovvero li percepiscono nell’esercizio di un’impresa commerciale, i compensi assumono rispettivamente natura di reddito di lavoro autonomo o di reddito d’impresa. L’attrazione nella categoria professionale è qui più ampia rispetto a quanto previsto dalla lett. c-bis): è sufficiente che il contribuente sia titolare di reddito di lavoro autonomo, indipendentemente dal contenuto specifico della pubblica funzione.

Fanno eccezione i compensi dei membri delle commissioni tributarie e degli esperti del Tribunale di sorveglianza: per questi soggetti, l’assimilazione al lavoro dipendente è assoluta, indipendentemente dall’attività principale esercitata.

Va segnalato che le indennità corrisposte ai giudici onorari di pace e ai vice procuratori onorari non rientrano più in questa lettera a seguito della riforma del 2017: generano ora reddito assimilato a quello di lavoro autonomo ai sensi dell’art. 53, comma 2, lett. f-bis) TUIR.

Lettera g) – Indennità parlamentari e delle cariche elettive

La lett. g) assimila ai redditi di lavoro dipendente le indennità percepite dai membri del Parlamento nazionale e del Parlamento europeo, dai consiglieri regionali, provinciali e comunali, dai giudici della Corte Costituzionale e dagli amministratori locali (sindaci, assessori, presidenti di provincia), nonché i conseguenti assegni vitalizi percepiti alla cessazione di tali cariche e l’assegno del Presidente della Repubblica.

Una distinzione rilevante rispetto alle altre lettere: qui non opera alcun principio di attrazione. L’indennità parlamentare è sempre reddito assimilato, indipendentemente dall’attività professionale o imprenditoriale eventualmente esercitata dal titolare. Al contrario, gli stipendi dei ministri e dei sottosegretari non rientrano in questa lettera come chiarito dalla circolare n. 126/1977 e costituiscono reddito di lavoro dipendente, non trattandosi di cariche elettive in senso proprio.

Le riforme previdenziali dei vitalizi parlamentari avviate dal 2012 non hanno modificato la qualificazione fiscale degli assegni: l’art. 50, comma 1, lett. g), e l’art. 52 continuano ad applicarsi, con le proprie regole di determinazione dell’imponibile, alle erogazioni maturate prima delle riforme.

Lettera h) – Rendite vitalizie e rendite a tempo determinato

Le rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato, costituite a titolo oneroso e diverse da quelle aventi funzione previdenziale, sono assimilate ai redditi di lavoro dipendente. La funzione previdenziale che esclude l’assoggettamento a IRPEF è quella propria delle rendite derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese autorizzate dall’IVASS, che non consentano il riscatto della rendita successivamente all’inizio dell’erogazione.

La caratteristica del vitalizio oneroso è l’alea: deve esistere fin dalla stipulazione del contratto un’alternativa di guadagno e di perdita per entrambe le parti, il che implica che la rendita garantita sia superiore ai frutti del cespite alienato. Anche il vitalizio alimentare in cui una persona si obbliga a fornire vitto, alloggio e assistenza all’alienante di un immobile vita natural durante rientra in questo schema.

Non rientrano in questa categoria, ma tra i redditi di capitale, le rendite perpetue e le prestazioni annue perpetue. Gli assegni vitalizi corrisposti a vittime del terrorismo e della criminalità organizzata sono invece esenti da IRPEF.

Lettera h-bis) – Prestazioni delle forme pensionistiche complementari

Le prestazioni erogate dalle forme pensionistiche complementari sia quelle disciplinate dal D.Lgs. n. 124/1993 sia quelle del D.Lgs. n. 252/2005 sono assimilate ai redditi di lavoro dipendente, indipendentemente dalla forma di erogazione (capitale o rendita periodica). Vi rientrano anche le prestazioni derivanti dai Prodotti Pensionistici Individuali Paneuropei (PEPP) introdotti dal regolamento UE 2019/1238.

Un aspetto critico: ai dipendenti pubblici iscritti ai fondi collettivi del comparto pubblico continua ad applicarsi la previgente normativa del D.Lgs. n. 124/1993, notoriamente meno favorevole. La Corte Costituzionale, con sentenza n. 18/2019, ha dichiarato l’illegittimità di questa disparità limitatamente al riscatto volontario della posizione individuale: per questa specifica prestazione, anche il dipendente pubblico ha diritto alla tassazione con aliquota del 15% (ridotta fino a un massimo di 6 punti percentuali), anziché alla tassazione progressiva ordinaria.

In questo ambito opera anche la Rendita Integrativa Temporanea Anticipata (RITA), introdotta in via sperimentale nel 2017 e ora a regime. La RITA consente ai lavoratori che cessano l’attività e si trovano a meno di cinque anni (o dieci anni in caso di inoccupazione superiore a 24 mesi) dalla pensione di vecchiaia di ricevere anticipatamente, in forma rateale, il montante accumulato nel fondo pensione. Si tratta fiscalmente di una prestazione in forma di capitale erogata in rate, assoggettata al medesimo regime delle altre prestazioni complementari.

Lettera i) – Assegni periodici

Rientrano nella lett. i) gli assegni periodici comunque denominati alla cui produzione non concorrono né capitale né lavoro, compresi quelli richiamati dall’art. 10 TUIR tra gli oneri deducibili. Si tratta, in concreto, degli assegni di mantenimento al coniuge disposti dall’autorità giudiziaria in conseguenza di separazione o divorzio, degli assegni periodici corrisposti per testamento o in adempimento di oneri modali, e degli assegni alimentari a favore dei soggetti indicati nell’art. 433 c.c.

Il carattere di periodicità è elemento costitutivo: le somme erogate in un’unica soluzione non generano reddito assimilato per il percipiente, né sono deducibili per l’erogante. La circolare n. 50/E/2002 ha confermato che la deducibilità degli assegni ex art. 10 TUIR è consentita solo per le erogazioni con carattere periodico, e che un’interpretazione estensiva sarebbe in contrasto con il principio di tassatività degli oneri deducibili.

Si ricorda che gli assegni di mantenimento per i figli sono esclusi dalla base imponibile ex art. 3, comma 3, lett. b), TUIR: non costituiscono reddito per il percipiente e non sono deducibili per l’erogante.

