Autore
Andrea Marton
Dottore in Economia e Finanza · Divulgatore giuridico e fiscale
Cura Legge in Chiaro: la spiegazione in linguaggio chiaro dei testi normativi italiani, dal TUIR al Codice Civile, dai contratti collettivi alla Legge di Bilancio, sempre a partire dalle fonti ufficiali.
Metodo editoriale
Fonti consultateNormattiva · Gazzetta Ufficiale · ARAN · Agenzia delle Entrate · INPS · INAIL · Banca d’Italia
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Legge 5 febbraio 1992, n. 91 – Nuove norme sulla cittadinanza
1. Le disposizioni necessarie per l’esecuzione della presente legge sono emanate, entro un anno dalla sua entrata in vigore, con decreto del Presidente della Repubblica, udito il parere del Consiglio di Stato e previa deliberazione del Consiglio dei Ministri, su proposta dei Ministri degli affari esteri e dell’interno, di concerto con il Ministro di grazia e giustizia. articolo precedente articolo successivo
La territorialità dell’imposta di successione decide quali beni finiscono nella dichiarazione presentata in Italia: una scelta che dipende quasi sempre dalla residenza del defunto al momento del decesso. Gli esempi raccolti qui mostrano come si applica il criterio del worldwide taxation per i residenti, quello territoriale per i non residenti e come intervengono le convenzioni bilaterali quando lo stesso patrimonio rischia di essere tassato in due Stati. La cornice di riferimento è l’art. 2 D.Lgs. 346/1990, letto insieme alla nozione di residenza fiscale dell’art. 2 TUIR.
L’imposta italiana sulle successioni e donazioni si applica con due logiche distinte. Se il defunto o il donante era fiscalmente residente in Italia, l’imposta colpisce l’intera massa ereditaria ovunque si trovino i beni: conti correnti svizzeri, immobili in Spagna, partecipazioni in società lussemburghesi, quote di fondi negli Stati Uniti. È il principio del worldwide taxation, fissato dall’art. 2 comma 1 D.Lgs. 346/1990.
Se invece il defunto o il donante era residente all’estero, l’imposta si applica solo ai beni e diritti esistenti in Italia: immobili sul territorio nazionale, conti aperti presso banche italiane, partecipazioni in società con sede in Italia, crediti verso debitori italiani. È il principio di territorialità del comma 2, che limita la potestà impositiva ai cespiti localizzati nel Paese.
La residenza si accerta secondo l’art. 2 TUIR: per le persone fisiche conta l’iscrizione anagrafica per la maggior parte del periodo d’imposta, oppure il domicilio o la residenza civilistica in Italia. La sola iscrizione AIRE non basta a escludere la residenza fiscale italiana se domicilio o residenza effettivi restano nel territorio. Il D.Lgs. 139/2024 ha riordinato l’imposta confermando questi due criteri, mentre l’art. 1 del decreto identifica i fatti generatori e l’art. 9 elenca cosa rientra nell’attivo ereditario.
Distinguere correttamente lo status del defunto è il primo passaggio operativo. Un residente fiscale italiano lascia agli eredi l’obbligo di dichiarare in Italia ogni bene mobile e immobile, in qualunque Paese si trovi; il valore complessivo concorre a determinare franchigie e aliquote (coniuge e figli 4% oltre il milione di franchigia, fratelli 6% oltre 100.000 euro, altri parenti e estranei 6% o 8%).
Un non residente, invece, fa scattare l’imposta italiana solo sui beni “esistenti nello Stato”: l’art. 2 c. 3 D.Lgs. 346/1990 contiene una presunzione di territorialità che considera comunque esistenti in Italia, salvo prova contraria, i beni iscritti in pubblici registri italiani, le azioni e quote di società italiane, le obbligazioni e i titoli emessi da soggetti residenti, i crediti verso debitori italiani e i beni custoditi in cassette di sicurezza presso istituti italiani. Sono incluse anche le navi e gli aeromobili registrati in Italia.
L’eredità di un non residente che comprende solo beni esteri non genera alcun obbligo dichiarativo in Italia. Se invece anche un solo bene rientra nel perimetro territoriale italiano, gli eredi devono presentare la dichiarazione di successione entro dodici mesi dal decesso, limitata però a quel cespite.
Quando lo stesso patrimonio è potenzialmente tassabile sia in Italia sia in un altro Stato (per esempio perché il defunto era residente in Italia ma possedeva un immobile in Francia, dove la tassazione successoria è territoriale), si rischia la doppia imposizione. L’Italia ha stipulato convenzioni bilaterali specifiche con un numero limitato di Paesi: Stati Uniti, Regno Unito, Francia, Danimarca, Svezia, Grecia e Israele. Con la Germania non esiste una convenzione sulle successioni, pur essendo in vigore quella sulle imposte sui redditi.
Le convenzioni stabiliscono di solito che gli immobili siano tassati nello Stato dove si trovano e che i beni mobili seguano la residenza del defunto. Per evitare la doppia tassazione, l’art. 26 D.Lgs. 346/1990 riconosce comunque un credito d’imposta per le imposte pagate all’estero in via definitiva su beni ivi esistenti, anche in assenza di convenzione, nei limiti dell’imposta italiana proporzionalmente attribuibile a quei beni.
Situazione. Carla muore a Milano, dove ha sempre vissuto. Lascia agli eredi un appartamento a Milano (350.000 euro), un portafoglio titoli presso una banca italiana (180.000 euro) e un conto cifrato a Lugano (220.000 euro).
Soluzione. Residenza fiscale italiana piena: opera il worldwide taxation. La dichiarazione di successione deve indicare tutti e tre i cespiti, conto svizzero compreso. La franchigia di 1 milione per ciascun figlio assorbe l’imposta principale; restano dovuti imposta ipotecaria e catastale sull’immobile e imposta di bollo sulla dichiarazione. Sul conto svizzero la banca elvetica può applicare la propria imposta cantonale: l’eventuale tassazione svizzera, se definitiva e documentata, può essere portata in credito ai sensi dell’art. 26.
Situazione. Robert, cittadino americano residente a Boston da trent’anni, muore lasciando un trilocale in centro a Roma (valore catastale rivalutato 220.000 euro) e un patrimonio mobiliare di 3 milioni di dollari custodito in banche statunitensi.
Soluzione. Non residente: l’Italia tassa solo l’immobile romano. Gli eredi presentano la dichiarazione di successione italiana limitata al trilocale, pagano imposta ipotecaria 2% e catastale 1% sul valore catastale, più l’eventuale imposta di successione se manca il rapporto di parentela in linea retta. Il patrimonio americano resta fuori dal perimetro italiano. La convenzione Italia-USA del 1955 conferma il criterio della tassazione immobiliare nello Stato di ubicazione e regola eventuali crediti d’imposta sul versante statunitense.
Situazione. Famiglia italiana trasferita stabilmente a Londra: padre e figlio iscritti AIRE, contratti di lavoro UK, vita familiare oltremanica. Il padre dona al figlio 500.000 euro tramite bonifico tra due conti londinesi.
Soluzione. Il donante è non residente in Italia: l’imposta italiana di donazione non si applica perché i beni (denaro su conto UK) non sono “esistenti nello Stato”. La convenzione Italia-UK del 1966 sulle successioni e donazioni copre anche le donazioni, attribuendo la potestà impositiva al Regno Unito. Nessuna dichiarazione in Italia, salvo la valutazione su eventuali aspetti civilistici (collazione, lesione di legittima) se in futuro si apre una successione in Italia.
Situazione. Giuseppe vive a Buenos Aires da quarant’anni, iscritto AIRE, residenza fiscale argentina pacifica. Muore lasciando ai figli (uno in Argentina, uno in Italia) una casa di campagna a Caltanissetta e un terreno agricolo nello stesso comune.
Soluzione. Non residente: l’Italia tassa solo i beni immobili siciliani. Gli eredi presentano la dichiarazione di successione in Italia tramite il portale dell’Agenzia delle Entrate, indicando esclusivamente immobile e terreno con valori catastali rivalutati. La franchigia di 1 milione per figlio in linea retta assorbe l’imposta di successione; restano dovute ipotecaria 2% e catastale 1%. Per gli eredi non residenti l’Agenzia richiede la nomina di un rappresentante fiscale in Italia (art. 36 D.Lgs. 346/1990).
