Indice
- L'articolo 124 TUIR disciplina l'interruzione anticipata della tassazione di gruppo (consolidato fiscale) quando il requisito del controllo ex art. 117 cessa per qualsiasi motivo prima del compimento del triennio: cessione di partecipazioni, fusioni con effetti diluitivi, modifiche statutarie che alterano gli equilibri di voto, liquidazioni, scioglimenti.
- L'interruzione comporta una variazione del reddito del controllante nell'esercizio in cui il controllo viene meno: somma o sottrazione (a) degli interessi passivi precedentemente dedotti o non dedotti per effetto del previgente art. 97 c. 2 TUIR (consolidato pre-ATAD); (b) della differenza residua tra valore di libro e valore fiscale dei beni acquisiti in regime di neutralità ex art. 123 TUIR.
- Entro 30 giorni dal venir meno del controllo: il controllante integra gli acconti versati se inferiori a quelli dovuti per le società per cui il consolidato continua; ciascuna controllata effettua la propria integrazione sui redditi propri risultanti dalle comunicazioni ex art. 121 TUIR. Il controllante può attribuire alle controllate uscenti la propria eccedenza di versamenti.
- Le perdite fiscali risultanti dalla dichiarazione del consolidato (art. 122) restano in capo al controllante; in alternativa, la dichiarazione del consolidato può attribuirle alle società che le hanno prodotte (al netto di quelle utilizzate) secondo criteri stabiliti dai soggetti interessati e comunicati all'Agenzia all'atto dell'opzione iniziale o del rinnovo tacito.
- Le operazioni di fusione di una controllata in società non consolidata applicano la disciplina dell'art. 124; per la fusione del controllante con società esterne, il consolidato può continuare se permangono i requisiti dell'art. 117 dopo l'operazione (regola di "continuità" del perimetro di gruppo).
- La versione vigente dal 20 dicembre 2025 incorpora le modifiche del D.Lgs. 192/2024 sulla riforma fiscale, con coordinamenti di portata sistematica con la nuova disciplina degli interessi passivi (art. 96 ATAD post-2019) e con il regime delle operazioni straordinarie.
Testo dell'articoloVigente
Art. 124 TUIR – Interruzione della tassazione di gruppo prima del compimento del triennio (3)
In vigore dal 20/12/2025
Modificato da: Decreto legislativo del 07/10/2015 n. 192 Articolo 12
“1. Se il requisito del controllo, cosi’ come definito dall’articolo 117, cessa per qualsiasi motivo prima del compimento del triennio, il reddito della societa’ o dell’ente controllante, per il periodo d’imposta in cui viene meno tale requisito, viene aumentato o diminuito per un importo corrispondente:
a) agli interessi passivi dedotti o non dedotti nei precedenti esercizi del triennio per effetto di quanto previsto dall’articolo 97, comma 2;
b) alla residua differenza tra il valore di libro e quello fiscale riconosciuto dei beni acquisiti dalla stessa societa’ o ente controllante o da altra societa’ controllata secondo il regime di neutralita’ fiscale di cui all’articolo 123. Il periodo precedente si applica nel caso in cui il requisito del controllo venga meno anche nei confronti della sola societa’ cedente o della sola societa’ cessionaria.
2. Nel caso di cui al comma 1 entro trenta giorni dal venir meno del requisito del controllo:
a) la societa’ o l’ente controllante deve integrare quanto versato a titolo d’acconto se il versamento complessivamente effettuato e’ inferiore a quello dovuto relativamente alle societa’ per le quali continua la validita’ dell’opzione;
b) ciascuna societa’ controllata deve effettuare l’integrazione di cui alla lettera precedente riferita ai redditi propri, cosi’ come risultanti dalla comunicazione di cui all’articolo 121.
3. Ai fini del comma 2, entro lo stesso termine ivi previsto, con le modalita’ stabilite dal decreto di cui all’articolo 129, la societa’ o l’ente controllante puo’ attribuire, in tutto o in parte, i versamenti gia’ effettuati, per quanto eccedente il proprio obbligo, alle controllate nei cui confronti e’ venuto meno il requisito del controllo.
