Art. 65 T.U.IVA: Obblighi dell’amministrazione finanziaria

Commento

L'art. 65 nel sistema della cooperazione amministrativa UE in materia IVA

L'articolo 65 T.U.IVA, in vigore nella sua attuale formulazione dal 7 agosto 1982, costituisce la base normativa nazionale degli obblighi di cooperazione dell'amministrazione finanziaria italiana con le autorità tributarie degli altri Stati membri dell'Unione Europea per il corretto accertamento dell'imposta sul valore aggiunto. La norma è il punto di accesso dell'ordinamento italiano agli strumenti UE di cooperazione amministrativa in materia IVA, oggi consolidati e rafforzati dal Regolamento (UE) 904/2010 del Consiglio del 7 ottobre 2010, che ha sostituito il previgente Reg. CE 1798/2003 e introdotto il quadro istituzionale della cooperazione moderna in materia IVA.

L'obbligo di scambio di informazioni: una pietra angolare dell'IVA UE

Il primo segmento dell'art. 65 stabilisce un obbligo positivo per l'amministrazione finanziaria italiana: provvedere allo scambio, con le altre autorità competenti degli Stati membri UE, delle informazioni necessarie per assicurare il corretto accertamento dell'IVA. La norma è coerente con il principio strutturale del sistema IVA UE: l'imposta sul valore aggiunto è armonizzata a livello europeo (direttiva 2006/112/CE, ex 6° direttiva 77/388/CEE) e l'effettività del sistema dipende dalla cooperazione tra le amministrazioni nazionali, in particolare per le operazioni transfrontaliere intra-UE che attivano simultaneamente le competenze di più Stati membri.

Lo scambio di informazioni si realizza oggi attraverso una pluralità di strumenti tecnici. VIES (Validation of intra-EU VAT numbers): il sistema di validazione delle partite IVA intra-UE, accessibile sia dagli operatori economici sia dalle amministrazioni, che consente di verificare in tempo reale la validità di una partita IVA assegnata da uno Stato membro. Sistema VAT Information Exchange System: il sistema di scambio dati sulle operazioni intra-UE (cessioni, acquisti, prestazioni B2B), alimentato dalle dichiarazioni periodiche degli operatori (modelli Intrastat). Eurofisc: la rete operativa istituita dal Reg. UE 904/2010 art. 33-37 per la cooperazione rapida tra autorità nazionali nelle inchieste su frodi IVA, con scambio bilaterale e multilaterale di informazioni e «alert» in tempo reale. Sistema CESOP (Central Electronic System of Payment information): operativo dal 2024 ex direttiva (UE) 2020/284, raccoglie i dati sui pagamenti transfrontalieri trasmessi dai PSP per il monitoraggio dell'e-commerce.

La presenza di funzionari stranieri sul territorio italiano

Il secondo segmento dell'art. 65 introduce un'innovazione di rilievo per l'epoca della sua introduzione (1982): l'amministrazione finanziaria può autorizzare la presenza nel territorio dello Stato di funzionari delle amministrazioni fiscali di altri Stati membri. È la base normativa interna delle cosiddette «verifiche congiunte» (joint audits) e dei «controlli simultanei» (multilateral controls), strumenti operativi della cooperazione UE che consentono ad amministrazioni di Stati membri diversi di coordinare le rispettive attività ispettive su contribuenti che operano transfrontalierm​ente.

Le verifiche congiunte sono regolate dal Reg. UE 904/2010 art. 28 e successivi, e sono state ulteriormente potenziate dalla direttiva 2011/16/UE sulla cooperazione amministrativa nel settore fiscale (DAC), come modificata da DAC 2 (scambio automatico di informazioni finanziarie), DAC 3 (interpelli transfrontalieri), DAC 4 (Country-by-Country Reporting), DAC 5 (accesso ai dati antiriciclaggio), DAC 6 (segnalazione meccanismi di pianificazione fiscale aggressiva), DAC 7 (piattaforme digitali), DAC 8 (criptovalute, recepita dal D.Lgs. 1/2024). I funzionari stranieri partecipano alle verifiche secondo il principio della presenza passiva (osservatori senza poteri di accertamento autonomi sul territorio dello Stato ospitante) o, nei casi previsti, in modalità di partecipazione attiva limitata.

Le modalità di raccolta delle informazioni: identità con i poteri di accertamento interno

Il terzo segmento dell'art. 65 stabilisce un principio di equiparazione tecnica: l'amministrazione provvede alla raccolta delle informazioni da fornire alle autorità UE «con le modalità ed entro i limiti previsti per l'accertamento dell'IVA». Significato pratico: per acquisire dati su un contribuente italiano in risposta a una richiesta di un'altra amministrazione UE, gli uffici italiani esercitano i medesimi poteri previsti dagli artt. 51 e 52 T.U.IVA per l'accertamento interno (accessi, ispezioni, richieste di esibizione, indagini bancarie con autorizzazione, etc.). Non esistono quindi poteri «extra» per la cooperazione UE: le tutele del contribuente italiano sono le stesse, indipendentemente dal fatto che l'attività ispettiva sia attivata di iniziativa o su richiesta dell'estero.