Situazione. Elena, residente fiscale a Torino, muore lasciando alla figlia un appartamento a Nizza (valore di mercato 280.000 euro) oltre a beni italiani per 600.000 euro. La Francia tassa la successione sull’immobile francese (droits de succession) con aliquote variabili 5%-45% per linea diretta oltre franchigia di 100.000 euro.
Soluzione. Worldwide taxation italiano: la dichiarazione di successione include anche l’immobile francese. La convenzione Italia-Francia del 1990 attribuisce alla Francia la potestà impositiva sull’immobile situato sul suo territorio; l’Italia tassa comunque l’intero asse ma riconosce, ai sensi dell’art. 26 D.Lgs. 346/1990 e della convenzione, un credito d’imposta per i droits de succession pagati in Francia in via definitiva, nei limiti della quota di imposta italiana riferibile all’immobile di Nizza. La figlia, unica erede in linea retta, beneficia della franchigia di 1 milione e probabilmente non versa imposta italiana di successione; restano ipotecaria e catastale sui beni italiani.
L’erede o il beneficiario che si trova davanti a un patrimonio internazionale deve, prima di tutto, ricostruire con certezza la residenza fiscale del defunto al momento del decesso: certificato anagrafico storico, iscrizione AIRE, eventuale residenza estera ufficiale e indicatori di domicilio (utenze, contratti, scuole dei figli, conti correnti operativi).
Verificato lo status, si compila l’inventario dei beni distinguendo Italia ed estero. Se il defunto era residente italiano, ogni cespite va dichiarato; se era residente estero, solo i beni “esistenti nello Stato” finiscono nella dichiarazione. Il notaio incaricato della pubblicazione del testamento o della redazione della dichiarazione di successione integra i dati patrimoniali, mentre per gli aspetti fiscali internazionali può essere utile contattare il consolato italiano del Paese di residenza del defunto, che spesso fornisce schede pratiche aggiornate sulle convenzioni in vigore.
La dichiarazione di successione si presenta entro dodici mesi dal decesso tramite il portale dell’Agenzia delle Entrate. Per i non residenti è obbligatoria la nomina di un rappresentante fiscale italiano. Se sono dovute imposte estere su beni ricompresi nel worldwide taxation, le ricevute di pagamento estero vanno conservate per dieci anni per documentare il credito d’imposta in caso di controllo.
L’iscrizione AIRE basta a evitare la tassazione italiana sui beni esteri?
No. L’AIRE è solo uno degli elementi che concorrono ad accertare la residenza fiscale. Se il defunto manteneva in Italia il domicilio (centro degli affari e degli interessi) o la residenza civilistica per la maggior parte del periodo d’imposta, è considerato residente fiscale italiano e scatta il worldwide taxation. L’iscrizione AIRE va supportata da una residenza estera effettiva e documentata.
Un conto corrente cointestato in Svizzera del defunto residente italiano va dichiarato?
Sì, integralmente per la quota di pertinenza del defunto. Il worldwide taxation include tutti i rapporti bancari esteri intestati o cointestati al de cuius residente in Italia. La banca svizzera può rilasciare un estratto al valore di data decesso utilizzabile per la dichiarazione.
Esiste una convenzione contro la doppia imposizione con la Germania per le successioni?
No. Tra Italia e Germania non esiste una convenzione bilaterale specifica sulle successioni. In presenza di doppia tassazione si applica direttamente l’art. 26 D.Lgs. 346/1990, che riconosce comunque un credito d’imposta per le imposte tedesche pagate in via definitiva su beni situati in Germania, nei limiti dell’imposta italiana proporzionalmente riferibile a quei beni.
Il beneficiario di una donazione da donante non residente deve dichiarare qualcosa in Italia?
Solo se l’oggetto della donazione è un bene esistente in Italia (immobile italiano, partecipazione in società italiana, conto presso banca italiana). Donazioni di beni esteri da donante non residente non rientrano nell’imposta italiana, anche se il beneficiario è residente in Italia. Restano gli eventuali obblighi di monitoraggio fiscale (quadro RW) se il bene ricevuto è detenuto all’estero.
Vedi anche: Aliquote successione, Ufficio competente imposta successione, Successione con beni in Italia e all’estero, Morte del socio di SRL e successione delle quote, Successione legittima e Imposta di registro e ipocatastali sulla donazione.
Ordinamento giudiziario (Regio Decreto 30 gennaio 1941, n. 12)
Articolo abrogato.
L’art. 3-bis T.U.E. affronta un nodo concreto e diffuso: cosa fare degli edifici che esistono da decenni, ma che il nuovo piano urbanistico considera “fuori zona”, incompatibili con la destinazione attuale o in contrasto con gli indirizzi di pianificazione. La norma evita la scelta drastica fra demolizione e abbandono e introduce una terza via: la conservazione. Gli esempi che seguono mostrano, su scenari realistici, quali interventi sono ammessi su un capannone, una villa rurale, un opificio dismesso o una tettoia preesistente, e quali invece restano preclusi salvo accordi specifici con l’amministrazione comunale.
L’articolo 3-bis del Testo Unico Edilizia (D.P.R. 380/2001) introduce una categoria autonoma rispetto a quelle dell’art. 3: gli “interventi di conservazione”. La logica della norma e’ chiara: un fabbricato realizzato legittimamente puo’ diventare, nel tempo, incompatibile con il nuovo strumento urbanistico (PUC, PRG, PGT, a seconda della regione). Senza l’art. 3-bis, il proprietario sarebbe paralizzato: il piano non consente nuovi interventi, ma neppure pretende la demolizione. L’edificio degraderebbe da solo.
La norma rovescia questa prospettiva. Il piano urbanistico individua espressamente gli edifici esistenti che non sono piu’ compatibili con i propri indirizzi, e l’amministrazione comunale puo’ consentire su di essi interventi conservativi. Non si tratta di una sanatoria, ne’ di una deroga: e’ una disciplina ordinaria, pensata per garantire la tutela del patrimonio edilizio esistente quando la demolizione sarebbe sproporzionata.
Tre principi guidano l’applicazione pratica: il fabbricato deve essere legittimo all’origine; l’incompatibilita’ deve risultare da una scelta esplicita del piano; gli interventi ammessi devono rispettare la sagoma, il volume e la destinazione consolidata, salvo accordi specifici con il Comune.
Il punto di partenza, prima di qualunque intervento, e’ la lettura dello strumento urbanistico comunale. Solo se il PUC (o il PRG, o il PGT regionale) ha individuato l’edificio come “non compatibile con gli indirizzi di pianificazione”, il proprietario puo’ invocare la disciplina dell’art. 3-bis.
Le situazioni tipiche di “incompatibilita’” sono ricorrenti: capannoni produttivi in aree riclassificate come residenziali; ville o cascinali in zone agricole sottoposte a vincolo paesaggistico stringente; opifici in zone produttive ridimensionate dal nuovo piano; tettoie, depositi o pertinenze accessorie in aree dove il piano non ammette nuove volumetrie.
La mappatura non e’ automatica. Spetta al richiedente verificare, presso l’ufficio tecnico comunale, che il proprio fabbricato rientri nell’elenco degli edifici in contrasto. La verifica si fa con due documenti: le tavole grafiche del piano (dove il fabbricato risulta perimetrato con un simbolo specifico) e le norme tecniche di attuazione (che descrivono quali interventi sono ammessi su quella categoria di edifici).
Se l’edificio non e’ espressamente mappato, l’art. 3-bis non si applica. Il proprietario dovra’ percorrere altre strade: la richiesta di variante puntuale, l’accordo di pianificazione, oppure la disciplina ordinaria dell’art. 3 sulle categorie di intervento.
La regola generale e’ che gli interventi devono essere “conservativi”: devono mantenere l’edificio nelle sue caratteristiche essenziali, senza trasformarlo in qualcosa di diverso.
Ammessi senza accordo specifico: manutenzione ordinaria (riparazioni, rifacimento finiture, sostituzione infissi), manutenzione straordinaria (rifacimento tetto, consolidamento strutture, adeguamento impianti), restauro e risanamento conservativo (recupero filologico, ripristino di parti degradate, miglioramento prestazionale senza alterazione di sagoma e volumi).
Preclusi, salvo accordi specifici: ristrutturazione edilizia pesante con modifica di sagoma o volumetria, ampliamenti, cambi d’uso che contrastino con la destinazione del piano, nuove costruzioni anche se accessorie. Per questi interventi serve un accordo formalizzato con l’amministrazione, di solito nella forma del permesso di costruire convenzionato o dell’accordo di programma.