4. Le perdite fiscali risultanti dalla dichiarazione di cui all’articolo 122, i crediti chiesti a rimborso e, salvo quanto previsto dal comma 3, le eccedenze riportate a nuovo permangono nell’esclusiva disponibilita’ della societa’ o ente controllante. In alternativa a quanto previsto dal primo periodo, le perdite fiscali risultanti dalla dichiarazione di cui all’articolo 122 sono attribuite alle societa’ che le hanno prodotte al netto di quelle utilizzate e nei cui confronti viene meno il requisito del controllo secondo i criteri stabiliti dai soggetti interessati. Il criterio utilizzato per l’eventuale attribuzione delle perdite residue, in caso di interruzione anticipata della tassazione di gruppo, alle societa’ che le hanno prodotte e’ comunicato all’Agenzia delle entrate all’atto della comunicazione dell’esercizio dell’opzione o in caso di rinnovo tacito della stessa ai sensi dell’articolo 117, comma 3 (1).
4-bis. Entro lo stesso termine previsto dal comma 2, la societa’ o l’ente controllante e’ tenuto a comunicare all’Agenzia delle entrate l’importo delle perdite residue attribuito a ciascun soggetto (2).
5. Le disposizioni dei commi precedenti si applicano anche nel caso di fusione di una societa’ controllata in altra non inclusa nel consolidato. Nel caso di fusione della societa’ o ente controllante con societa’ o enti non appartenenti al consolidato, il consolidato puo’ continuare ove la societa’ o ente controllante sia in grado di dimostrare, anche dopo l’effettuazione di tali operazioni, la permanenza di tutti i requisiti previsti dalle disposizioni di cui agli articoli 117 e seguenti ai fini dell’accesso al regime. Ai fini della continuazione del consolidato, la societa’ o ente controllante puo’ interpellare l’amministrazione ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera e) , della legge 27 luglio 2000, n. 212 recante lo Statuto dei diritti del contribuente. Con il decreto di cui all’articolo 129 sono disciplinati gli eventuali ulteriori casi di interruzione anticipata del consolidato.
5-bis. La societa’ o ente controllante che intende continuare ad avvalersi della tassazione di gruppo ma non ha presentato l’istanza di interpello prevista dal comma 5 ovvero, avendola presentata, non ha ricevuto risposta positiva deve segnalare detta circostanza nella dichiarazione dei redditi.
6. L’articolo 118, comma 4, si applica anche relativamente alle somme percepite o versate tra le societa’ del comma 1 per compensare gli oneri connessi con l’interruzione della tassazione di gruppo relativi all’imposta sulle societa’.”
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(1) Comma cosi’ modificato dall’art. 7-quater, comma 27, lett. d), n. 1 decreto- legge 22 ottobre 2016 n. 193, convertito, con modificazioni, dalla legge 1 dicembre 2016 n. 225. Per l’applicazione delle disposizioni contenute nel presente comma vedasi l’art. 7-quater, comma 30 del citato decreto-legge n. 193 del 2016.
(2) Comma aggiunto dall’art. 7-quater, comma 27, lett. d), n. 2 decreto- legge 22 ottobre 2016 n. 193, convertito, con modificazioni, dalla legge 1 dicembre 2016 n. 225. Per l’applicazione delle disposizioni contenute nel presente comma vedasi l’art. 7-quater, comma 30 del citato decreto-legge n. 193 del 2016.
(3) In attuazione di quanto disposto dal presente articolo vedi il Decreto 01/03/2018 (GU 57/2018)
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Commento
L'interruzione anticipata del consolidato fiscale
L'articolo 124 del TUIR è una delle norme più tecniche e applicativamente delicate del consolidato fiscale nazionale. Disciplina le conseguenze dell'interruzione anticipata della tassazione di gruppo, ossia la cessazione del consolidato prima del compimento del triennio per il quale era stata esercitata l'opzione ex art. 117 TUIR. La disposizione, vigente dal 20 dicembre 2025 a seguito delle modifiche del D.Lgs. 192/2024, presidia un momento delicato della "vita" del consolidato: il distacco di una società dal gruppo, evento che richiede la corretta gestione delle posizioni latenti, dei diritti e degli obblighi.