Lettera l) – Compensi per lavori socialmente utili

Sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente i compensi percepiti da soggetti impegnati in lavori socialmente utili in conformità a specifiche disposizioni normative. La categoria comprende le attività di pubblica utilità, i progetti formativi, le attività straordinarie e le prestazioni dei lavoratori in mobilità o in cassa integrazione a zero ore. L’Agenzia delle Entrate ha precisato che il riferimento alle “disposizioni normative” comprende anche le fonti secondarie, non necessariamente la legge in senso formale.

Lettera l-bis) – Compensi degli addetti alle corse ippiche

Introdotta dalla Legge di Bilancio 2025 (L. n. 207/2024) con decorrenza dal 1° gennaio 2025, la lett. l-bis) assimila ai redditi di lavoro dipendente i compensi corrisposti agli addetti al controllo e alla disciplina delle corse ippiche e delle manifestazioni del cavallo da sella autorizzate ai fini delle scommesse sportive, iscritti nell’apposito registro tenuto dall’autorità di vigilanza.

IV. Il comma 2: le condizioni per i soci di cooperative

Il comma 2 specifica le condizioni cumulative richieste per l’assimilazione dei compensi dei soci di cooperative ex lett. a): iscrizione della cooperativa nel registro prefettizio o nello schedario generale della cooperazione; previsione inderogabile nello statuto dei principi di mutualità stabiliti dalla legge; effettiva osservanza di tali principi.

La norma richiama l’art. 26 del D.Lgs. C.P.S. n. 1577/1947, che definisce le clausole mutualistiche di riferimento. Il difetto di anche uno solo di questi requisiti comporta la decadenza dall’assimilazione, con le conseguenti riqualificazioni.

V. L’abrogazione del comma 3: cosa cambia dal 1° maggio 2025

Il comma 3 dell’art. 50 nella sua versione ante-riforma stabiliva che per alcune categorie di redditi assimilati (segnatamente quelli delle lett. e), f), g), h) e i)) l’assimilazione al lavoro dipendente non comportava le detrazioni per redditi da lavoro dipendente previste dall’art. 13 TUIR.

La L. 15 aprile 2025, n. 51 ha abrogato questo comma, con effetto dal 1° maggio 2025. La conseguenza è di assoluta rilevanza pratica: i percettori di redditi ex lett. f) (indennità per pubbliche funzioni), lett. g) (indennità parlamentari e delle cariche elettive), lett. h) (rendite vitalizie), lett. i) (assegni periodici) ed lett. e) (compensi per attività intramuraria) potranno ora accedere alle detrazioni per redditi da lavoro dipendente e assimilati previste dall’art. 13 TUIR.

Si tratta di un beneficio non trascurabile, specie per i percettori di indennità per pubbliche funzioni o di assegni periodici: la detrazione ex art. 13 può valere alcune centinaia di euro all’anno, con effetti che si riflettono direttamente sull’imposta netta dovuta e, in sede di dichiarazione, sull’eventuale credito o debito IRPEF.

VI. La tassazione dei collaboratori non residenti

Una specificità degna di nota riguarda i collaboratori coordinati e continuativi che non risiedono in Italia. L’art. 23, comma 2, lett. b), TUIR prevede che i redditi di collaborazione si considerano prodotti in Italia e quindi soggetti a tassazione nel nostro Paese — quando sono erogati da un soggetto residente in Italia, indipendentemente dal luogo in cui la prestazione viene materialmente svolta.

In tal caso, l’art. 24, comma 1-ter, del D.P.R. n. 600/1973 dispone che sui compensi ex lett. c-bis) corrisposti a non residenti si applica una ritenuta a titolo d’imposta del 30%. Il non residente è così liberato dall’obbligo di presentare la dichiarazione dei redditi in Italia, salvo abbia altri redditi imponibili nel nostro Paese: l’imposta è definitivamente assolta alla fonte dal sostituto d’imposta committente.

Questo schema vale salvo diversa previsione delle Convenzioni contro le doppie imposizioni. Per le collaborazioni atipiche non espressamente disciplinate dai trattati, si applica il Modello OCSE con riferimento all’art. 15 (lavoro dipendente). Per gli incarichi di amministratore e sindaco, invece, si applica l’art. 16 del Modello OCSE, che attribuisce la potestà impositiva allo Stato di residenza della società (e non del collaboratore).

Sul piano previdenziale, l’INPS ha chiarito con la circolare n. 164/2004 che i compensi da collaborazione percepiti da non residenti sono imponibili ai fini contributivi quando l’attività è svolta in Italia o quando il committente è italiano, sempre in assenza di accordi bilaterali in materia di sicurezza sociale o di applicazione del regolamento UE n. 883/2004.

VII. Conseguenze operative: ritenute, dichiarazione e sostituto d’imposta

Le modalità di determinazione dei redditi assimilati ex art. 50 seguono le regole dell’art. 52 TUIR, che ne disciplina la base imponibile. Per l’applicazione delle ritenute alla fonte, si applicano le disposizioni dell’art. 24 del D.P.R. n. 600/1973, che obbliga il sostituto d’imposta a operare la ritenuta in modo analogo a quanto avviene per i redditi di lavoro dipendente.

In pratica, il committente o l’erogante che corrisponde redditi assimilati è tenuto ad applicare le ritenute IRPEF, a rilasciare la Certificazione Unica e a gestire le operazioni di conguaglio. L’assimilazione al lavoro dipendente comporta, in linea generale, l’applicazione delle stesse regole di determinazione del reddito imponibile, inclusa la rilevanza dei fringe benefit e di alcune voci in natura, secondo le disposizioni dell’art. 51 TUIR che si applica in virtù del richiamo operato dall’art. 52.

VIII. Considerazioni conclusive

L’art. 50 del TUIR è una norma che ogni professionista commercialista, consulente del lavoro o avvocato tributarista incontra con frequenza nella pratica quotidiana. La sua complessità non risiede tanto nel testo normativo in sé, quanto nella stratificazione di prassi, circolari e risposte a interpello che nel tempo ne hanno precisato i confini applicativi.

Alcune questioni restano ancora oggi terreno fertile per il contenzioso: la distinzione tra collaborazione atipica genuina e rapporto di lavoro subordinato mascherato; l’esatta perimetrazione del principio di attrazione per amministratori e sindaci professionisti; la corretta qualificazione dei compensi percepiti dai medici per le diverse tipologie di attività; la gestione del TFM degli amministratori in assenza di atto di data certa.

La modifica del 2025 con l’abrogazione del comma 3 ha migliorato la posizione di molte categorie di contribuenti, ma richiede un aggiornamento delle procedure interne dei sostituti d’imposta che fino al 30 aprile 2025 non applicavano le detrazioni ex art. 13 a queste tipologie di reddito.