Un caso particolare riguarda la pertinenza paesaggistica: se l’edificio si trova in area sottoposta a vincolo, ogni intervento conservativo richiede comunque l’autorizzazione paesaggistica della Soprintendenza, anche quando l’art. 3-bis lo consente sotto il profilo urbanistico. Le due valutazioni sono autonome e cumulative.
Un proprietario possiede un capannone realizzato negli anni ’80 ai margini del centro abitato. Il nuovo PUC ha riclassificato l’area come residenziale (zona B di completamento) e il capannone risulta espressamente perimetrato come “edificio non compatibile con gli indirizzi del piano”.
Il proprietario vuole rifare la copertura, sostituire i serramenti, consolidare la struttura portante e adeguare l’impianto elettrico. Tutti questi interventi rientrano nella manutenzione straordinaria e nel risanamento conservativo. L’art. 3-bis li consente senza accordo specifico: basta la SCIA o, a seconda dell’entita’, la CILA. La destinazione produttiva resta congelata, ma il fabbricato non si degrada.
Se invece il proprietario volesse demolire il capannone e ricostruirlo come residenza, l’art. 3-bis non basta: occorre una variante puntuale o un accordo di pianificazione.
Una villa ottocentesca si trova in zona F (verde di interesse paesaggistico) sottoposta a vincolo D.Lgs. 42/2004. Il PUC la indica come edificio storico esistente, non compatibile con i nuovi indirizzi di salvaguardia ma meritevole di tutela.
Il proprietario intende effettuare un restauro filologico: ripristino degli intonaci a calce, recupero del manto in coppi originale, consolidamento delle volte, rifacimento dei serramenti in legno secondo il disegno storico. Sotto il profilo urbanistico, l’art. 3-bis ammette l’intervento. Sotto il profilo paesaggistico, serve l’autorizzazione della Soprintendenza, che valutera’ la coerenza del progetto con il vincolo.
L’ampliamento, anche minimo, della villa resta precluso: la conservazione non ammette aumenti di volume, neppure motivati da esigenze funzionali (bagno aggiuntivo, locale tecnico esterno).
Un opificio degli anni ’60 si trova in una zona produttiva che il nuovo PUC ha ridimensionato per ridurre il consumo di suolo. L’opificio risulta dismesso da anni e mappato come edificio in contrasto.
Il proprietario vuole intervenire per evitare il degrado strutturale: messa in sicurezza della copertura, demolizione di superfetazioni interne non legittime, consolidamento dei pilastri. Tutti interventi di manutenzione straordinaria e risanamento, ammessi dall’art. 3-bis.
Diverso il discorso se il proprietario volesse riconvertire l’opificio in un complesso polifunzionale (uffici, residenza, commerciale). Qui non si parla piu’ di conservazione, ma di trasformazione: serve un accordo con il Comune, di solito in forma di permesso di costruire convenzionato con cessione di standard urbanistici o oneri compensativi.
Un fabbricato isolato lungo una strada provinciale e’ classificato dal PUC come zona D (produttiva), ma il piano ne segnala l’incompatibilita’ con la nuova viabilita’ e con le esigenze di salvaguardia ambientale.
Il richiedente, proprietario di un’attivita’ di piccola produzione artigianale che occupa il fabbricato, vuole adeguare l’edificio dal punto di vista energetico (cappotto esterno, fotovoltaico in copertura, pompa di calore). L’art. 3-bis consente questi interventi come adeguamento prestazionale rientrante nel risanamento conservativo. Il D.L. 69/2024 (cd. “Salva-casa”) ha rafforzato questa lettura, agevolando gli interventi di efficientamento anche su edifici in regime di tolleranza.
Resta escluso l’ampliamento per ospitare nuove linee produttive. Per quello, l’unica strada e’ un accordo formalizzato con l’amministrazione.
Una tettoia realizzata negli anni ’90 con regolare titolo edilizio si trova oggi in un’area che il PUC ha classificato come non edificabile, all’interno di una fascia di rispetto stradale. La tettoia e’ mappata come pertinenza esistente non conforme.
Il proprietario vuole sostituire il manto in lamiera ondulata con una copertura in legno e tegole, mantenendo identiche le dimensioni e il sedime. L’intervento e’ di manutenzione straordinaria con miglioramento estetico: l’art. 3-bis lo ammette, perche’ non altera sagoma, volume e sedime della tettoia originaria.
Non sarebbe invece ammessa la sostituzione con una tettoia piu’ ampia, neppure di pochi metri quadrati: la conservazione esclude per definizione qualunque incremento dimensionale.
Il primo passo, per il proprietario o per il richiedente, e’ sempre lo stesso: chiedere all’ufficio tecnico comunale un accesso agli atti del PUC e verificare se il proprio fabbricato e’ mappato come “edificio in contrasto”. La verifica si fa con la tavola dei vincoli e con le norme tecniche di attuazione.
Se l’edificio rientra nell’elenco, il proprietario puo’ presentare il titolo edilizio adeguato (CILA, SCIA o permesso di costruire, a seconda della categoria di intervento) richiamando esplicitamente l’art. 3-bis. La motivazione del titolo deve dimostrare che l’intervento e’ conservativo: relazione tecnica con stato di fatto e stato di progetto a confronto, computo metrico, dimostrazione del mantenimento di sagoma e volumi.
Se l’edificio non e’ mappato, o se l’intervento desiderato eccede la conservazione, occorre valutare strade alternative: variante puntuale al piano, accordo di programma con il Comune, oppure attendere la prossima revisione del PUC presentando osservazioni nella fase di pubblicazione.
In presenza di vincolo paesaggistico, il procedimento urbanistico si affianca a quello autorizzativo della Soprintendenza: i due percorsi sono indipendenti e vanno gestiti in parallelo.
L’art. 3-bis si applica anche se il PUC non ha mappato esplicitamente l’edificio?
No. La norma richiede che lo strumento urbanistico individui in modo espresso gli edifici considerati in contrasto. Senza mappatura, l’edificio resta soggetto alla disciplina ordinaria del piano e alle categorie di intervento dell’art. 3 T.U.E.
Posso ampliare un edificio mappato come “in contrasto” se l’ampliamento e’ minimo?
In linea di principio no: la conservazione esclude ogni incremento di volume o sagoma. Ampliamenti, anche modesti, richiedono un accordo specifico con il Comune, di norma in forma di permesso di costruire convenzionato.
Il “Salva-casa” (D.L. 69/2024) ha cambiato qualcosa sull’art. 3-bis?
Il decreto ha rafforzato la disciplina della tolleranza edilizia e dello stato legittimo, agevolando gli interventi conservativi e di efficientamento energetico anche su edifici con difformita’ minori. La logica dell’art. 3-bis non e’ stata stravolta, ma il quadro complessivo e’ diventato piu’ favorevole alla conservazione.
Se l’edificio e’ vincolato sotto il profilo paesaggistico, basta l’art. 3-bis?
No. L’art. 3-bis riguarda solo il profilo urbanistico. In presenza di vincolo paesaggistico occorre la separata autorizzazione della Soprintendenza ai sensi del D.Lgs. 42/2004. Le due valutazioni sono indipendenti e devono essere ottenute entrambe prima di iniziare i lavori.
L’art. 5-bis IRAP del D.Lgs. 446/1997 definisce il cosiddetto metodo fiscale di determinazione del valore della produzione netta per le societa di persone commerciali (snc e sas) e per gli enti equiparati. A differenza del metodo da bilancio applicabile alle societa di capitali ex art. 5, qui la base imponibile si costruisce a partire dai componenti positivi e negativi rilevanti per la determinazione del reddito d’impresa, con alcune esclusioni mirate. I casi pratici che seguono mostrano come ricostruire correttamente il valore della produzione, quando ha senso optare per il metodo da bilancio e quali effetti hanno le deduzioni del costo del lavoro a tempo indeterminato. Tutti gli importi sono di scuola e servono solo a chiarire la logica di calcolo.
Dal periodo d’imposta 2022 la Legge di Bilancio 2022 (L. 234/2021, art. 1, commi 8 e 9) ha escluso dal perimetro IRAP le persone fisiche esercenti attivita d’impresa, arti e professioni: ditte individuali e lavoratori autonomi non sono piu soggetti passivi. Restano invece pienamente soggette le societa di persone commerciali (snc, sas), le societa di capitali, gli enti commerciali e non commerciali e le amministrazioni pubbliche, ciascuno con regole di calcolo proprie.