Le cause di interruzione anticipata sono molteplici: cessione di partecipazioni che riduce il controllo sotto le soglie dell'art. 120; fusioni o scissioni con effetti diluitivi sul controllo; modifiche statutarie che alterano gli equilibri di voto in assemblea ordinaria; cessazione di attività; fallimento o liquidazione coatta della controllata (art. 126 TUIR). Tutti questi eventi attivano l'art. 124 con le sue articolate previsioni di "uscita ordinata" dal consolidato.
Le variazioni del reddito del controllante
Il comma 1 dell'art. 124 prevede che, nel periodo d'imposta in cui viene meno il controllo, il reddito del controllante sia aumentato o diminuito di importi corrispondenti a posizioni latenti generate durante la vita del consolidato. Le due categorie di variazioni sono:
(a) Interessi passivi precedentemente dedotti o non dedotti per effetto della disciplina previgente dell'art. 97 c. 2 TUIR (riferito al consolidato pre-ATAD prima della riforma del D.Lgs. 142/2018). Il riferimento è oggi parzialmente storico ma resta rilevante per posizioni stratificate.
(b) Differenza residua tra valore di libro e valore fiscale dei beni acquisiti dalla società o ente controllante o da altra controllata in regime di neutralità ex art. 123 TUIR. La regola fa emergere la plusvalenza latente che era stata "differita" durante il consolidato attraverso il regime di neutralità: l'uscita dal consolidato impone il "recupero" della differenza, simmetricamente al venir meno del legame di gruppo che giustificava la neutralità.
L'applicazione delle variazioni richiede una contabilità accurata delle posizioni latenti accumulatasi durante la vita del consolidato. Ciascuna controllata trasmette al controllante i dati ex art. 121 TUIR, che consolida le informazioni e applica le rettifiche al reddito del periodo di interruzione.
L'integrazione degli acconti: il comma 2
Il comma 2 dell'art. 124 prevede meccanismi di integrazione degli acconti d'imposta entro 30 giorni dal venir meno del requisito del controllo. La logica è coerente: l'interruzione modifica gli obblighi di versamento (le società uscenti tornano nel regime IRES individuale; il consolidato prosegue con perimetro ridotto) e occorre allineare gli acconti effettivamente versati a quelli dovuti.
Il controllante deve integrare quanto versato a titolo d'acconto se il versamento complessivamente effettuato è inferiore a quello dovuto relativamente alle società per le quali continua la validità dell'opzione (lett. a). Ciascuna controllata deve effettuare la propria integrazione riferita ai redditi propri risultanti dalle comunicazioni ex art. 121 TUIR (lett. b).
Il comma 3 prevede una flessibilità: il controllante può attribuire alle controllate uscenti i propri versamenti d'acconto eccedenti, in tutto o in parte, secondo le modalità del D.M. 1° marzo 2018 (art. 129 TUIR). La regola consente di gestire ordinatamente la transizione finanziaria delle società che lasciano il consolidato, evitando che la loro posizione fiscale risulti sbilanciata.
Le perdite fiscali residue: il comma 4 e l'opzione di attribuzione
Una delle questioni più delicate dell'interruzione anticipata è la sorte delle perdite fiscali residue del consolidato. Il comma 4 dell'art. 124 TUIR prevede due alternative:
Regola generale: le perdite fiscali risultanti dalla dichiarazione del consolidato (art. 122 TUIR), i crediti chiesti a rimborso e, salvo quanto previsto dal comma 3, le eccedenze riportate a nuovo permangono nell'esclusiva disponibilità del controllante. Il controllante può utilizzarle nei periodi successivi con il proprio reddito imponibile, secondo le regole dell'art. 84 TUIR (limite 80%, riportabilità a tempo indeterminato, antielusioni).
Regola alternativa: le perdite del consolidato possono essere attribuite alle società che le hanno prodotte (al netto di quelle già utilizzate dal consolidato) e nei cui confronti viene meno il requisito del controllo. L'attribuzione segue criteri stabiliti dai soggetti interessati e comunicati all'Agenzia delle Entrate all'atto dell'esercizio iniziale dell'opzione o, in caso di rinnovo tacito, al rinnovo. La scelta è dunque fissata "a monte": al momento dell'opzione le società del gruppo decidono se le perdite resteranno al controllante o saranno attribuite alle uscenti.
