Art. 63 T.U.IVA: Collaborazione della Guardia di Finanza

Commento

L'architettura della cooperazione GdF-Agenzia Entrate: il pilastro del sistema dei controlli IVA

L'articolo 63 T.U.IVA, nella formulazione vigente dal 15 aprile 2000 per effetto delle modifiche introdotte dall'art. 23 del D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74 (decreto attuativo della riforma del sistema penale tributario), costituisce la base normativa della cooperazione tra Guardia di Finanza (oggi sotto il Ministero dell'Economia e delle Finanze) e Agenzia delle Entrate nell'attività di controllo dell'imposta sul valore aggiunto. La norma disegna una cooperazione «strutturale», non episodica: la GdF non è un mero ausiliario degli uffici fiscali, ma soggetto autonomo dotato di propri poteri investigativi, capace di operare di iniziativa o su richiesta. Questo modello cooperativo è uno dei tratti distintivi del sistema italiano dei controlli tributari, che dispone di una doppia gamba, quella amministrativa-tributaria dell'Agenzia delle Entrate e quella di polizia tributaria della GdF, con perimetri di azione complementari.

Il primo comma: i poteri della GdF in materia IVA

Il primo comma dell'art. 63 attribuisce alla Guardia di Finanza i medesimi poteri istruttori degli uffici IVA, quelli enumerati dagli artt. 51 e 52 T.U.IVA, con la possibilità di esercitarli «di propria iniziativa o su richiesta degli uffici». La GdF può quindi: (a) effettuare accessi presso i locali dell'impresa o studio professionale ex art. 52; (b) procedere a ispezioni documentali, richieste di esibizione, sequestri di documentazione contabile; (c) convocare il contribuente per la comparizione; (d) trasmettere questionari; (e) richiedere dati a terzi (banche, fornitori, clienti); (f) attivare indagini bancarie ex art. 51 c. 1 n. 7 con la procedura ivi prevista (autorizzazione del Direttore Centrale Accertamento o dei direttori regionali).

L'iniziativa della GdF nasce tipicamente da segnalazioni operative interne (analisi di rischio settoriale, tracce documentali emerse in altre verifiche), da informazioni di polizia giudiziaria (per evasione collegata a reati), o dalla pianificazione strategica del Comando Generale (Operazioni di particolare rilievo). L'iniziativa su richiesta dell'Agenzia delle Entrate riguarda invece controlli «mirati» richiesti dall'ufficio competente per territorio, normalmente per gestire situazioni di particolare complessità o sensibilità.

L'utilizzo dei dati di polizia giudiziaria: la deroga all'art. 329 c.p.p.

Una previsione di particolare delicatezza è quella dell'ultima parte del primo comma: la GdF, previa autorizzazione dell'autorità giudiziaria, può utilizzare e trasmettere agli uffici dell'IVA documenti, dati e notizie acquisiti nell'esercizio dei poteri di polizia giudiziaria, anche in deroga all'art. 329 c.p.p., che vincola al segreto sulle indagini preliminari. La norma rappresenta un raccordo strategico tra giurisdizione penale e tributaria: dati emersi in inchieste penali (intercettazioni, perquisizioni, sequestri probatori) possono entrare nel circuito tributario per essere utilizzati in sede di accertamento ex artt. 54 e 55 T.U.IVA, dando vita a verifiche fiscali di alto livello tecnico.

L'autorizzazione del PM è un filtro essenziale: tutela il segreto investigativo (preservandolo per il procedimento penale ancora attivo), valuta l'opportunità della trasmissione (eventuale interferenza con strategie di indagine), e disciplina le modalità di utilizzo. La giurisprudenza di Cassazione ha consolidato il principio per cui i dati così trasmessi possono fondare l'accertamento tributario anche prima della conclusione del procedimento penale, in coerenza con il principio di indipendenza dei due processi (art. 20 D.Lgs. 74/2000), pur con specifici doveri motivazionali aggravati per gli avvisi di accertamento che si fondano principalmente su tali dati.