Per snc e sas il regime ordinario e quello dell’art. 5-bis: la base imponibile e la differenza fra ricavi e altri proventi caratteristici (con esclusione dei proventi finanziari) e i costi delle materie prime, sussidiarie, di consumo, delle merci, dei servizi, l’ammortamento e i canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali. Sono esclusi dal computo i costi del personale a tempo indeterminato (dedotti separatamente come previsto dall’art. 11) e gli oneri finanziari. La ripartizione su base regionale, quando l’attivita e esercitata in piu regioni, segue l’art. 4 del decreto.
L’art. 5-bis prevede che le snc e le sas, nonche le persone fisiche imprenditrici fino al 2021, determinino il valore della produzione con criterio fiscale. L’art. 5, invece, riserva alle societa di capitali e agli enti commerciali la determinazione con il metodo da bilancio, prendendo le voci A e B del conto economico civilistico al netto delle componenti non rilevanti (interessi, perdite su crediti, costo del personale). Le differenze pratiche sono significative:
Una snc o una sas che redige un bilancio in forma ordinaria puo optare per il metodo da bilancio, con vincolo triennale e successivo tacito rinnovo: la scelta va comunicata nel quadro IS della dichiarazione IRAP del primo anno di efficacia.
Il valore della produzione netta si ottiene sottraendo dai ricavi e altri proventi rilevanti i costi della produzione ammessi e poi applicando le deduzioni previste dall’art. 11. Le principali deduzioni in vigore sono il cosiddetto cuneo fiscale (deduzione del costo dei dipendenti a tempo indeterminato dal 2015), la deduzione forfettaria per i contributi assicurativi obbligatori, la deduzione di 1.850 euro per ciascun dipendente impiegato (fino a cinque dipendenti, per soggetti con base imponibile non superiore a determinati limiti) e la deduzione base decrescente per soggetti con base imponibile contenuta.
L’aliquota ordinaria e il 3,9 per cento, salvo maggiorazioni o riduzioni stabilite dalle regioni nei limiti consentiti.
La Alfa snc esercita commercio all’ingrosso. Nel 2025 registra: ricavi 500.000 euro; costo del venduto 280.000; servizi e utenze 60.000; ammortamenti beni strumentali 20.000; canone leasing operativo 12.000; costo del personale TI lordo 70.000 (due dipendenti); interessi passivi 5.000.
Calcolo del valore della produzione lordo ex art. 5-bis:
Applicando la deduzione integrale del costo del personale a tempo indeterminato (cuneo fiscale, art. 11, comma 4-octies) per 70.000 euro, la base imponibile netta scende a 58.000 euro. L’imposta dovuta, ad aliquota ordinaria 3,9 per cento, e pari a 2.262 euro.
La Beta sas e una societa in accomandita semplice con un socio accomandatario amministratore e un socio accomandante che apporta solo capitale. Nel 2025 ha ricavi 220.000 euro, costi per materie e servizi 110.000, ammortamenti 8.000, un solo dipendente TI con costo lordo 30.000, compenso amministratore al socio accomandatario 25.000.
Il compenso al socio amministratore, ai fini IRAP, segue le regole del reddito d’impresa: per le sas e indeducibile dal reddito della societa (e tassato in capo al socio per trasparenza), quindi non riduce la base imponibile IRAP. Il calcolo e:
L’accomandante non incide sul calcolo IRAP: la societa resta soggetto passivo a prescindere dalla qualifica dei soci.
La Gamma snc redige il bilancio in forma ordinaria e intende stabilizzare l’imponibile sulle voci civilistiche. Esercita l’opzione per il metodo da bilancio ex art. 5 nel quadro IS della dichiarazione IRAP 2025, con efficacia triennale 2025-2027.
Con il metodo da bilancio, il valore della produzione e dato dalla somma algebrica delle voci della macroclasse A meno quelle della macroclasse B del conto economico, escluse: B.9 (costo del personale), B.10 lett. c e d (svalutazioni di immobilizzazioni e crediti), B.12 e B.13 (accantonamenti), oltre alle componenti finanziarie e straordinarie. L’effetto pratico tipico per una snc commerciale che gia rispetta i principi contabili e una base imponibile sostanzialmente simile, ma con regole piu lineari su accantonamenti e ammortamenti civilistici. Il vincolo triennale impone pero attenzione: in caso di crescita degli ammortamenti civilistici l’opzione puo risultare meno favorevole del metodo fiscale.
La Delta snc ha tre dipendenti: due a tempo indeterminato (costo lordo 35.000 ciascuno) e uno a tempo determinato (costo lordo 28.000). Valore della produzione lordo: 180.000 euro.
Il messaggio operativo e che la stabilizzazione dei contratti a TI riduce in modo significativo l’IRAP, perche solo il personale stabile beneficia della deduzione integrale.
La Epsilon sas con esercizio coincidente con l’anno solare deve presentare la dichiarazione IRAP autonomamente (non nel modello Redditi) entro l’ultimo giorno del decimo mese successivo alla chiusura dell’esercizio. I versamenti seguono le scadenze proprie: saldo e primo acconto entro il 30 giugno (o il 31 luglio con maggiorazione dello 0,40 per cento), secondo acconto entro il 30 novembre. La dichiarazione e telematica e va trasmessa tramite Entratel o intermediario abilitato. L’omessa presentazione comporta sanzioni proporzionali, la presentazione tardiva entro 90 giorni e regolarizzabile con sanzione ridotta.
Per il contribuente snc o sas la verifica utile e tracciabile passa da pochi passaggi ordinati. L’ufficio amministrativo della societa, o il responsabile contabile, dovrebbe procedere cosi:
Le evidenze documentali utili sono i prospetti contabili, il libro unico del lavoro, i contratti di locazione e leasing, l’elenco cespiti con piano di ammortamento e le ricevute telematiche dei versamenti F24. Per dubbi interpretativi e sempre prudente consultare le circolari dell’Agenzia delle Entrate sulla disciplina IRAP e le risposte agli interpelli pubblicate.
L’opzione per il metodo da bilancio richiede la redazione del bilancio in forma ordinaria secondo le regole del codice civile (artt. 2423 e seguenti). Una snc in contabilita semplificata non puo esercitare l’opzione: l’unica strada e passare prima al regime ordinario e poi optare nella dichiarazione IRAP del primo anno.
No, dal periodo d’imposta 2022 le persone fisiche esercenti attivita d’impresa, arti e professioni sono escluse dal perimetro IRAP per effetto dell’art. 1, commi 8 e 9, della L. 234/2021. Restano soggette solo le societa di persone, le societa di capitali e gli enti commerciali e non commerciali.
No. Il compenso erogato al socio accomandatario amministratore segue il regime di trasparenza fiscale della sas: e indeducibile dal reddito d’impresa della societa e quindi non riduce la base imponibile IRAP determinata con metodo fiscale ex art. 5-bis. Diverso il trattamento per gli amministratori non soci, soggetti a regole proprie.
No: la deduzione integrale del costo del personale prevista dall’art. 11, comma 4-octies, riguarda solo i lavoratori a tempo indeterminato. Per i contratti a tempo determinato restano applicabili le sole deduzioni residuali (contributi INAIL e, nei limiti reddituali, la deduzione 1.850 euro per dipendente), oltre alle agevolazioni specifiche eventualmente introdotte in via temporanea dal legislatore.
Vedi anche: Ritenute riattribuite ai soci di società di persone, Art. 5 IRAP, IRAP: dichiarazione, acconti e come si versa, IRAP: cos’è e come funziona, Chi paga l’IRAP e l’autonoma organizzazione e IRAP: come si calcola la base imponibile.
Testo vigente verificato su Normattiva. Scheda in arricchimento editoriale.
Nel caso previsto dal n. 1 dell'articolo precedente l'autore della parte letteraria ne riacquista la libera disponibilità, senza pregiudizio dell'eventuale azione di danni a carico del compositore.
Nei casi previsti dai numeri 2 e 3, e senza pregiudizio dell'azione di danni prevista nel comma precedente, il rapporto di comunione formatosi sull'opera già musicata rimane fermo, ma l'opera stessa non può essere rappresentata od eseguita che con il consenso di entrambi i collaboratori.
Fonte: Normattiva.it.
Il segreto d’ufficio della Banca d’Italia non e una clausola di stile: e la barriera giuridica che protegge le informazioni di vigilanza dall’uso improprio, anche da parte di altre amministrazioni pubbliche. Allo stesso tempo, il legislatore ha previsto canali tipici di collaborazione con autorita nazionali, europee e giudiziarie. Conoscere il perimetro di cio che e coperto e di cio che puo essere legittimamente condiviso e essenziale per ogni intermediario vigilato che riceve richieste, ispezioni o contestazioni. Gli scenari che seguono mostrano in modo concreto come opera l’art. 7 T.U.B. nei punti di frizione piu frequenti.
