Art. 71 T.U.IVA: Operazioni con lo Stato della Città del Vatica

Commento

L'art. 71 T.U.IVA disciplina le operazioni con la Città del Vaticano e la Repubblica di San Marino, due Stati con un rapporto del tutto peculiare con l'ordinamento italiano e con il sistema IVA UE. Apre il Titolo VI «Disposizioni varie e finali» del T.U.IVA, la sezione conclusiva del decreto che raccoglie le norme di chiusura sistematica, le clausole di chiusura territoriale e i raccordi con regimi speciali. La ratio della norma sta nella necessità di assimilare, ai fini IVA, le cessioni e i servizi resi verso questi due Stati alle operazioni di esportazione, beneficiando del regime di non imponibilità degli artt. 8 e 9, e di disciplinare specularmente le importazioni dagli stessi.

Inquadramento storico e ratio sistematica

La Città del Vaticano e la Repubblica di San Marino sono Stati terzi rispetto al territorio doganale dell'Unione Europea, ma godono di rapporti particolari con l'Italia. Il Vaticano è regolato dai Patti Lateranensi del 1929 e dalla convenzione doganale italo-vaticana del 30/06/1930, che riconosce ampie agevolazioni doganali e fiscali. San Marino è regolato dal Trattato di amicizia e buon vicinato del 31/03/1939, dall'Accordo di cooperazione e unione doganale CEE-San Marino del 16/12/1991 e dalla Convenzione tra Italia e San Marino del 16/06/1995 sulla cooperazione amministrativa in materia di IVA, ratificata con L. 24/12/1993 (cui si collega il D.M. 24/12/1993). Il quadro è stato aggiornato dal D.M. 21/06/2021 (pubblicato in G.U. 168/2021) che ha modernizzato le procedure operative con la digitalizzazione dei flussi documentali. Senza l'art. 71, queste operazioni sarebbero formalmente cessioni interne (territorio dello Stato come definito dall'art. 7 T.U.IVA non comprende Vaticano e San Marino, ma il trasporto e la consegna sono dall'Italia), creando complessità applicative; la norma le assimila alle esportazioni standard, semplificando il regime.

Comma 1: assimilazione alle cessioni all'esportazione (artt. 8 e 9)

Il primo comma stabilisce il principio cardine: le disposizioni degli artt. 8 e 9 T.U.IVA si applicano alle cessioni eseguite mediante trasporto o consegna dei beni nel territorio della Città del Vaticano e di San Marino, ed ai servizi connessi. L'art. 8 T.U.IVA (cessioni all'esportazione) prevede la non imponibilità IVA per i beni esportati fuori dall'UE, e in particolare il regime delle esportazioni dirette (art. 8 c. 1 lett. a), trasporto a cura del cedente o per conto suo, e delle esportazioni indirette (art. 8 c. 1 lett. b), trasporto a cura del cessionario non residente entro 90 giorni. L'art. 9 T.U.IVA (servizi internazionali) estende la non imponibilità ai trasporti internazionali e ai servizi accessori. L'assimilazione di Vaticano e San Marino significa che il cedente italiano emette fattura non imponibile ex art. 8 (o art. 71 in raccordo) con la dicitura «operazione non imponibile, art. 71 D.P.R. 633/72», acquisisce le prove dell'avvenuto trasporto nel territorio estero e mantiene il diritto al plafond degli esportatori abituali (art. 8 c. 2 T.U.IVA) per gli acquisti senza addebito IVA.

Le aree extraterritoriali della convenzione del 1930

La norma include espressamente le «aree in cui hanno sede le istituzioni e gli uffici richiamati nella convenzione doganale italo-vaticana del 30 giugno 1930». Si tratta delle aree con extraterritorialità funzionale ubicate fuori dalle mura vaticane ma godenti di regime doganale equiparato: tipicamente la Basilica di San Paolo fuori le Mura, la Basilica di Santa Maria Maggiore, la Basilica di San Giovanni in Laterano, il Palazzo di San Callisto, alcune strutture vaticane in Castel Gandolfo e altre proprietà delle autorità vaticane. Le cessioni a queste aree godono del medesimo trattamento delle cessioni allo Stato Città del Vaticano in senso stretto. Si tratta di una norma di chiusura territoriale che evita disparità applicative tra cessioni a strutture vaticane formalmente in territorio italiano ma fiscalmente assimilate al Vaticano.

Decreti ministeriali di attuazione

Il primo comma rinvia a decreti del Ministro per le finanze per le «modalità preventivamente da stabilire in base ad accordi» con i due Stati. Il principale è il già citato D.M. 24/12/1993 sui rapporti con San Marino, che disciplina nel dettaglio: emissione della fattura in tre esemplari con timbro di vidimazione dell'Ufficio Tributario sammarinese; meccanismo della fattura senza addebito IVA e del recupero dell'IVA in caso di operazioni con consumatori finali; documentazione del trasporto attraverso DDT e altri documenti di accompagnamento; comunicazioni periodiche all'Agenzia delle entrate. Il D.M. 21/06/2021 (G.U. 168/2021) ha introdotto la fatturazione elettronica obbligatoria per le operazioni con San Marino (a regime dal 01/07/2022 dopo il transitorio cartaceo): la fattura è inviata al Sistema di Interscambio (SdI) italiano e ritrasmessa all'Ufficio Tributario sammarinese tramite collegamento telematico Italia-San Marino.