La giurisprudenza di Cassazione ha confermato il principio: i dati acquisiti in attività di cooperazione UE possono essere utilizzati nel procedimento accertativo italiano alle medesime condizioni previste per i dati ottenuti in attività interne, e i medesimi vizi procedurali (es. mancata autorizzazione del Direttore Centrale Accertamento per indagini bancarie) producono le stesse conseguenze di nullità o inutilizzabilità.

Il quadro evolutivo: dal Reg. CE 1798/2003 al Reg. UE 904/2010 e oltre

Il quadro normativo UE della cooperazione IVA si è progressivamente evoluto. Prima fase (1992-2003): con l'introduzione del mercato unico nel 1992, il regime IVA delle operazioni intra-UE è stato profondamente rivisto, abbandonando il sistema delle dogane interne e introducendo i meccanismi delle cessioni intracomunitarie (non imponibili) e degli acquisti intracomunitari (autoliquidazione). Il Reg. CEE 218/1992 introdusse il primo sistema VIES. Seconda fase (2003-2010): il Reg. CE 1798/2003 strutturò il sistema della cooperazione, prevedendo procedure formali di scambio informazioni, verifiche congiunte, controlli simultanei. Terza fase (2010-2024): il Reg. UE 904/2010 ha rafforzato gli strumenti precedenti e introdotto Eurofisc, la cooperazione amministrativa rapida specifica per il contrasto alle frodi. Quarta fase (dal 2024): il sistema CESOP (operativo dal 1° gennaio 2024 ex direttiva UE 2020/284 recepita dal D.Lgs. 153/2023) ha aggiunto un livello di tracciamento dei pagamenti transfrontalieri PSP che integra i dati VIES, alimentando le analisi del rischio per il contrasto alle frodi e-commerce. Le ulteriori modifiche del Reg. UE 904/2010, in particolare quelle del 2017 (Reg. UE 2017/2454 sull'OSS), del 2018 (Reg. UE 2018/1541 sulla cooperazione antifrode) e del 2020 (Reg. UE 2020/283 sull'e-commerce), completano un quadro di cooperazione molto sofisticato.

L'integrazione con il sistema OSS-B per l'e-commerce

Una delle frontiere più innovative della cooperazione UE in materia IVA è il sistema OSS (One Stop Shop) per l'e-commerce digitale, operativo dal 1° luglio 2021 con il «pacchetto e-commerce» UE (direttive 2017/2455 e 2019/1995, attuate in Italia dal D.Lgs. 83/2021). Il sistema consente agli operatori che effettuano cessioni intracomunitarie a distanza, prestazioni B2C transfrontaliere, e importazioni di beni di basso valore di assolvere l'IVA in modo centralizzato in un unico Stato membro di identificazione, con successiva ridistribuzione tra gli Stati membri di consumo. Il funzionamento dell'OSS dipende strutturalmente dalla cooperazione amministrativa UE: i flussi informativi tra gli Stati membri di identificazione e di consumo sono continui, e gli accertamenti, disciplinati dall'art. 54-quinquies T.U.IVA per i soggetti non identificati in Italia, si attivano sulla base di evidenze emergenti dal sistema centralizzato.

Eurofisc: la rete operativa di cooperazione rapida

Particolare menzione merita Eurofisc, la rete istituita dal Reg. UE 904/2010 art. 33-37. È un network di funzionari designati dalle amministrazioni nazionali che operano in tempo reale per: (a) il coordinamento delle attività di contrasto alle frodi IVA transfrontaliere, in particolare le frodi carosello; (b) lo scambio rapido di «alert» su operatori economici sospetti; (c) la realizzazione di analisi congiunte di rischio; (d) il coordinamento di azioni operative congiunte. Per l'Italia, Eurofisc è gestito dall'Ufficio centrale antifrode dell'Agenzia delle Entrate, in collegamento operativo con la Guardia di Finanza e con l'A.D.M. (Agenzia Dogane e Monopoli). I dati di Eurofisc alimentano significativamente le attività ispettive nazionali, e il consulente che assiste operatori del commercio intra-UE deve essere consapevole dell'esistenza di questi flussi informativi rapidi e della loro rilevanza concreta per il rischio di accertamento.

Profili pratici per la consulenza

Per il consulente che assiste operatori del commercio intra-UE, le implicazioni dell'art. 65 e del sistema cooperativo UE sono molteplici. Prima: compliance dichiarativa Intrastat. Le dichiarazioni periodiche Intrastat alimentano il sistema VIES e sono incrociate dalle amministrazioni nazionali con le dichiarazioni dei partner intra-UE; le incongruenze sono fonte sistematica di accertamento. Seconda: verifica preventiva delle partite IVA dei partner. Per le cessioni intra-UE in regime di non imponibilità ex art. 41 D.L. 331/1993, è essenziale verificare la partita IVA del cessionario al VIES; la mancata verifica può comportare il riqualificarsi dell'operazione come imponibile. Terza: consapevolezza del sistema CESOP per l'e-commerce. Gli operatori del commercio digitale devono mappare la propria esposizione al sistema CESOP: l'incrocio tra dati di pagamento PSP e dichiarazioni IVA è oggi una delle principali fonti di accertamento per il settore. Quarta: preparazione alle verifiche congiunte. Quando un cliente è coinvolto in una verifica congiunta UE, il consulente deve gestire un coordinamento complesso che coinvolge potenzialmente più amministrazioni e più giurisdizioni, con esigenze di traduzione documentale e di rappresentanza in più contesti.