L’art. 7 del Testo unico bancario stabilisce un principio forte: tutte le notizie, le informazioni e i dati in possesso della Banca d’Italia in ragione della sua attivita di vigilanza sono coperti da segreto d’ufficio, anche nei confronti delle pubbliche amministrazioni. Il segreto non e opponibile soltanto al Ministro dell’economia e delle finanze quando questi eserciti i poteri previsti dal T.U.B., e alle autorita giudiziarie penali, ma con limiti rigorosi che vedremo nei casi.
I dipendenti della Banca d’Italia sono pubblici ufficiali e sono tenuti al segreto anche nei confronti della pubblica amministrazione. La violazione e penalmente rilevante ai sensi dell’art. 326 c.p. La ratio e duplice: tutelare la stabilita del sistema finanziario (informazioni sensibili su crisi, ispezioni in corso, modelli di rischio) e proteggere la posizione degli intermediari vigilati da disclosure non disciplinate.
Il segreto non e assoluto. Il comma 1 ammette espressamente la collaborazione con autorita di altri Stati membri e con la BCE nell’ambito del Meccanismo di vigilanza unico; il comma 5 disciplina la trasmissione di atti all’autorita giudiziaria penale; il comma 7 consente lo scambio di informazioni con CONSOB, IVASS, COVIP e con autorita europee come EBA, ESMA, EIOPA per finalita di vigilanza. La logica e quella del “need to know” istituzionale: l’informazione puo uscire solo verso soggetti che ne hanno bisogno per esercitare poteri pubblicistici previsti dalla legge.
Sono coperti dal segreto: rapporti ispettivi, verbali di ispezione, modelli di rischio interni, dati sulle esposizioni creditizie aggregate dei singoli intermediari, corrispondenza con la BCE su singoli soggetti vigilati, valutazioni SREP, piani di risanamento, comunicazioni riservate sulle crisi. Sono coperti anche i contenuti delle audizioni informali con esponenti aziendali e le segnalazioni di vigilanza nominative.
Non sono coperti: i provvedimenti finali pubblicati nel Bollettino di Vigilanza, le sanzioni una volta divenute definitive e pubblicate (anche se talvolta in forma anonima, come vedremo), gli atti normativi e regolamentari, le istruzioni di vigilanza, i dati statistici aggregati pubblicati. La differenza chiave e tra output regolatorio (pubblico) e materiale istruttorio (coperto).
Il sistema disegna quattro grandi corsie. La prima e europea: BCE nell’ambito SSM ai sensi del Reg. UE 1024/2013, EBA per le funzioni di vigilanza prudenziale, ESRB per il rischio sistemico. La seconda e domestica intersettoriale: CONSOB per gli intermediari misti (banche che fanno anche servizi di investimento), IVASS per i gruppi bancari-assicurativi, COVIP sui fondi pensione. La terza e giudiziaria: trasmissione all’autorita giudiziaria penale dei fatti che possono costituire reato. La quarta e amministrativa specializzata: UIF per il sospetto di riciclaggio, Guardia di Finanza nei limiti delle indagini delegate.
Resta fuori, di norma, la collaborazione “orizzontale” con altre PA per finalita non di vigilanza: l’Agenzia delle Entrate non puo ottenere automaticamente dati ispettivi BdI per un accertamento tributario; un Comune non puo chiedere informazioni di vigilanza per finalita urbanistiche; un’autorita amministrativa non finanziaria non rientra nel perimetro dell’art. 7.
Una procura della Repubblica indaga su una banca commerciale per ipotesi di ostacolo all’esercizio delle funzioni di vigilanza e false comunicazioni sociali. Chiede a BdI copia integrale del rapporto ispettivo e dei verbali.
Cosa accade. Ai sensi del comma 5 dell’art. 7, l’autorita giudiziaria penale puo ottenere atti e notizie coperti dal segreto. La trasmissione non e libera: deve avvenire tramite richiesta formale, e il PM deve indicare la pertinenza con il procedimento. Una volta acquisiti, gli atti entrano nel fascicolo penale e seguono le regole del codice di procedura. La banca vigilata viene a conoscenza dell’acquisizione di norma solo se e indagata o nell’ambito del contraddittorio cautelare. Eventuali soggetti terzi citati nei verbali (clienti, controparti) sono protetti dalle regole sulla riservatezza endo-procedimentale.
Punto operativo. L’intermediario vigilato che riceve, in un secondo momento, atti dal proprio difensore tratti dal fascicolo penale puo utilizzarli per la difesa ma non puo diffonderli: il segreto BdI si trasforma in segreto investigativo, non scompare.
Una Commissione parlamentare di inchiesta sulla gestione di una crisi bancaria convoca il Governatore e i vertici della Vigilanza per audizione. Chiede di conoscere il contenuto dei rapporti ispettivi e delle interlocuzioni con la banca negli ultimi cinque anni.
Cosa accade. Le Commissioni parlamentari di inchiesta hanno, in linea di principio, gli stessi poteri dell’autorita giudiziaria. Tuttavia il segreto d’ufficio BdI puo essere opposto in audizione pubblica per la parte coperta da riservatezza, con possibilita di prosieguo in seduta segreta. La prassi consolidata e l’ammissione in seduta segreta di informazioni sensibili (modelli interni, valutazioni di adeguatezza degli esponenti, scenari di risoluzione) e la trasmissione di documentazione classificata con vincolo di non divulgazione.
Punto operativo. L’intermediario vigilato non e parte dell’audizione, ma le informazioni che lo riguardano possono comunque emergere. Ha interesse a monitorare i lavori parlamentari e, se necessario, a far valere il proprio diritto alla riservatezza tramite le sedi competenti, ferma restando la sovranita della Commissione sui propri lavori.
Una banca quotata svolge in modo significativo servizi di investimento. CONSOB sta valutando una sanzione per market abuse e chiede a BdI informazioni sull’organizzazione interna, sui presidi di compliance e sulle eventuali criticita ispettive recenti.
Cosa accade. Lo scambio rientra nei canali tipici previsti dal comma 7 dell’art. 7 e dai protocolli di collaborazione BdI-CONSOB. Le due autorita possono scambiarsi informazioni anche coperte da segreto, a condizione che restino utilizzate per finalita di vigilanza e che siano sottoposte alle stesse regole di segretezza presso l’autorita ricevente. Il segreto, in altre parole, viaggia con il documento.
Punto operativo. L’intermediario misto deve essere consapevole che le risposte rese a BdI su un certo profilo (es. governance, conflitti di interesse) possono essere note anche a CONSOB. Conviene mantenere coerenza nelle rappresentazioni e nei flussi documentali verso entrambe le autorita.
L’Agenzia delle Entrate sta verificando la posizione fiscale di una banca regionale e chiede a BdI copia degli esiti dell’ultima ispezione, ritenendoli utili per valutare la corretta classificazione dei crediti deteriorati e i conseguenti effetti fiscali sulle svalutazioni.
Cosa accade. La richiesta non rientra nei canali di collaborazione tipici dell’art. 7. L’attivita accertativa tributaria non e “finalita di vigilanza” e l’AdE non e tra le autorita di vigilanza finanziaria. Di norma BdI oppone il segreto. L’Agenzia puo comunque ottenere dati e documenti rivolgendosi direttamente all’intermediario, nell’ambito dei propri poteri istruttori, oppure attivando l’autorita giudiziaria penale qualora emergano profili di rilevanza penale.
Punto operativo. L’intermediario vigilato risponde direttamente all’AdE con la propria documentazione contabile e fiscale. Non puo invocare il segreto BdI per sottrarsi agli obblighi tributari: il segreto protegge le informazioni in mano alla Banca d’Italia, non quelle proprie della banca.
BdI conclude un procedimento sanzionatorio nei confronti di una SIM controllata da una banca, irrogando sanzioni pecuniarie a due esponenti. L’intermediario chiede che la pubblicazione avvenga in forma anonima per evitare ricadute reputazionali.
Cosa accade. Il sistema prevede di regola la pubblicita delle sanzioni come strumento di deterrenza, ma riconosce la possibilita di pubblicazione anonimizzata quando la diffusione dei nominativi possa causare un danno sproporzionato, mettere a rischio la stabilita dei mercati finanziari o pregiudicare un’indagine in corso. La decisione e motivata e bilancia trasparenza e riservatezza.