Una verifica della propria posizione fiscale, con il supporto di un professionista aggiornato, può fare una differenza concreta sul carico IRPEF annuo sia per il contribuente che per il sostituto d’imposta che gestisce le ritenute.

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Art. 51 TUIR – Determinazione del reddito di lavoro dipendente (ex art.48)

In vigore dal 25/02/2026

Modificato da: Decreto-legge del 24/02/2026 n. 23 Articolo 14

“1. Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro. Si considerano percepiti nel periodo d’imposta anche le somme e i valori in genere, corrisposti dai datori di lavoro entro il giorno 12 del mese di gennaio del periodo d’imposta successivo a quello cui si riferiscono .

2. Non concorrono a formare il reddito (1) :

a) i contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro o dal lavoratore in ottemperanza a disposizioni di legge; i contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro o dal lavoratore ad enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale in conformità a disposizioni dei contratti collettivi di cui all’ articolo 51 del decreto legislativo 15 giugno 2015, n. 81 , o di regolamento aziendale, iscritti all’Anagrafe dei fondi sanitari integrativi istituita con il decreto del Ministro della salute del 31 marzo 2008 , pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 18 giugno 2008, n. 141, che operino secondo il principio di mutualità e solidarietà tra gli iscritti, per un importo non superiore complessivamente ad euro 3.615,20. Ai fini del calcolo del predetto limite si tiene conto anche dei contributi di assistenza sanitaria versati ai sensi dell’articolo 10, comma 1, lettera e-ter);

Abrogato [ b) le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti non superiori nel periodo d’imposta a lire 500.000, nonché i sussidi occasionali concessi in occasione di rilevanti esigenze personali o familiari del dipendente e quelli corrisposti a dipendenti vittime dell’usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108, o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai sensi del decreto-legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito, con modificazioni, dalla legge 18 febbraio 1992, n. 172; ]

c) le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro nonché quelle in mense organizzate direttamente dal datore di lavoro o gestite da terzi; le prestazioni sostitutive delle somministrazioni di vitto fino all’importo complessivo giornaliero di euro 4, aumentato a euro 10 nel caso in cui le stesse siano rese in forma elettronica (12); le indennità sostitutive delle somministrazioni di vitto corrisposte agli addetti ai cantieri edili, ad altre strutture lavorative a carattere temporaneo o ad unità produttive ubicate in zone dove manchino strutture o servizi di ristorazione fino all’importo complessivo giornaliero di euro 5,29;

d) le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti; anche se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti servizi pubblici;

d-bis) le somme erogate o rimborsate alla generalità o a categorie di dipendenti dal datore di lavoro o le spese da quest’ultimo direttamente sostenute, volontariamente o in conformità a disposizioni di contratto, di accordo o di regolamento aziendale, per l’acquisto degli abbonamenti per il trasporto pubblico locale, regionale e interregionale del dipendente e dei familiari indicati nell’articolo 12 che si trovano nelle condizioni previste nel comma 2 del medesimo articolo 12;

e) i compensi reversibili di cui alle lettere b) ed f) del comma 1 dell’articolo 47 ;

f) l’utilizzazione delle opere e dei servizi riconosciuti dal datore di lavoro volontariamente o in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, offerti alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti e ai familiari indicati nell’articolo 12 per le finalità di cui al comma 1 dell’articolo 100;(3)

f-bis) le somme, i servizi e le prestazioni erogati dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la fruizione, da parte dei familiari indicati nell’articolo 12, dei servizi di educazione e istruzione anche in età prescolare, compresi i servizi integrativi e di mensa ad essi connessi, nonché per la frequenza di ludoteche e di centri estivi e invernali e per borse di studio a favore dei medesimi familiari;

f-ter) le somme e le prestazioni erogate dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la fruizione dei servizi di assistenza ai familiari anziani o non autosufficienti indicati nell’articolo 12;

f-quater) i contributi e i premi versati dal datore di lavoro a favore della generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti e dei loro familiari indicati nell’articolo 12 che si trovano nelle condizioni previste nel medesimo articolo 12, comma 2, per prestazioni, anche in forma assicurativa, aventi per oggetto il rischio di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana, le cui caratteristiche sono definite dall’ articolo 2, comma 2, lettera d), numeri 1) e 2), del decreto del Ministro del lavoro, della salute e delle politiche sociali 27 ottobre 2009 , pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 12 del 16 gennaio 2010, o aventi per oggetto il rischio di gravi patologie;

g) il valore delle azioni offerte alla generalità dei dipendenti per un importo non superiore complessivamente nel periodo d’imposta a lire 4 milioni, a condizione che non siano riacquistate dalla società emittente o dal datore di lavoro o comunque cedute prima che siano trascorsi almeno tre anni dalla percezione; qualora le azioni siano cedute prima del predetto termine, l’importo che non ha concorso a formare il reddito al momento dell’acquisto è assoggettato a tassazione nel periodo d’imposta in cui avviene la cessione;

g-bis) Abrogato [ la differenza tra il valore delle azioni al momento dell’assegnazione e l’ammontare corrisposto dal dipendente, a condizione che il predetto ammontare sia almeno pari al valore delle azioni stesse alla data dell’offerta; se le partecipazioni, i titoli o i diritti posseduti dal dipendente rappresentano una percentuale di diritti di voto esercitabili nell’assemblea ordinaria o di partecipazione al capitale o al patrimonio superiore al 10 per cento, la predetta differenza concorre in ogni caso interamente a formare il reddito; ]

h) le somme trattenute al dipendente per oneri di cui all’articolo 10 e alle condizioni ivi previste, nonché le erogazioni effettuate dal datore di lavoro in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte delle spese sanitarie di cui allo stesso articolo 10, comma 1, lettera b). Gli importi delle predette somme ed erogazioni devono essere attestate dal datore di lavoro;

i) le mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers) direttamente o per effetto del riparto a cura di appositi organismi costituiti all’interno dell’impresa nella misura del 25 per cento dell’ammontare percepito nel periodo d’imposta;

i-bis) le quote di retribuzione derivanti dall’esercizio, da parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all’accredito contributivo presso l’assicurazione generale obbligatoria per l’invalidità, la vecchiaia ed i superstiti dei lavoratori dipendenti e le forme sostitutive della medesima, per il periodo successivo alla prima scadenza utile per il pensionamento di anzianità, dopo aver maturato i requisiti minimi secondo la vigente normativa.

