Art. 70 quater decies T.U.IVA: Condizioni di ammissione

Commento

L'art. 70-quaterdecies: le condizioni di accesso al regime di franchigia transfrontaliero in Italia

L'articolo 70-quaterdecies T.U.IVA, in vigore dal 1° gennaio 2025 per effetto dell'art. 3 del D.Lgs. 13 novembre 2024 n. 180, definisce le condizioni di ammissione al regime di franchigia IVA transfrontaliero per i soggetti passivi persone fisiche stabiliti in altri Stati membri UE che intendono applicarlo in Italia (Italia come Stato di esenzione). La norma costituisce il pendant operativo dell'art. 70-terdecies (definizioni): mentre il primo definisce il quadro concettuale del regime, il secondo specifica chi può effettivamente accedervi e a quali condizioni. La disciplina è fortemente ispirata al regime forfettario italiano (L. 190/2014), del quale recepisce molte delle esclusioni soggettive e quantitative, adattandole al contesto transfrontaliero. Come tutta la disciplina del nuovo Titolo V-ter, è destinata a soppressione formale dal 1° gennaio 2027 (D.Lgs. 10/2026 art. 170), ma la sostanza continuerà nel sistema unitario.

L'ambito soggettivo: «persona fisica» stabilita in altro Stato UE

Il primo comma circoscrive l'ambito soggettivo a una specifica categoria: «un soggetto passivo persona fisica stabilito in un altro Stato membro dell'Unione europea». Sono quindi inclusi: (a) imprenditori individuali (es. commerciante, artigiano) stabiliti in altri Stati UE; (b) professionisti (architetti, avvocati, consulenti) con studio in altri Stati UE; (c) lavoratori autonomi in genere stabiliti UE. Sono esclusi: società di capitali, società di persone, enti, associazioni, soggetti diversi dalla persona fisica. La limitazione alle persone fisiche è coerente con la ratio del regime, pensato per le piccole imprese individuali (l'analogo del regime forfettario italiano) e non per strutture societarie più complesse.

Per le società che operano in Italia in via transfrontaliera, restano applicabili gli strumenti tradizionali: identificazione IVA in Italia ex art. 35-ter (identificazione diretta) o tramite rappresentante fiscale, con applicazione dell'IVA italiana ordinaria. Il regime di franchigia transfrontaliero non sostituisce quindi tutti i regimi di operatività in Italia, ma ne aggiunge uno specifico per le piccole imprese individuali UE.

Le soglie quantitative (lett. a-c): la struttura tripartita

Le condizioni quantitative sono articolate su tre soglie cumulative:

Lett. a), Soglia UE anno precedente: «nell'anno civile precedente, il volume d'affari annuo dell'Unione europea non è stato superiore a 100.000 euro». È la soglia complessiva calcolata su tutti gli Stati UE in cui il soggetto opera. Se il soggetto ha generato un volume d'affari complessivo UE superiore a 100.000 euro nell'anno precedente, perde l'eleggibilità al regime in tutti gli Stati di esenzione, anche se per i singoli Stati le soglie nazionali sarebbero rispettate.

Lett. b), Soglia italiana anno precedente: «nell'anno civile precedente, il volume d'affari annuo realizzato nel territorio dello Stato non è stato superiore a 85.000 euro o alla minor soglia stabilita dall'art. 1, comma 54, della legge 23 dicembre 2014, n. 190». La soglia italiana è di 85.000 euro, allineata a quella del regime forfettario nazionale (innalzata da 65.000 dal 2023). Significa che un soggetto UE che vuole applicare il regime in Italia deve aver effettuato in Italia operazioni di valore non superiore a 85.000 euro nell'anno precedente. Per le attività professionali, la soglia è ulteriormente ridotta secondo le specifiche dell'art. 1 c. 54 L. 190/2014 (con le esclusioni applicabili al regime forfettario interno).

Lett. c), Soglia UE in corso d'anno: «nel periodo dell'anno civile in corso precedente alla notifica di cui alla lettera d), il volume d'affari nell'Unione europea non è superiore a 100.000 euro». La condizione richiede che, al momento della comunicazione di accesso al regime, il volume d'affari UE generato nell'anno in corso non abbia ancora superato la soglia di 100.000 euro. È una verifica di coerenza temporale: il soggetto non può accedere al regime se sta già superando le soglie in corso d'anno.

La procedura formale (lett. d-e): comunicazione e identificazione

Le ultime due condizioni regolano la procedura formale di accesso:

Lett. d), Comunicazione preventiva: il soggetto «ha previamente comunicato al proprio Stato di stabilimento l'intenzione di avvalersi del regime di franchigia nel territorio dello Stato». La comunicazione è preventiva (deve precedere l'inizio dell'applicazione del regime in Italia) e va effettuata allo Stato di stabilimento, non all'Italia. È coerente con la centralizzazione amministrativa del regime: lo Stato di stabilimento è il «punto unico» di interlocuzione del soggetto con il sistema IVA UE, e gestisce le comunicazioni con gli Stati di esenzione attraverso i sistemi di scambio informativo UE.

Lett. e), Identificazione EX esclusiva: il soggetto «è identificato, ai fini dell'applicazione del regime di franchigia, dal numero di identificazione EX esclusivamente nello Stato membro di stabilimento». L'identificazione è esclusivamente nello Stato di stabilimento, questo è il punto operativo della centralizzazione. Il soggetto non si identifica in Italia (non riceve una partita IVA italiana ai fini del regime), ma usa il proprio numero EX dello Stato di stabilimento. Questo elimina uno degli ostacoli storici del commercio transfrontaliero per le piccole imprese: la necessità di identificarsi IVA in ciascuno Stato di destinazione.