Punto operativo. La richiesta di anonimizzazione va presentata nel contraddittorio sanzionatorio, con elementi concreti (impatto sui clienti, rischio sistemico locale, indagini pendenti). Non e una franchigia generale: e un’eccezione motivata.
L’intermediario vigilato che voglia gestire correttamente il perimetro del segreto puo adottare alcune cautele organizzative. Primo: tracciare in modo netto i flussi documentali con BdI (ispezioni, lettere di follow-up, richieste dati) separandoli da quelli verso altre autorita. Secondo: classificare internamente i documenti ricevuti da BdI come “riservati – vigilanza” e limitarne la circolazione a need-to-know. Terzo: predisporre procedure di risposta alle richieste di terzi (autorita giudiziaria, AdE, Guardia di Finanza in funzioni non delegate da PM) che valutino caso per caso quali documenti possono essere consegnati e quali ricadono nella sfera del segreto BdI.
Un’attenzione particolare merita la fase di esibizione documentale nei contenziosi civili. L’intermediario chiamato a produrre documenti puo opporre il segreto su carte di provenienza BdI, ma deve farlo in modo argomentato: il giudice civile bilancia il diritto alla prova con il segreto d’ufficio e puo richiedere alla Banca d’Italia un parere o l’esibizione diretta. La regola di prudenza e: non esibire spontaneamente, motivare l’opposizione, lasciare al giudice la determinazione.
Un intermediario vigilato puo ottenere copia del proprio rapporto ispettivo per usarlo in giudizio? Il rapporto e di proprieta BdI e coperto da segreto. L’intermediario, in quanto destinatario, ne conosce contenuto e contestazioni; puo utilizzarlo nel contraddittorio sanzionatorio o nei ricorsi avverso provvedimenti finali, ma non puo diffonderlo a terzi estranei al procedimento.
La Guardia di Finanza puo chiedere a BdI informazioni di vigilanza? Solo quando agisce su delega dell’autorita giudiziaria penale, nei limiti previsti dal comma 5 dell’art. 7. Le richieste autonome della GdF per finalita di polizia tributaria non superano il segreto BdI.
Il segreto vale anche dopo la cessazione dell’incarico in Banca d’Italia? Si. L’obbligo di segreto continua dopo la cessazione del rapporto di lavoro e copre tutte le informazioni acquisite per ragioni di ufficio. La violazione rileva penalmente ai sensi dell’art. 326 c.p.
Lo scambio con la BCE comporta perdita di tutela? No. L’informazione trasmessa nell’ambito del Meccanismo di vigilanza unico resta coperta dal segreto presso la BCE, che e soggetta a un regime di segretezza equivalente ai sensi del Reg. UE 1024/2013 e dello Statuto del SEBC.
Stabilire dove una prestazione di servizi e rilevante ai fini IVA e uno dei nodi piu delicati per chi fattura cross-border. La regola generale e contenuta nell’art. 7-ter T.U.IVA, introdotto nel 2010 in recepimento della Direttiva 2008/8/CE: il criterio cambia radicalmente a seconda che il committente sia un soggetto passivo IVA (B2B) o un consumatore finale (B2C). In questa guida pratica analizziamo cinque scenari ricorrenti, con il ragionamento operativo da seguire passo dopo passo.
Dal 1 gennaio 2010, con il D.Lgs. 11 febbraio 2010 n. 18 che ha trasposto la Direttiva 2008/8/CE, la territorialita delle prestazioni di servizi e stata ridisegnata. La logica e duplice: per le prestazioni rese a soggetti passivi (B2B) il luogo di tassazione e quello in cui il committente e stabilito; per le prestazioni rese a privati (B2C) il luogo di tassazione resta quello del prestatore.
Questa regola generale si applica salvo eccezioni tipizzate negli articoli 7-quater (prestazioni immobiliari, ristorazione, locazione mezzi di trasporto a breve termine) e 7-quinquies (accesso a manifestazioni culturali, sportive, scientifiche). Per i servizi digitali B2C verso consumatori UE vale invece il principio del Paese del consumo, gestito tramite il regime speciale OSS (gia MOSS fino al 30 giugno 2021).
Le definizioni operative di soggetto passivo e di luogo di stabilimento sono dettagliate nel Regolamento UE 282/2011, che resta la bussola interpretativa quando i contorni soggettivi non sono cristallini.
La distinzione e netta sulla carta. B2B (business to business): la prestazione si considera effettuata nel Paese in cui e stabilito il committente. Se il prestatore italiano fattura a un’azienda tedesca, l’operazione e fuori campo IVA in Italia (art. 7-ter), il committente DE assolve l’imposta in reverse charge nel proprio Paese.
L’ufficio fatturazione italiano emettera fattura senza addebito di IVA, con la dicitura “inversione contabile – art. 7-ter D.P.R. 633/1972” e indicazione del numero VIES del cliente.
B2C (business to consumer): la prestazione e tassata nel Paese del prestatore. Se la stessa societa italiana fattura a un privato francese, l’operazione e rilevante in Italia e va assoggettata a IVA italiana al 22%. Eccezione importante: per i servizi elettronici, di telecomunicazione e teleradiodiffusione (TTE) verso privati UE si applica il regime OSS.
Il discrimine pratico: prima di fatturare bisogna sempre qualificare il committente. La prova si ottiene tramite il numero di partita IVA estera validata sul portale VIES della Commissione europea. Una validazione VIES con esito positivo, conservata insieme alla fattura, e l’elemento probatorio principale richiesto dall’Agenzia delle Entrate in sede di controllo.
Il meccanismo del reverse charge intra-UE per i servizi B2B funziona cosi: il prestatore italiano emette fattura elettronica senza IVA (codice natura N6.9 o equivalente, fuori campo art. 7-ter), il committente UE autofattura nel proprio Paese applicando l’aliquota locale, detrae l’IVA come pre-IVA secondo le regole nazionali. L’operazione genera un debito e un credito IVA dello stesso importo per il committente, con effetto finanziario neutro.
Adempimenti italiani: presentazione del modello Intrastat servizi resi (modello INTRA-1 quater) entro il giorno 25 del mese successivo al trimestre o al mese di riferimento, a seconda della soglia. La fattura va trasmessa via Sistema di Interscambio (SdI) con codice destinatario XXXXXXX se il cliente UE non e censito su SdI, oppure tramite l’esterometro confluito in fattura elettronica dal 1 luglio 2022.
Errore tipico: emettere fattura con IVA italiana al 22% a un cliente UE soggetto passivo, magari perche la validazione VIES non e stata effettuata. In caso di controllo, l’IVA addebitata e indetraibile per il cliente estero e l’operatore italiano deve rettificare la fattura con nota di credito, riemettere senza IVA e correggere gli Intrastat.
Situazione: Studio italiano di consulenza marketing fattura 8.000 euro a societa tedesca per analisi di mercato e brand positioning. Il cliente fornisce VAT number DE123456789.
Inquadramento: prestazione di servizi generica B2B, ricade nella regola dell’art. 7-ter. Luogo di tassazione: Germania (Paese del committente). Operazione fuori campo IVA in Italia.
Adempimenti: validazione VIES preventiva del VAT number DE, fattura elettronica via SdI senza IVA con dicitura “inversione contabile – art. 7-ter D.P.R. 633/1972”, codice natura N6.9, presentazione INTRA-1 quater entro il 25 del mese successivo. Il cliente DE assolve l’IVA al 19% in reverse charge.
Errore da evitare: addebitare IVA italiana 22% perche “il servizio e stato erogato da Milano”. Il luogo di erogazione fisica non rileva per i servizi generici B2B; conta lo stabilimento del committente.
Situazione: SaaS italiana vende abbonamento annuale 120 euro a privato francese per piattaforma di storage cloud. Nessun VAT number, pagamento con carta.
Inquadramento: servizio elettronico B2C verso consumatore UE. Non si applica la regola dell’art. 7-ter (servizio del prestatore) ma la deroga per i servizi digitali B2C: tassazione nel Paese del consumo, cioe Francia, con IVA al 20%.
Adempimenti: registrazione al regime OSS (One Stop Shop) presso l’Agenzia delle Entrate italiana, applicazione IVA francese 20% in fattura, dichiarazione OSS trimestrale, versamento dell’IVA estera all’Italia che la ridistribuisce ai Paesi membri di destinazione.