2-bis. Le disposizioni di cui alle lettere g) e g-bis) del comma 2 si applicano esclusivamente alle azioni emesse dall’impresa con la quale il contribuente intrattiene il rapporto di lavoro, nonché a quelle emesse da società che direttamente o indirettamente, controllano la medesima impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa. La disposizione di cui alla lettera g-bis) del comma 2 si rende applicabile esclusivamente quando ricorrano congiuntamente le seguenti condizioni:

a) che l’opzione sia esercitabile non prima che siano scaduti tre anni dalla sua attribuzione;

b) che, al momento in cui l’opzione è esercitabile, la società risulti quotata in mercati regolamentati;

c) che il beneficiario mantenga per almeno i cinque anni successivi all’esercizio dell’opzione un investimento nei titoli oggetto di opzione non inferiore alla differenza tra il valore delle azioni al momento dell’assegnazione e l’ammontare corrisposto dal dipendente. Qualora detti titoli oggetto di investimento siano ceduti o dati in garanzia prima che siano trascorsi cinque anni dalla loro assegnazione, l’importo che non ha concorso a formare il reddito di lavoro dipendente al momento dell’assegnazione è assoggettato a tassazione nel periodo d’imposta in cui avviene la cessione ovvero la costituzione in garanzia.

3. Ai fini della determinazione in denaro dei valori di cui al comma 1, compresi quelli dei beni ceduti e dei servizi prestati al coniuge del dipendente o a familiari indicati nell’articolo 12 , o il diritto di ottenerli da terzi, si applicano le disposizioni relative alla determinazione del valore normale dei beni e dei servizi contenute nell’articolo 9. In deroga al primo periodo, il valore dei beni e servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività del datore di lavoro e ceduti ai dipendenti è determinato in base al prezzo mediamente praticato nel medesimo stadio di commercializzazione in cui avviene la cessione di beni o la prestazione di servizi a favore del lavoratore o, in mancanza, in base al costo sostenuto dal datore di lavoro. Non concorre a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore nel periodo d’imposta a euro 258,23; se il predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito.(6) (8) (9) (11)

3-bis. Ai fini dell’applicazione dei commi 2 e 3, l’erogazione di beni, prestazioni, opere e servizi da parte del datore di lavoro può avvenire mediante documenti di legittimazione, in formato cartaceo o elettronico, riportanti un valore nominale.

4. Ai fini dell’applicazione del comma 3:

a) per gli autoveicoli indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del codice della strada, di cui al decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50 per cento dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che 1° Automobile club d’Italia elabora entro il 30 novembre di ciascun anno e comunica al Ministero dell’economia e delle finanze, il quale provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d’imposta successivo, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente. La predetta percentuale è ridotta al 10 per cento per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica e al 20 per cento per i veicoli elettrici ibridi plug-in;

b) in caso di concessione di prestiti si assume il 50 per cento della differenza tra l’importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di riferimento vigente alla data di scadenza di ciascuna rata o, per i prestiti a tasso fisso, alla data di concessione del prestito e l’importo degli interessi calcolato al tasso applicato sugli stessi. Tale disposizione non si applica per i prestiti stipulati anteriormente al 1 gennaio 1997, per quelli di durata inferiore ai dodici mesi concessi, a seguito di accordi aziendali, dal datore di lavoro ai dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione guadagni o a dipendenti vittime dell’usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108 , o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai sensi del decreto-legge 31 dicembre 1991, n. 419 , convertito con modificazioni, dalla legge 18 febbraio 1992, n. 172 ;

c) per i fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, si assume la differenza tra la rendita catastale del fabbricato aumentata di tutte le spese inerenti il fabbricato stesso, comprese le utenze non a carico dell’utilizzatore e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato stesso. Per i fabbricati concessi in connessione all’obbligo di dimorare nell’alloggio stesso, si assume il 30 per cento della predetta differenza. Per i fabbricati che non devono essere iscritti nel catasto si assume la differenza tra il valore del canone di locazione determinato in regime vincolistico o, in mancanza, quello determinato in regime di libero mercato, e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato;

c-bis) per i servizi di trasporto ferroviario di persone prestati gratuitamente, si assume, al netto degli ammontari eventualmente trattenuti, l’importo corrispondente all’introito medio per passeggero/chilometro, desunto dal Conto nazionale dei trasporti e stabilito con decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti, per una percorrenza media convenzionale, riferita complessivamente ai soggetti di cui al comma 3, di 2.600 chilometri. Il decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti è emanato entro il 31 dicembre di ogni anno ed ha effetto dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data della sua emanazione.

Abrogato [ 4-bis. Ai fini della determinazione dei valori di cui al comma 1, per gli atleti professionisti si considera altresì il costo dell’attività di assistenza sostenuto dalle società sportive professionistiche nell’ambito delle trattative aventi ad oggetto le prestazioni sportive degli atleti professionisti medesimi, nella misura del 15 per cento, al netto delle somme versate dall’atleta professionista ai propri agenti per l’attività di assistenza nelle medesime trattative. ]

5. Le indennità percepite per le trasferte o le missioni fuori del territorio comunale concorrono a formare il reddito per la parte eccedente lire 90.000 al giorno, elevate a lire 150.000 per le trasferte all’estero, al netto delle spese di viaggio e di trasporto; in caso di rimborso delle spese di alloggio, ovvero di quelle di vitto, o di alloggio o vitto fornito gratuitamente il limite è ridotto di un terzo. Il limite è ridotto di due terzi in caso di rimborso sia delle spese di alloggio che di quelle di vitto. In caso di rimborso analitico delle spese per trasferte o missioni fuori del territorio comunale non concorrono a formare il reddito i rimborsi di spese documentate relative al vitto, all’alloggio, al viaggio e al trasporto, nonché i rimborsi di altre spese, anche non documentabili, eventualmente sostenute dal dipendente, sempre in occasione di dette trasferte o missioni, fino all’importo massimo giornaliero di lire 30.000, elevate a lire 50.000 per le trasferte all’estero. Le indennità o i rimborsi di spese per le trasferte nell’ambito del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di viaggio e trasporto comprovate e documentate, concorrono a formare il reddito. I rimborsi delle spese, sostenute nel territorio dello Stato, per vitto, alloggio, viaggio e trasporto effettuati mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’ articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21 , per le trasferte o le missioni di cui al presente comma, ad esclusione di quelli spettanti dal 1° gennaio 2025 al personale delle Forze armate, delle Forze di polizia di cui all’articolo 16 della legge 1° aprile 1981, n. 121, e del Corpo nazionale dei vigili del fuoco non concorrono a formare il reddito se i pagamenti delle predette spese sono eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’ articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.(10)