Le esclusioni soggettive per attività incompatibili (comma 2)

Il secondo comma introduce una serie di esclusioni soggettive che impediscono l'accesso al regime anche se le soglie quantitative sono rispettate. La struttura è ispirata alle esclusioni del regime forfettario italiano (art. 1 c. 57 L. 190/2014):

Lett. a), Attività immobiliari e mezzi di trasporto nuovi: «effettua in via esclusiva o prevalente cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edificabili, o di mezzi di trasporto nuovi». L'esclusione è coerente con il sistema IVA UE: queste cessioni hanno regimi specifici di territorialità e tassazione (es. cessioni intracomunitarie di mezzi di trasporto nuovi sempre imponibili nello Stato di destinazione) che mal si conciliano con il regime di franchigia. La nozione di «esclusiva o prevalente» va valutata in concreto sul fatturato.

Lett. b), Partecipazioni economiche: «partecipa a società di persone, ad associazioni o a imprese familiari, ovvero controlla direttamente o indirettamente società a responsabilità limitata o associazioni in partecipazione, le quali esercitano attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dal medesimo soggetto passivo». L'esclusione mira a evitare il «frazionamento artificioso» di un'attività più ampia in più soggetti per stare dentro le soglie del regime. Il riferimento alla «riconducibilità» dell'attività delle società partecipate è sostantivo: si valuta se le attività sono in qualche modo correlate (stesso settore, stessi clienti, stessa struttura).

Lett. c), Costi del personale: «nell'anno civile precedente ha sostenuto spese per un ammontare complessivamente superiore a 20.000 euro lordi per lavoratori dipendenti e collaboratori, comprese le somme erogate sotto forma di utili da partecipazione agli associati, o per altre prestazioni di lavoro non riconducibili a contratti di lavoro autonomo». La soglia di 20.000 euro è stringente e mira a circoscrivere il regime alle attività realmente «micro»: chi ha una struttura di personale significativa è considerato già fuori dal target del regime di franchigia. La soglia copre tutte le forme di erogazione di lavoro: dipendenti, collaboratori, associati in partecipazione, prestazioni occasionali (queste ultime escluse solo se «riconducibili a contratti di lavoro autonomo», quindi attività professionale autonoma vera e propria, non lavoro dissimulato).

Lett. d), Operazioni prevalenti verso datori di lavoro: «effettua operazioni prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in corso rapporti di lavoro o erano intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi d'imposta, ovvero nei confronti di soggetti direttamente o indirettamente riconducibili ai suddetti datori di lavoro, ad esclusione del soggetto che inizia una nuova attività dopo aver svolto il periodo di pratica obbligatoria». L'esclusione mira a contrastare le situazioni di «finto lavoro autonomo»: chi cessa il rapporto di lavoro subordinato e inizia un'attività autonoma rivolta prevalentemente al precedente datore di lavoro è escluso dal regime. È un'evoluzione del principio anti-elusivo del regime forfettario italiano. L'eccezione per chi inizia una nuova attività dopo il periodo di pratica obbligatoria è specifica: copre i casi delle professioni che richiedono praticantato (avvocati, commercialisti, notai), riconoscendo la naturalezza dell'avviamento dello studio professionale presso lo studio precedente di pratica.

Profili di compliance e pianificazione del regime

Per il consulente che assiste un cliente UE nell'accesso al regime di franchigia in Italia, l'art. 70-quaterdecies impone una verifica articolata:

Verifica delle soglie: ricostruzione del volume d'affari UE complessivo dell'anno precedente (con esclusioni dal calcolo ex art. 70-terdecies c. 3), del volume d'affari italiano dell'anno precedente, del volume d'affari UE in corso d'anno fino alla data di notifica.

Verifica delle esclusioni soggettive: (1) analisi delle attività svolte (presenza di attività immobiliari o di vendita di mezzi di trasporto nuovi); (2) verifica delle partecipazioni in altre entità economiche (società di persone, controllo di SRL, associazioni in partecipazione); (3) calcolo dei costi del personale dell'anno precedente; (4) analisi della clientela (presenza di datori di lavoro attuali o pregressi).

Coordinamento con il regime forfettario nazionale: per i soggetti italiani in regime forfettario che vogliono operare in altri Stati UE, l'analisi è speculare ma con riferimento alla normativa dell'altro Stato. Per i soggetti UE non italiani che vogliono operare in Italia in regime di franchigia, l'analisi segue rigorosamente l'art. 70-quaterdecies.

Procedura di accesso: comunicazione allo Stato di stabilimento dell'intenzione di accedere al regime in Italia, ottenimento del numero EX, verifica del riconoscimento del numero EX da parte dell'Agenzia delle Entrate italiana attraverso i sistemi di cooperazione amministrativa UE.

Coordinamento con il sistema dei regimi UE armonizzati

Il regime di franchigia transfrontaliero si inserisce in un più ampio sistema UE di regimi IVA armonizzati: (a) il regime OSS UE per le cessioni intracomunitarie a distanza B2C e prestazioni B2C transfrontaliere (artt. 74-quinquies T.U.IVA); (b) il regime OSS non-UE per le prestazioni B2C effettuate da operatori extra-UE; (c) il regime IOSS per le importazioni di valore fino a 150 euro (art. 7-octies T.U.IVA); (d) il regime di franchigia transfrontaliero per le piccole imprese UE (art. 70-terdecies e ss. T.U.IVA). I regimi sono in larga parte alternativi: una piccola impresa che opera nel B2C transfrontaliero può scegliere tra OSS UE e regime di franchigia transfrontaliero, in base alla convenienza specifica (l'OSS comporta applicazione IVA degli Stati di destinazione, la franchigia comporta no IVA fino alle soglie). Il consulente deve valutare attentamente la scelta del regime ottimale per il singolo cliente.