Soglia di tolleranza: fino a 10.000 euro annui di vendite TTE+beni a distanza verso privati UE complessivamente, l’operatore italiano puo continuare ad applicare IVA italiana 22% (regola di franchigia art. 7-octies). Sopra soglia, OSS obbligatorio.
Situazione: Professionista italiano (associato di studio) eroga consulenza strategica via videocall a privato residente in Svizzera per 2.500 euro.
Inquadramento: prestazione di servizi generica B2C verso privato extra-UE. Regola dell’art. 7-ter comma 1 lettera b): tassazione nel Paese del prestatore (Italia). Operazione rilevante IVA in Italia al 22%.
Eccezione: per alcune categorie di servizi immateriali (consulenza, elaborazione dati, prestazioni di pubblicita, cessione di diritti) verso privati extra-UE, l’art. 7-septies prevede la non territorialita in Italia. Una consulenza strategica generica rientra tipicamente fra le prestazioni di consulenza tecnica e quindi puo qualificarsi come operazione non rilevante in Italia, fatturabile fuori campo IVA con riferimento all’art. 7-septies.
Verifica caso per caso: la natura specifica della consulenza determina l’inquadramento. Se si tratta di puro coaching motivazionale e dubbio l’art. 7-septies sia applicabile; se si tratta di consulenza tecnica/legale/economica il riferimento e piu solido. Documentare bene il contenuto della prestazione e la residenza extra-UE del cliente.
Situazione: Software house italiana cede licenza d’uso annuale di un gestionale a societa olandese per 15.000 euro. Cliente fornisce VAT number NL.
Inquadramento: la cessione di licenze software a soggetti passivi UE costituisce prestazione di servizi (non cessione di beni) e segue la regola dell’art. 7-ter B2B. Luogo di tassazione: Paesi Bassi.
Adempimenti: identico al Caso 1 – fattura fuori campo IVA italiana, reverse charge per il cliente NL (IVA 21%), Intrastat servizi resi. Differenza rispetto alla cessione di beni: l’INTRA-1 quater riguarda i servizi, non l’INTRA-1 bis dei beni; valore in colonna “servizi resi”.
Attenzione: se il software fosse venduto in formato fisico (DVD, chiavetta) spedito materialmente in NL, sarebbe cessione intracomunitaria di beni con regole proprie (art. 41 D.L. 331/1993). La modalita di consegna cambia l’inquadramento.
Situazione: Societa di catering italiana fornisce servizio ristorazione a societa tedesca DE durante fiera B2B a Milano per 12.000 euro. Cliente DE soggetto passivo con VAT number valido.
Inquadramento: la prestazione di ristorazione e catering rientra fra le eccezioni dell’art. 7-quater lettera c) (per somministrazioni a bordo) o piu in generale, per il catering durante eventi, dell’art. 7-quinquies. La tassazione segue il luogo di materiale esecuzione: Italia. Quindi IVA italiana 10% (aliquota ristorazione) si applica anche se il cliente e un’azienda DE.
Non vale il reverse charge: nonostante il rapporto B2B intra-UE, l’eccezione territoriale prevale sulla regola generale dell’art. 7-ter. L’ufficio fatturazione italiano emette fattura con IVA 10%, il cliente DE puo eventualmente recuperarla tramite procedura di rimborso IVA estera (Dir. 2008/9/CE).
Errore da evitare: applicare il reverse charge perche “il cliente e un’azienda UE”. La regola generale dell’art. 7-ter cede il passo alle eccezioni tipizzate negli artt. 7-quater e 7-quinquies.
Operativamente l’ufficio fatturazione deve seguire questo flusso decisionale, in ordine:
Se la fattispecie e complessa o coinvolge piu Paesi, prima di emettere fattura conviene confrontarsi con un operatore IVA esperto in fiscalita internazionale. L’errore territoriale comporta sanzioni proporzionali all’IVA non versata o indebitamente addebitata: dal 1° settembre 2024 (D.Lgs. 87/2024) la sanzione per fatturazione o registrazione irregolare e’ fissata al 70% dell’imposta, con un minimo di 300 euro (in precedenza la forbice era dal 90% al 180%, minimo 500 euro).
Devo sempre validare il VAT number del cliente UE su VIES prima di fatturare in reverse charge?
Si. La validazione VIES e l’elemento probatorio principale dello status di soggetto passivo del committente. Una validazione con esito negativo o un VAT number non riconosciuto obbliga il prestatore italiano ad applicare IVA italiana 22% (trattando l’operazione come B2C). Conservare la stampa della verifica VIES con data e ora.
Cosa succede se sbaglio e addebito IVA italiana a un cliente UE soggetto passivo?
L’IVA addebitata e indetraibile per il cliente estero (non puo recuperarla nel proprio Paese). Va emessa nota di credito a storno della fattura errata e riemessa fattura corretta fuori campo art. 7-ter. Vanno corretti gli Intrastat. Se l’errore e rilevato in autonomia prima del controllo, sanzioni ridotte tramite ravvedimento operoso.
Per servizi digitali B2C verso UE sotto la soglia di 10.000 euro applico IVA italiana o OSS?
Sotto la soglia annua di 10.000 euro complessiva (servizi TTE + vendite a distanza beni verso privati UE), si applica IVA italiana 22% come se fosse vendita interna. Sopra soglia o per opzione, regime OSS obbligatorio con IVA del Paese del consumo. La soglia e cumulativa e si calcola guardando l’anno precedente e quello in corso.
Una consulenza erogata via videocall da Milano a un privato statunitense e tassata in Italia?
Dipende dalla natura della consulenza. Per consulenze tecniche, legali, economiche, di elaborazione dati o pubblicita verso privati extra-UE si applica l’art. 7-septies: operazione non rilevante in Italia, fatturazione fuori campo IVA. Per consulenze di natura generica (life coaching, motivazionale) non rientranti nelle categorie tipizzate, vale la regola B2C dell’art. 7-ter: IVA italiana 22%. Verificare caso per caso il contenuto della prestazione.
Vedi anche: Territorialità IVA nei servizi esteri, Territorialità IVA, Buono-corrispettivo monouso (SPV), Agenzie di viaggio, Rimborso IVA e IVA presupposti applicativi.
Testo vigente verificato su Normattiva. Scheda in arricchimento editoriale.
Chi abbia rappresentato, eseguito o comunque pubblicato un'opera anonima o pseudonima è ammesso a far valere i diritti dell'autore, finchè questi non si sia rivelato.
Questa disposizione non si applica allorché si tratti degli pseudonimi indicati nel secondo comma dell'articolo precedente.
Fonte: Normattiva.it.
Quando dividendi, interessi o proventi finanziari arrivano da un soggetto estero senza passare per una banca o un intermediario italiano, il fisco italiano non riceve nessuna ritenuta automatica. Tocca al contribuente liquidare l’imposta in dichiarazione e ricostruire le somme percepite, la valuta di accredito, la tassazione subita all’estero e il valore di giacenza dei rapporti detenuti fuori confine. L’art. 18 TUIR stabilisce la regola di base: imposta sostitutiva del 26% (12,5% per titoli pubblici whitelist), credito d’imposta estero ex art. 165 TUIR e obbligo di monitoraggio fiscale tramite quadro RW.
L’art. 18 TUIR si applica ai redditi di capitale di fonte estera percepiti senza l’intervento di un intermediario residente che agisca da sostituto d’imposta. Sono inclusi dividendi distribuiti da societa estere, interessi su conti correnti e depositi presso banche non italiane, cedole di obbligazioni estere, proventi di titoli atipici e simili. La regola generale e l’applicazione di un’imposta sostitutiva del 26% sul lordo percepito, allineata al regime interno previsto per i corrispondenti redditi di fonte italiana.
L’aliquota scende al 12,5% per i proventi di titoli pubblici italiani, di Stati esteri inclusi nella whitelist (Paesi che garantiscono adeguato scambio di informazioni) e di organismi sovranazionali a partecipazione italiana. La base imponibile e sempre lorda: non si possono dedurre commissioni di custodia, spese bancarie estere o oneri accessori. La conversione in euro avviene al cambio del giorno di percezione del provento; se manca il dato puntuale, si usa il cambio del giorno precedente piu vicino pubblicato dalla Banca d’Italia.
Il contribuente puo scegliere tra due binari. Il primo e l’imposta sostitutiva diretta in dichiarazione (quadro RM del modello Redditi PF), che esaurisce gli obblighi sul reddito e non concorre alla formazione del reddito complessivo IRPEF. Il secondo, residuale e meno frequente, e la tassazione ordinaria con aliquote IRPEF progressive, possibile per alcune fattispecie marginali ma di norma penalizzante.