6. Le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all’espletamento delle attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità, le indennità di navigazione e di volo previste dalla legge o dal contratto collettivo, i premi agli ufficiali piloti dell’Esercito italiano, della Marina militare e dell’Aeronautica militare di cui all’ articolo 1803 del codice dell’ordinamento militare , i premi agli ufficiali piloti del Corpo della Guardia di finanza di cui all’articolo 2161 del citato codice, nonché le indennità di cui all’ articolo 133 del decreto del Presidente della Repubblica 15 dicembre 1959, n. 1229 concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare . Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro del lavoro e della previdenza sociale, possono essere individuate categorie di lavoratori e condizioni di applicabilità della presente disposizione.(2)

7. Le indennità di trasferimento, quelle di prima sistemazione e quelle equipollenti, non concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare per un importo complessivo annuo non superiore a lire 3 milioni per i trasferimenti all’interno del territorio nazionale e 9 milioni per quelli fuori dal territorio nazionale o a destinazione in quest’ultimo. Se le indennità in questione, con riferimento allo stesso trasferimento, sono corrisposte per più anni, la presente disposizione si applica solo per le indennità corrisposte per il primo anno. Le spese di viaggio, ivi comprese quelle dei familiari fiscalmente a carico ai sensi dell’articolo 12 , e di trasporto delle cose, nonché le spese e gli oneri sostenuti dal dipendente in qualità di conduttore, per recesso dal contratto di locazione in dipendenza dell’avvenuto trasferimento della sede di lavoro, se rimborsate dal datore di lavoro e analiticamente documentate, non concorrono a formare il reddito anche se in caso di contemporanea erogazione delle suddette indennità.

8. Gli assegni di sede e le altre indennità percepite per servizi prestati all’estero costituiscono reddito nella misura del 50 per cento (4) . Se per i servizi prestati all’estero dai dipendenti delle amministrazioni statali la legge prevede la corresponsione di una indennità base e di maggiorazioni ad esse collegate concorre a formare il reddito la sola indennità base nella misura del 50 per cento nonché il 50 per cento delle maggiorazioni percepite fino alla concorrenza di ottantasette quarantesimi dell’indennità base o, limitatamente alle indennità di cui all’ articolo 1808, comma 1, lettera b), del codice dell’ordinamento militare, di cui al decreto legislativo 15 marzo 2010, n. 66 , due volte l’indennità base. Qualora l’indennità per servizi prestati all’estero comprenda emolumenti spettanti anche con riferimento all’attività prestata nel territorio nazionale, la riduzione compete solo sulla parte eccedente gli emolumenti predetti. L’applicazione di questa disposizione esclude l’applicabilità di quella di cui al comma 5.

8-bis. In deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell’arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, è determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all’ articolo 4, comma 1, del decreto-legge 31 luglio 1987, n. 317 , convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398 .(7)

9. Gli ammontari degli importi che ai sensi del presente articolo non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente possono essere rivalutati con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri, previa deliberazione del Consiglio dei Ministri, quando la variazione percentuale del valore medio dell’indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati relativo al periodo di dodici mesi terminante al 31 agosto supera il 2 per cento rispetto al valore medio del medesimo indice rilevato con riferimento allo stesso periodo dell’anno 1998. A tal fine, entro il 30 settembre, si provvede alla ricognizione della predetta percentuale di variazione. Nella legge finanziaria relativa all’anno per il quale ha effetto il suddetto decreto si farà fronte all’onere derivante dall’applicazione del medesimo decreto.”

____________________________

(1) Vedasi a riguardo quanto disposto dall’art. 2, comma 2 decreto-legge 27 maggio 2008 n. 93.

(2) Per l’interpretazione autentica delle disposizioni contenute nel presente comma vedasi l’art. 7-quinquies decreto-legge 22 ottobre 2016 n. 193, convertito, con modificazioni, dalla legge 1 dicembre 2016 n. 225.

(3) Per l’interpretazione autentica delle disposizioni contenute nella presente lettera vedasi l’art. 1, comma 162 legge 11 dicembre 2016 n. 232.

(4) Per l’interpretazione del presente periodo vedasi il comma 271 dellalegge n. 205 del 27/12/2017.

(6) Per l’elevazione dell’importo del valore dei beni ceduti e dei servizi prestati che non concorre alla formazione del reddito ai sensi del presente comma, limitatamente al periodo di imposta 2020, vedi l’art. 112, comma 1, D.L. 14 agosto 2020, n. 104. Vedi, anche, l’art. 1, comma 184, L. 28 dicembre 2015, n. 208.

(7) Vedi ulteriori disposizioni nell’art. 1 del D.I. 23/12/2021 GU 13/2022. Come stabilito dal comma 98 della legge 207/2024 , le disposizioni del comma 8-bis del presente articolo si interpretano nel senso che sono compresi nella loro applicazione anche i redditi di lavoro dipendente prestato all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto dai dipendenti che, nell’arco di dodici mesi, soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni ritornando in Italia al proprio domicilio una volta alla settimana.

(8) Limitatamente al periodo d’imposta 2022, in deroga a quanto previsto dal comma 3 del presente articolo, non concorrono a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati ai lavoratori dipendenti nonche’ le somme erogate o rimborsate ai medesimi dai datori di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale entro il limite complessivo di euro 600,00, come disposto dall’articolo 12 del decreto-legge 9 agosto 2022, n. 115.

(9) Limitatamente al periodo d’imposta 2024, in deroga a quanto previsto dal comma 3 del presente articolo, non concorrono a formare il reddito, entro il limite complessivo di 1.000 euro, il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati ai lavoratori dipendenti, nonche’ le somme erogate o rimborsate ai medesimi lavoratori dai datori di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale, delle spese per l’affitto della prima casa ovvero per gli interessi sul mutuo relativo alla prima casa. Il limite di cui al primo periodo e’ elevato a 2.000 euro per i lavoratori dipendenti con figli, come disposto dall’articolo 1, comma 16, della legge 30 dicembre 2023, n. 213 (legge di bilancio 2024). Si veda anche il successivo comma 17.