La scelta del criterio è cruciale per la pianificazione fiscale del gruppo: l'attribuzione alle controllate uscenti consente di valorizzare le perdite anche al di fuori del consolidato, ma le società uscenti potrebbero non avere capacità di assorbirle (es. società in liquidazione); la permanenza presso il controllante consente al gruppo di mantenere il valore fiscale ma può penalizzare le controllate cedute (acquisite da terzi senza perdite riportabili).
Il comma 4-bis impone al controllante di comunicare all'Agenzia delle Entrate, entro 30 giorni dal venir meno del controllo, l'importo delle perdite residue attribuito a ciascun soggetto. La comunicazione tempestiva è essenziale per la corretta gestione fiscale post-interruzione.
Operazioni di fusione: il comma 5
Il comma 5 dell'art. 124 disciplina l'applicazione della disposizione alle operazioni di fusione. La regola distingue due ipotesi:
Fusione di una controllata in società non consolidata: si applica la disciplina dell'art. 124 (interruzione anticipata) come se il controllo della controllata fosse cessato. Le posizioni latenti emergono e vengono recuperate nel reddito del controllante; le perdite residue seguono la regola generale o quella alternativa scelta nell'opzione iniziale.
Fusione del controllante con società esterne al consolidato: il consolidato può continuare se la società o ente controllante (post-fusione) è in grado di dimostrare la permanenza di tutti i requisiti previsti dall'art. 117 TUIR. La regola di "continuità" tutela la stabilità del gruppo: la riorganizzazione della holding non interrompe automaticamente il consolidato, purché la nuova entità mantenga il controllo sostanziale sulle controllate aderenti.
La gestione delle operazioni straordinarie a cavallo del consolidato richiede una pianificazione fiscale articolata, in coordinamento con le specifiche disposizioni degli artt. 172-176 TUIR (fusioni e scissioni) e con il D.M. 1° marzo 2018 sulle modalità applicative del consolidato.
Le novità della riforma fiscale 2024-2025
La versione dell'art. 124 in vigore dal 20 dicembre 2025 incorpora le modifiche del D.Lgs. 192/2024 sulla riforma fiscale, che hanno aggiornato i riferimenti normativi (in particolare il rinvio all'art. 97 c. 2 TUIR storico) e armonizzato la disciplina con le novità sistematiche del nuovo regime degli interessi passivi (art. 96 ATAD post-2019) e delle operazioni straordinarie. Il commercialista deve consultare le specifiche istruzioni applicative per la corretta gestione dei casi di interruzione successivi al 20 dicembre 2025.
Profili applicativi: pianificazione e gestione delle uscite
Sul piano operativo l'art. 124 TUIR richiede al commercialista una gestione strutturata dell'interruzione anticipata. Le fasi tipiche sono: (1) identificazione tempestiva dell'evento interruttivo (cessione di partecipazioni programmata, fusione in corso, modifica statutaria deliberata); (2) quantificazione delle posizioni latenti da far emergere (interessi pre-ATAD, valori ex art. 123); (3) calcolo delle integrazioni di acconto per le società che restano nel consolidato e per quelle uscenti; (4) scelta del criterio di attribuzione delle perdite residue (al controllante o alle uscenti, secondo l'opzione iniziale); (5) comunicazioni all'Agenzia delle Entrate entro i 30 giorni di legge.
La pianificazione fiscale delle uscite dal consolidato è oggi una delle aree più sensibili della consulenza fiscale d'impresa. Per le operazioni di acquisizione/cessione di società consolidate (M&A), l'analisi delle conseguenze ex art. 124 è parte essenziale della due diligence pre-deal: l'acquirente deve valutare le posizioni latenti che emergeranno con l'uscita dal consolidato della società target, le perdite riportabili attribuibili, le eventuali integrazioni di acconto. Le clausole contrattuali di indemnification e di tax sharing post-closing sono di norma essenziali per neutralizzare i rischi.
Per le ristrutturazioni infragruppo (fusioni, scissioni, conferimenti), il coordinamento tra art. 124, art. 119 c. 2 (continuità del consolidato in caso di operazioni straordinarie infragruppo), e artt. 172-176 (regimi specifici delle operazioni straordinarie) richiede attenzione tecnica significativa. La consulenza è di norma multidisciplinare (fiscalista, legale societario, advisor) e l'eventuale interpello preventivo all'Agenzia delle Entrate fornisce significativa tax certainty per operazioni di rilevante impatto.