Comma 2: introduzioni in Italia da Vaticano e San Marino

Il secondo comma disciplina la fattispecie inversa: i beni introdotti nel territorio dello Stato italiano provenienti da Vaticano (incluse le aree extraterritoriali) e da San Marino. I contribuenti italiani da o per conto dei quali è effettuata l'introduzione sono tenuti al pagamento dell'IVA secondo l'art. 17, secondo comma, T.U.IVA. L'art. 17 c. 2 T.U.IVA prevede il meccanismo del reverse charge: l'imposta è dovuta dal cessionario italiano, che autofattura l'operazione applicando l'aliquota IVA italiana e detrae contestualmente l'imposta a credito (operazione neutra ai fini finanziari per il soggetto passivo che ha pieno diritto alla detrazione). Per i privati e i soggetti senza diritto di detrazione, l'IVA è dovuta come costo. Il sistema replica la logica delle importazioni dagli Stati terzi, ma senza il passaggio fisico in dogana per via dei rapporti speciali con Vaticano e San Marino.

Comma 3: il regime particolare dei beni esteri destinati a San Marino

Il terzo comma regola una fattispecie peculiare: i beni di provenienza estera (cioè da Stati terzi extra-UE, diversi da San Marino) destinati alla Repubblica di San Marino ma in transito attraverso l'Italia. In questo caso l'IVA italiana è assunta in deposito dalla dogana al momento dell'ingresso in Italia e rimborsata a San Marino successivamente all'effettiva introduzione dei beni nel suo territorio. È un meccanismo unico nel sistema IVA che riflette il particolare status di San Marino: lo Stato terzo enclave nell'Italia non ha confini doganali con l'UE diversi da quelli italiani, sicché tutti i beni esteri destinati a San Marino transitano per l'Italia. La sospensione tramite deposito doganale e il successivo rimborso a San Marino realizzano una partita di giro tra le due amministrazioni: l'Italia anticipa l'imposta sui beni che, destinati a San Marino, non dovrebbero scontare IVA italiana, e la rimborsa allo Stato sammarinese che applicherà la propria imposta secondo le proprie regole. Le modalità operative sono disciplinate dai decreti ministeriali citati al primo comma e dalla Convenzione 1995.

Coordinamento con la fatturazione elettronica e CESOP

Dal 01/07/2022 le operazioni con San Marino sono soggette alla fatturazione elettronica obbligatoria tramite SdI, in deroga al regime cartaceo che era residuato nel periodo transitorio. Il D.M. 21/06/2021 ha disciplinato il flusso telematico con l'Ufficio Tributario sammarinese: la fattura italiana viaggia via SdI, viene ricevuta dall'amministrazione sammarinese e, una volta vidimata elettronicamente, torna in Italia confermando l'avvenuta introduzione dei beni nel territorio sammarinese, attivando il regime di non imponibilità ex art. 71 c. 1 in raccordo con l'art. 8. Le operazioni con il Vaticano restano invece soggette al regime cartaceo o elettronico secondo le convenzioni specifiche, non essendo applicabili le procedure SdI in modo automatico. La Convenzione del 1995 con San Marino è stata integrata negli scambi automatici di dati ai sensi del Reg. UE 904/2010 e, per i pagamenti elettronici transfrontalieri, del Reg. UE 2020/284 (CESOP).

Soppressione dal 01/01/2027 e prospettive sistemiche

L'art. 170 del Testo Unico 19/01/2026 n. 10 sopprime l'art. 71 dal 01/01/2027 nell'ambito della riorganizzazione complessiva del sistema IVA italiano (riforma Meloni Atto III in attuazione della L. 9 agosto 2023 n. 111). La disciplina delle operazioni con Vaticano e San Marino sarà trasposta nel nuovo Testo Unico IVA in elaborazione, presumibilmente in un articolo dedicato o all'interno di una sezione sulle operazioni con Stati con regime speciale. Le convenzioni internazionali con Vaticano e San Marino restano vincolanti per l'Italia a livello di diritto internazionale pubblico, sicché la disciplina sostanziale della non imponibilità delle cessioni e del rimborso dei beni esteri destinati a San Marino non potrà essere modificata unilateralmente. Per i contribuenti italiani che operano con Vaticano e San Marino vale dunque, fino al 31/12/2026, la disciplina dell'art. 71; dal 01/01/2027 si applicheranno le norme corrispondenti del nuovo Testo Unico, con presumibile mantenimento del regime sostanziale.