(10) Le disposizioni di cui all’ultimo periodo del comma 5 si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, come disposto dall’articolo 1, comma 83, della legge 30 dicembre 2024, n. 207 (legge di bilancio 2025). Il presente comma è stato poi modificato dall’ art. 1, comma 1, lett. b), D.L. 17 giugno 2025, n. 84; tale disposizione si applica alle spese per vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’ articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21 , sostenute a partire dal periodo di imposta in corso al 18 giugno 2025, ai sensi di quanto disposto dall’ art. 1, comma 3, del citato D.L. n. 84/2025.

(11) Ai sensi dell’ articolo 1, commi 390 e 391, della stessa legge 207/2024 , per i periodi d’imposta 2025, 2026 e 2027, in deroga a quanto previsto dal comma 3 del presente articolo, prima parte del terzo periodo, non concorrono a formare il reddito, entro il limite complessivo di 1.000 euro, il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati ai lavoratori dipendenti, nonche’ le somme erogate o rimborsate ai medesimi lavoratori dai datori di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale, delle spese per la locazione dell’abitazione principale o per gli interessi sul mutuo relativo all’abitazione principale. Il limite e’ elevato a 2.000 euro per i lavoratori dipendenti con figli, compresi i figli nati fuori del matrimonio riconosciuti e i figli adottivi, affiliati o affidati, che si trovano nelle condizioni previste dall’ articolo 12, comma 2, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 . I datori di lavoro provvedono all’attuazione del presente comma previa informativa alle rappresentanze sindacali unitarie laddove presenti. Il limite di cui al secondo periodo, si applica se il lavoratore dipendente dichiara al datore di lavoro di avervi diritto, indicando il codice fiscale dei figli.

(12) Il precedente importo di “euro 8” è stato elevato a “euro 10” dall’articolo 1, comma 14, della legge 30 dicembre 2025, n. 199 (legge di bilancio 2026).

Art. 52 TUIR – Determinazione dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente (N.D.R.: Articolo in vigore dal 1 gennaio 2007 ai sensi dell’art.1, comma 749, legge 27 dicembre 2006 n.296 che ha recato modifiche al decreto legislativo 5 dicembre 2005 n.252.)

In vigore dal 01/01/2025

Modificato da: Legge del 30/12/2024 n. 207 Articolo 1 com 552

Nota:(1) Per l’efficacia della presente modifica vedi l’ art. 3-bis del DL n. 145 del 18/10/2023.

“1. Ai fini della determinazione dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente si applicano le disposizioni dell’articolo 51 salvo quanto di seguito specificato:

a) (Lettera soppressa);

a-bis) ai fini della determinazione del reddito di cui alla lettera e) del comma 1 dell’articolo 50, i compensi percepiti dal personale dipendente del Servizio sanitario nazionale per l’attivita’ libero-professionale intramuraria, esercitata presso studi professionali privati a seguito di autorizzazione del direttore generale dell’azienda sanitaria, costituiscono reddito nella misura del 75 per cento;

b) ai fini della determinazione delle indennita’ di cui alla lettera g) del comma 1 dell’articolo 50, non concorrono, altresi’, a formare il reddito le somme erogate ai titolari di cariche elettive pubbliche, nonche’ a coloro che esercitano le funzioni di cui agli , articoli 105114 e 135 della Costituzione,(1) a titolo di rimborso di spese, purche’ l’erogazione di tali somme e i relativi criteri siano disposti dagli organi competenti a determinare i trattamenti dei soggetti stessi. Gli assegni vitalizi di cui alla predetta lettera g) del comma 1 dell’articolo 50, sono assoggettati a tassazione per la quota parte che non deriva da fonti riferibili a trattenute effettuate al percettore gia’ assoggettate a ritenute fiscali. Detta quota parte determinata, per ciascun periodo d’imposta, in misura corrispondente al rapporto complessivo delle trattenute effettuate, assoggettate a ritenute fiscali, e la spesa complessiva per assegni vitalizi. Il rapporto va effettuato separatamente dai distinti soggetti erogatori degli assegni stessi, prendendo a base ciascuno i propri elementi;

c) per le rendite e gli assegni indicati alle lettere h) e i) del comma 1 dell’articolo 50 non si applicano le disposizioni del predetto articolo 51. Le predette rendite e assegni si presumono percepiti, salvo prova contraria, nella misura e alle scadenze risultanti dai relativi titoli;

d) per le prestazioni pensionistiche di cui alla lettera h-bis) del comma 1 dell’articolo 50, comunque erogate, si applicano le disposizioni di cui all’articolo 11 e quelle di cui all’articolo 23, comma 6, del decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, e, per le prestazioni derivanti dai prodotti pensionistici individuali paneuropei (PEPP), quelle previste dalle disposizioni nazionali di attuazione del regolamento (UE) 2019/1238;

d-bis) i compensi di cui alla lettera l) del comma 1 dell’articolo 50, percepiti dai soggetti che hanno raggiunto l’eta’ prevista dalla vigente legislazione per la pensione di vecchiaia e che possiedono un reddito complessivo di importo non superiore a lire 18 milioni al netto della deduzione prevista dall’articolo 10, comma 3-bis per l’unita’ immobiliare adibita ad abitazione principale e per le relative pertinenze, costituiscono reddito per la parte che eccede complessivamente nel periodo d’imposta lire sei milioni;

d-bis.1) i compensi di cui alla lettera l-bis) del comma 1 dell’articolo 50 costituiscono reddito per la parte che eccede complessivamente nel periodo d’imposta euro 15.000;

d-ter) (lettera abrogata).”

Art. 53 TUIR – Redditi di lavoro autonomo

In vigore dal 01/06/2024

Modificato da: Decreto-legge del 31/05/2024 n. 71 Articolo 3

“1. Sono redditi di lavoro autonomo quelli che derivano dall’esercizio di arti e professioni. Per esercizio di arti e professioni si intende l’esercizio per professione abituale, ancorche’ non esclusiva, di attivita’ di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo VI, compreso l’esercizio in forma associata di cui alla lettera c) del comma 3 dell’articolo 5.