Prassi e linee guida
Risoluzione · n. 251/E del 19 giugno 2008
Agenzia delle Entrate
Effetti dell'interruzione anticipata del consolidato fiscale nazionale ex art. 124 TUIR: l'Agenzia disciplina la rideterminazione del reddito imponibile della consolidata uscente, il riallineamento delle perdite trasferite alla fiscal unit e le rettifiche di consolidamento non ancora riassorbite.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itRisposta a interpello · n. 400 del 26 luglio 2023
Agenzia delle Entrate
Sul perimetro di applicazione dell'art. 124 TUIR in caso di operazioni straordinarie che incidono sul requisito del controllo ex art. 117: l'Agenzia distingue le ipotesi che determinano interruzione del consolidato da quelle in cui il regime di tassazione di gruppo prosegue in continuita.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itDomande frequenti
Cosa accade se il controllo cessa prima del compimento del triennio del consolidato?
Si verifica l'interruzione anticipata ai sensi dell'art. 124 TUIR. Il reddito del controllante nel periodo di interruzione viene aumentato o diminuito di importi corrispondenti agli interessi passivi precedentemente dedotti/non dedotti ex previgente art. 97 c. 2 TUIR e alla differenza residua tra valore di libro e fiscale dei beni acquisiti in regime di neutralità ex art. 123 TUIR. Entro 30 giorni vanno integrati gli acconti d'imposta e comunicate all'Agenzia delle Entrate le perdite residue attribuite a ciascun soggetto.
A chi vanno le perdite fiscali residue del consolidato in caso di interruzione anticipata?
Due alternative ai sensi dell'art. 124 c. 4 TUIR: (a) regola generale: le perdite restano nell'esclusiva disponibilità del controllante, utilizzabili nei periodi successivi secondo le regole dell'art. 84 TUIR; (b) regola alternativa: le perdite vengono attribuite alle società che le hanno prodotte (al netto di quelle utilizzate) e nei cui confronti viene meno il controllo, secondo criteri stabiliti dai soggetti interessati e comunicati all'Agenzia delle Entrate all'atto dell'esercizio iniziale dell'opzione o del rinnovo tacito.
La fusione del controllante con società esterne interrompe il consolidato?
Non automaticamente. Ai sensi dell'art. 124 c. 5 TUIR, in caso di fusione del controllante con società o enti non appartenenti al consolidato, il consolidato può continuare se la società o ente controllante (post-fusione) è in grado di dimostrare la permanenza di tutti i requisiti previsti dall'art. 117 TUIR. La regola di continuità tutela la stabilità del gruppo: la riorganizzazione della holding non interrompe il consolidato, purché la nuova entità mantenga il controllo sostanziale sulle controllate aderenti.
Quali integrazioni di acconto sono dovute in caso di interruzione anticipata?
Entro 30 giorni dal venir meno del controllo (art. 124 c. 2 TUIR): (a) il controllante deve integrare quanto versato a titolo d'acconto se il versamento complessivamente effettuato è inferiore a quello dovuto relativamente alle società per cui continua la validità dell'opzione; (b) ciascuna controllata uscente deve effettuare l'integrazione riferita ai redditi propri risultanti dalle comunicazioni ex art. 121 TUIR. Il controllante può inoltre attribuire alle controllate uscenti la propria eccedenza di versamenti, secondo le modalità del D.M. 1° marzo 2018.
Le posizioni latenti del consolidato (es. trasferimenti ex art. 123) si "scaricano" all'interruzione?
Sì. L'art. 124 c. 1 lett. b) TUIR prevede che il reddito del controllante venga aumentato o diminuito della differenza residua tra valore di libro e valore fiscale dei beni acquisiti dalla controllante o da altra controllata secondo il regime di neutralità ex art. 123 TUIR. La regola fa emergere la plusvalenza/minusvalenza latente che era stata differita durante il consolidato attraverso il regime di neutralità infragruppo: l'uscita dal consolidato impone il "recupero" della differenza, simmetricamente al venir meno del legame di gruppo che giustificava la neutralità.
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