Coordinamento di vertice e a livello territoriale (comma 2)

Il secondo comma codifica due livelli di coordinamento. Livello strategico-nazionale: accordi periodici tra il Comando Generale della Guardia di Finanza e la Direzione Generale delle Tasse e Imposte Indirette sugli Affari (oggi confluita nelle direzioni dell'Agenzia delle Entrate) per la pianificazione delle attività e per le indagini sistematiche. Tali accordi periodici sono oggi resi sistematici dalle convenzioni operative tra Agenzia delle Entrate e Guardia di Finanza, rinnovate periodicamente, che definiscono le linee guida congiunte, le aree di rischio prioritario, i criteri di selezione dei contribuenti da sottoporre a verifica. Livello territoriale: accordi tra i capi degli ispettorati e degli uffici dell'Agenzia e i comandi territoriali GdF, finalizzati alla gestione operativa delle attività sul territorio.

Il principio anti-duplicazione di accessi (comma 3)

Il terzo comma introduce un fondamentale principio di efficienza amministrativa e di tutela del contribuente: uffici finanziari e comandi della Guardia di Finanza devono darsi reciprocamente tempestiva comunicazione delle ispezioni e verifiche intraprese per evitare la reiterazione di accessi presso gli stessi contribuenti. È una norma di coordinamento operativo che protegge il contribuente da molestie ingiustificate e tutela l'economia delle risorse pubbliche, evitando duplicazioni di attività ispettiva. La norma si raccorda con l'art. 12 dello Statuto del Contribuente (L. 212/2000) sui diritti del contribuente sottoposto a verifica.

Quando uno dei due organi riceve notizia di un'attività ispettiva in corso da parte dell'altro, può richiedere all'organo che sta operando l'esecuzione di determinati controlli e l'acquisizione di determinati elementi utili ai propri fini accertativi. È un meccanismo di «integrazione orizzontale» dei controlli che ottimizza l'attività ispettiva, consentendo che un'unica verifica produca risultati per entrambi gli organi nelle rispettive sfere di competenza.

Il rapporto con il sistema sanzionatorio penale: D.Lgs. 74/2000

La modifica dell'art. 63 da parte del D.Lgs. 10/03/2000 n. 74, il decreto sulla nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e IVA, ha legato strutturalmente la cooperazione GdF-Agenzia al nuovo assetto del diritto penale tributario. Le tipologie di reati IVA oggi rilevanti (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti ex art. 2; dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici ex art. 3; dichiarazione infedele ex art. 4; omessa dichiarazione ex art. 5; emissione di fatture per operazioni inesistenti ex art. 8; sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte ex art. 11) costituiscono il bacino prioritario delle attività investigative congiunte. Le soglie di punibilità del D.Lgs. 74/2000 sono state aggiornate dal D.Lgs. 87/2024, la riforma sanzionatoria del Governo Meloni, innalzandone alcuni valori per allineare l'attività penale tributaria al principio di proporzionalità.

Profili di interesse pratico per la consulenza

Per il consulente che assiste imprese o professionisti, la conoscenza dell'art. 63 e del meccanismo cooperativo GdF-Agenzia è essenziale per tre ragioni. Prima: comprendere il tipo di verifica in atto. La verifica condotta dalla GdF in autonomia presenta caratteristiche diverse dalla verifica congiunta o dalla verifica dell'ufficio AdE: gli investigatori della GdF tendenzialmente operano con metodologie investigative più aggressive (richieste a terzi più ampie, indagini bancarie più profonde, raccordo con polizia giudiziaria), mentre i funzionari dell'AdE adottano un approccio più tributario-tecnico. Seconda: gestire correttamente i diritti del contribuente durante l'accesso. Il contribuente sottoposto a verifica ha diritto a essere informato delle ragioni dell'accesso, di farsi assistere da un professionista, di chiedere tempo per produrre la documentazione, di formulare osservazioni nel processo verbale di constatazione (PVC). Terza: anticipare il rapporto con il PVC. Il PVC dell'attività GdF è il documento principale che alimenta l'attività accertativa successiva dell'AdE: è quindi su questo documento che si gioca, in larga misura, la fortuna della successiva strategia difensiva, sia in fase di adesione che in eventuale contenzioso.