2. Sono inoltre redditi di lavoro autonomo:

a) Abrogata [i redditi derivanti dalle prestazioni sportive, oggetto di contratto diverso da quello di lavoro subordinato o da quello di collaborazione coordinata e continuativa, ai sensi del decreto legislativo 28 febbraio 2021, n. 36;]

b) i redditi derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore, di opere dell’ingegno, di brevetti industriali e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, se non sono conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali;

c) le partecipazioni agli utili di cui alla lettera f) del comma 1 dell’articolo 44 quando l’apporto e’ costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro;

d) le partecipazioni agli utili spettanti ai promotori e ai soci fondatori di societa’ per azioni, in accomandita per azioni e a responsabilita’ limitata;

e) le indennita’ per la cessazione di rapporti di agenzia;

f) i redditi derivanti dall’attivita’ di levata dei protesti esercitata dai segretari comunali ai sensi della legge 12 giugno 1973, n. 349.

f-bis) le indennita’ corrisposte ai giudici onorari di pace e ai vice procuratori onorari.

3. Soppresso.”

Art. 54 TUIR – Determinazione del reddito di lavoro autonomo (1)

In vigore dal 18/06/2025

Modificato da: Decreto-legge del 17/06/2025 n. 84 Articolo 1

Nota:(1) il presente articolo è stato così sostituito dall’ art. 5, comma 1, del D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192; tale disposizione si applica per la determinazione dei redditi di lavoro autonomo prodotti a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2024, data di entrata in vigore del medesimo D.Lgs. n. 192/2024. Per l’ulteriore modifica incompatibile col presente articolo, a decorrere dal 1° gennaio 2025, e la relativa applicabilità vedi l’ art. 1, commi 81, lett. b) , 82 e 83, L. 30 dicembre 2024, n. 207 .

“1. Il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni e’ costituito dalla differenza tra tutte le somme e i valori in genere a qualunque titolo percepiti nel periodo di imposta in relazione all’attivita’ artistica o professionale e l’ammontare delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attivita’, salvo quanto diversamente stabilito nel presente articolo e negli altri articoli del capo V. Le somme e i valori in genere percepiti nel periodo di imposta successivo a quello in cui gli stessi sono stati corrisposti dal sostituto d’imposta si imputano al periodo di imposta in cui sussiste l’obbligo per quest’ultimo di effettuazione della ritenuta.

2. Non concorrono a formare il reddito le somme percepite a titolo di:

a) contributi previdenziali e assistenziali stabiliti dalla legge a carico del soggetto che li corrisponde;

b) rimborso delle spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente;

c) riaddebito ad altri soggetti delle spese sostenute per l’uso comune degli immobili utilizzati, anche promiscuamente, per l’esercizio dell’attivita’ e per i servizi a essi connessi.

2-bis. In deroga a quanto previsto al comma 2, lettera b), le somme percepite a titolo di rimborso delle spese, sostenute nel territorio dello Stato, relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21, concorrono alla formazione del reddito se i pagamenti non sono eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.(1)

3. Le spese relative all’esecuzione di un incarico conferito e sostenute direttamente dal committente non costituiscono compensi in natura per il professionista.

3-bis. Gli interessi e gli altri proventi finanziari di cui al capo III, percepiti nell’esercizio di arti e professioni, costituiscono redditi di capitale.

3-ter. Le plusvalenze e le minusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in associazioni e societa’ che esercitano un’attivita’ artistica o professionale, ivi comprese quelle in societa’ tra professionisti e in altre societa’ per l’esercizio di attivita’ professionali regolamentate nel sistema ordinistico di cui all’articolo 177-bis, costituiscono redditi diversi.”

______________________________

(1) Comma inserito dall’art. 1 del D.L. 17 giugno 2025, n. 84; tale disposizione si applica anche ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 e alle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21, sostenute a partire dal periodo di imposta in corso al 18 giugno 2025, ai sensi di quanto disposto, rispettivamente, dall’art. 1, commi 4 e 5, del citato D.L. n. 84/2025.

Art. 54-ter TUIR – Rimborsi e riaddebiti.

In vigore dal 18/06/2025

Modificato da: Decreto-legge del 17/06/2025 n. 84 Articolo 1

“1. Le spese di cui all’articolo 54, comma 2, lettere b) e c), non sono deducibili dal reddito di lavoro autonomo del soggetto che le sostiene, salvo quanto previsto nel presente articolo.

2. Le spese di cui all’articolo 54, comma 2, lettera b), non rimborsate da parte del committente sono deducibili a partire dalla data in cui:

a) il committente ha fatto ricorso o e’ stato assoggettato a uno degli istituti di regolazione disciplinati dal codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14, o a procedure estere equivalenti, previste in Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni;

b) la procedura esecutiva individuale nei confronti del committente sia rimasta infruttuosa;

c) il diritto alla riscossione del corrispondente credito si e’ prescritto.

3. Ai fini del comma 2, lettera a), il committente si considera che abbia fatto ricorso o sia stato assoggettato a uno degli istituti disciplinati dal citato codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza di cui al decreto legislativo n. 14 del 2019:

a) in caso di liquidazione giudiziale o di liquidazione controllata del sovraindebitato, dalla data della sentenza di apertura della liquidazione giudiziale o controllata;

b) in caso di liquidazione coatta amministrativa, dalla data del provvedimento che la dispone;

c) in caso di procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, dalla data di ammissione alla procedura;

d) in caso di procedura di concordato preventivo, dalla data del decreto di apertura della procedura;

e) in caso di accordo di ristrutturazione dei debiti e di piano di ristrutturazione soggetto a omologazione, dalla data di omologazione dell’accordo ovvero del piano;

f) in caso di piano attestato di risanamento, dalla data certa degli atti e dei contratti di cui all’articolo 56, comma 5, del predetto codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza di cui al decreto legislativo n. 14 del 2019;

g) in caso di contratto o accordo di cui all’articolo 23, comma 1, lettere a), b) e c), del citato decreto legislativo n. 14 del 2019, dalla data certa di tali atti;

h) in caso di concordato semplificato di cui all’articolo 25-sexies del medesimo decreto legislativo n. 14 del 2019, dalla data del decreto previsto dal citato articolo 25-sexies, comma 4;

i) in caso di concordato minore, dalla data di apertura della procedura;

l) in caso di ristrutturazione dei debiti del consumatore di cui all’articolo 67 e seguenti del citato codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza di cui al decreto legislativo n. 14 del 2019, dalla data della pubblicazione della relativa proposta ai sensi dell’articolo 70 del medesimo decreto.

4. Le disposizioni di cui al comma 3 valgono per gli istituti di diritto estero equivalenti previsti in Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni.

5. Le spese di cui all’articolo 54, comma 2, lettera b), di importo, comprensivo del compenso a esse relative, non superiore a 2.500 euro che non sono rimborsate dal committente entro un anno dalla loro fatturazione sono in ogni caso deducibili a partire dal periodo di imposta nel corso del quale scade il detto periodo annuale.

5-bis. Nei casi disciplinati dai commi 2 e 5 le spese, sostenute nel territorio dello Stato, relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21, sono deducibili a condizione che i pagamenti siano stati eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.(1)”

_________________________

(1) Comma inserito dall’art. 1 del D.L. 17 giugno 2025, n. 84; tale disposizione si applica anche ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 e alle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21, sostenute a partire dal periodo di imposta in corso al 18 giugno 2025, ai sensi di quanto disposto, rispettivamente, dall’art. 1, commi 4e 5, del citato D.L. n. 84/2025.

Art. 54-bis TUIR – Plusvalenze e altri proventi.

In vigore dal 31/12/2024

Modificato da: Decreto legislativo del 13/12/2024 n. 192 Articolo 5

“1. Le plusvalenze dei beni mobili strumentali, esclusi gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione di cui all’articolo 54-septies, comma 2, concorrono a formare il reddito se:

a) sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;

b) sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni;

c) i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell’esercente l’arte o la professione o a finalità estranee all’arte o professione.

2. La plusvalenza è costituita, nelle ipotesi di cui al comma 1, lettere a) e b), dalla differenza tra il corrispettivo o l’indennizzo percepito e il costo non ammortizzato del bene e, nell’ipotesi di cui al comma 1, lettera c), dalla differenza tra il valore normale e il costo non ammortizzato del bene. In ogni caso, la plusvalenza rileva nella stessa proporzione esistente tra l’ammontare dell’ammortamento fiscalmente dedotto e quello complessivamente effettuato.

3. In caso di cessione del contratto di locazione finanziaria avente a oggetto beni immobili e mobili strumentali, esclusi gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione di cui all’articolo 54-septies, comma 2, concorre a formare il reddito il valore normale del bene al netto del prezzo stabilito per il riscatto e dei canoni relativi alla residua durata del contratto, attualizzati alla data della cessione medesima, nonché, in caso di beni immobili, della quota capitale dei canoni, già maturati, indeducibile in quanto riferibile al terreno.”

Commento del professionista

L’articolo 54 bis  del TUIR, disciplina delle plusvalenze e delle minusvalenze nell’ambito del reddito di lavoro autonomo nasce con l’obiettivo di rendere il sistema più analitico e completo, avvicinandolo, ove necessario, alle regole già previste per il reddito d’impresa. In questo contesto, viene chiarito che tali componenti reddituali rilevano con riferimento ai beni mobili strumentali, con esclusione degli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione.

Un aspetto particolarmente rilevante riguarda il criterio di determinazione delle plusvalenze e minusvalenze per i beni a deducibilità limitata. Viene infatti espressamente prevista, anche per i lavoratori autonomi, la regola già applicabile alle imprese: tali componenti rilevano nella stessa proporzione esistente tra l’ammortamento fiscalmente dedotto e quello complessivamente effettuato. Questo principio si applica, ad esempio, agli autoveicoli o alle apparecchiature telefoniche, e recepisce un orientamento già consolidato dell’Agenzia delle Entrate.

Sempre in un’ottica di coordinamento con il reddito d’impresa, viene introdotta una specifica norma antielusiva relativa alla cessione dei contratti di locazione finanziaria. In caso di cessione di tali contratti, aventi ad oggetto beni immobili o beni mobili strumentali (sempre con esclusione degli oggetti d’arte, antiquariato o da collezione), concorre alla formazione del reddito il valore normale del bene, al netto del prezzo di riscatto e dei canoni residui, attualizzati alla data della cessione.

Per quanto riguarda il momento di tassazione, le plusvalenze nel lavoro autonomo concorrono interamente alla formazione del reddito nell’esercizio in cui sono percepite e non possono essere rateizzate. Questa differenza rispetto al reddito d’impresa è coerente con il principio di cassa che caratterizza il lavoro autonomo, a differenza del principio di competenza applicato alle imprese. Di conseguenza, il professionista non può distribuire la tassazione della plusvalenza su più esercizi.

Un ulteriore chiarimento riguarda i casi in cui il corrispettivo della cessione sia rappresentato, ad esempio, dalla costituzione di una polizza vita a favore del professionista. In tali ipotesi, la plusvalenza resta comunque imponibile: l’operazione viene infatti vista come due momenti distinti, ossia la percezione di un reddito imponibile e il successivo impiego di tale reddito per la stipula di un contratto assicurativo che genererà una rendita futura.

Infine, la prassi amministrativa e la giurisprudenza hanno confermato che, anche quando il corrispettivo della cessione assume la forma di una rendita vitalizia, la plusvalenza è comunque imponibile. Non rileva né il fatto che la rendita venga tassata con regole diverse (ad esempio come reddito assimilato a lavoro dipendente), né il suo carattere aleatorio, in quanto il suo valore è determinabile sulla base dei criteri fiscali di capitalizzazione.

In sintesi, la riforma introduce una disciplina più strutturata e coerente, allineando in larga parte il trattamento delle plusvalenze nel lavoro autonomo a quello delle imprese, pur mantenendo le specificità proprie del criterio di cassa.

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Art. 54-quater TUIR – Minusvalenze.

In vigore dal 31/12/2024

Modificato da: Decreto legislativo del 13/12/2024 n. 192 Articolo 5

“1. Le minusvalenze dei beni mobili strumentali, esclusi gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione di cui all’articolo 54-septies, comma 2, determinate con gli stessi criteri stabiliti per le plusvalenze, sono deducibili se realizzate ai sensi dell’articolo 54-bis, comma 1, lettere a) e b).”

Art. 54-sexies TUIR – Spese relative a beni ed elementi immateriali.

In vigore dal 31/12/2024

Modificato da: Decreto legislativo del 13/12/2024 n. 192 Articolo 5

“1. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi a esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore al 50 per cento del costo.

2. Le quote di ammortamento del costo degli altri diritti di natura pluriennale sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge.

3. Le quote di ammortamento del costo di acquisizione della clientela e di elementi immateriali relativi alla denominazione o ad altri elementi distintivi dell’attivita’ artistica o professionale sono deducibili in misura non superiore a un quinto del costo.”