Sul versante della doppia imposizione, l’art. 165 TUIR riconosce il credito per le imposte pagate all’estero a titolo definitivo. Quando il reddito e assoggettato a imposta sostitutiva, pero, l’orientamento dell’Agenzia delle Entrate e restrittivo: il credito spetta nei limiti dell’aliquota convenzionale prevista dal Trattato bilaterale e solo per la quota effettivamente dovuta all’estero secondo la Convenzione. Le ritenute applicate in eccesso rispetto al tetto convenzionale non danno diritto a credito in Italia: il contribuente deve attivarsi presso l’amministrazione estera per il rimborso.
Le Convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni, ispirate al modello OCSE, fissano per i dividendi tetti che oscillano tipicamente tra il 5% e il 15%, mentre per gli interessi spaziano dallo 0% al 10%. Conoscere il Trattato applicabile e il primo passo per non lasciare credito sul tavolo o, peggio, per non subire una doppia tassazione effettiva.
Accanto alla tassazione del reddito c’e l’obbligo dichiarativo previsto dal D.L. 167/1990: il quadro RW del modello Redditi PF censisce le attivita finanziarie e patrimoniali detenute all’estero. Vanno indicati i conti correnti esteri, i dossier titoli, le partecipazioni in societa non residenti, le polizze vita estere a contenuto finanziario e le quote di OICR esteri. Il valore da riportare e il piu alto tra costo storico e valore di mercato, con il dettaglio dei giorni di possesso.
Dal quadro RW discendono anche IVAFE (sulle attivita finanziarie estere, 0,2% annuo) e IVIE (sugli immobili esteri, 1,06%). L’omessa o infedele compilazione comporta sanzioni dal 3% al 15% degli importi non dichiarati, raddoppiate per i Paesi black list. La soglia di 15.000 euro di valore massimo sui conti correnti esonera solo dal monitoraggio, non dall’IVAFE: se questa e dovuta, il quadro RW va comunque compilato.
Dal 2017 lo scambio automatico di informazioni CRS (Common Reporting Standard) e la Direttiva DAC2 hanno reso quasi impossibile l’oblio: oltre 100 giurisdizioni trasmettono ogni anno saldi, interessi, dividendi e proventi di vendita riferibili a contribuenti italiani. L’Agenzia incrocia i flussi con le dichiarazioni e fa partire lettere di compliance verso chi ha omesso il quadro RW.
Marco apre un conto presso un broker statunitense e investe 80.000 dollari in azioni americane. Nel 2025 incassa 1.800 dollari lordi di dividendi. Il broker statunitense applica il withholding interno del 30%, ridotto al 15% perche Marco ha compilato il modulo W-8BEN (Convenzione Italia-USA). Sul lordo di 1.800 dollari vengono trattenuti 270 dollari.
In Italia Marco indica 1.800 dollari convertiti in euro nel quadro RM e applica l’imposta sostitutiva del 26%. Sui 1.530 euro presunti di controvalore (esempio con cambio 1,176), versa 397,80 euro. Sui 270 dollari di ritenuta convenzionale puo riconoscere credito d’imposta ex art. 165 TUIR nei limiti del 15% convenzionale, cioe 229,50 euro convertiti. Compila inoltre il quadro RW con il valore del dossier titoli (giacenza piu alta del periodo, costo storico oppure valore di mercato) e versa IVAFE 0,2%.
Elena mantiene un conto in franchi presso una banca cantonale svizzera, con giacenza media di 60.000 CHF. Nel 2025 matura interessi attivi lordi per 240 CHF; la banca, applicando la legislazione interna, non opera alcuna ritenuta a titolo definitivo (le ritenute residue svizzere non rientrano nelle fattispecie con credito convenzionale immediato in capo a Elena).
Elena dichiara i 240 CHF convertiti in euro nel quadro RM e applica il 26%, pagando circa 64 euro di imposta sostitutiva. Compila il quadro RW indicando giacenza media e giacenza massima del conto, versa IVAFE come imposta in misura fissa annua sul conto corrente (34,20 euro pro quota di possesso). Conserva l’estratto conto annuale e la documentazione bancaria per dieci anni a fini probatori.
Paolo detiene 30.000 sterline in Gilts (titoli del debito pubblico britannico). I Gilts rientrano tra i titoli pubblici di Stati esteri inclusi nella whitelist italiana: le cedole godono percio dell’aliquota agevolata del 12,5%. Nel 2025 Paolo incassa cedole per 600 sterline lorde, senza ritenuta UK (gli interessi sui Gilts sono pagati al lordo a non residenti).
In dichiarazione Paolo riporta le 600 sterline convertite in euro nel quadro RM con aliquota 12,5%, versando circa 87 euro di imposta sostitutiva. Non spetta credito d’imposta estero perche nessuna ritenuta e stata applicata oltremanica. Compila il quadro RW indicando il dossier titoli, e versa IVAFE 0,2% sul valore dei Gilts. Se in corso d’anno avesse venduto parte dei titoli, la plusvalenza andrebbe dichiarata separatamente nel quadro RT come reddito diverso, non come reddito di capitale ex art. 18.
Sara investe 50.000 euro in un ETF UCITS armonizzato di diritto irlandese a distribuzione, acquistato tramite un broker non residente. Nel 2025 l’ETF distribuisce 750 euro lordi di dividendi. Sui dividendi distribuiti da OICR esteri armonizzati si applica l’imposta sostitutiva del 26%. La fonte irlandese non opera ritenuta in uscita su distribuzioni a non residenti.
Sara dichiara nel quadro RM i 750 euro e versa 195 euro di sostitutiva. Non c’e credito estero da computare. Le quote di ETF vanno indicate in RW al valore di mercato di fine periodo o al costo storico, con IVAFE 0,2%. Le plusvalenze derivanti da eventuale vendita confluiscono in quadro RT come redditi diversi di natura finanziaria, anch’esse al 26%, e seguono il regime dichiarativo.
Luigi, a febbraio 2025, trasferisce il dossier titoli da una banca italiana a una banca tedesca per un valore di 200.000 euro. Da quel momento i dividendi e gli interessi maturati cessano di transitare per un sostituto d’imposta italiano e ricadono sotto la regola dell’art. 18 TUIR.
Per il periodo gennaio-febbraio i flussi tassati in regime amministrato dalla banca italiana sono gia chiusi. Da marzo in poi Luigi deve tenere il registro analitico dei proventi, applicare la sostitutiva 26% in dichiarazione, computare le ritenute convenzionali pagate all’estero e compilare RW dal mese di apertura del rapporto tedesco. La banca italiana certifica la chiusura del regime amministrato; quella tedesca, invece, non e tenuta ad alcun adempimento verso il fisco italiano. Luigi puo eventualmente conferire mandato a un intermediario italiano che applichi in via opzionale il regime dichiarativo con autoliquidazione: e una facolta prevista per chi vuole semplificare gli adempimenti, ma richiede contratto formale e produzione documentale completa.
Prima di dichiarare e utile mettere in fila alcuni elementi. Il contribuente deve raccogliere gli estratti conto e i report annuali dell’intermediario estero (tax voucher, year-end statement, divisi per tipologia di provento). Va verificata l’esistenza e il testo della Convenzione bilaterale Italia-Paese della fonte per individuare l’aliquota massima di ritenuta. Va controllata l’eventuale whitelist per stabilire se applicare 26% o 12,5%. Vanno conservate le ricevute di versamento delle imposte estere a titolo definitivo: senza prova del pagamento, niente credito ex art. 165.
I CAF gestiscono normalmente il modello 730 ma non possono inserire il quadro RW: i contribuenti con redditi esteri devono passare al modello Redditi PF. Per situazioni borderline o importi rilevanti e prudente chiedere un parere tecnico a un intermediario abilitato. Lo strumento dell’interpello (art. 11 dello Statuto del contribuente) e disponibile per casi di obiettiva incertezza.
No. L’art. 165 TUIR e la prassi dell’Agenzia delle Entrate riconoscono il credito solo nei limiti dell’aliquota fissata dalla Convenzione bilaterale. La quota eccedente non e recuperabile in Italia: per ottenerne il rimborso occorre rivolgersi all’amministrazione fiscale del Paese estero, di solito tramite il modulo di refund e con tempi spesso lunghi.
Il quadro RW si compila sempre in presenza di attivita estere, indipendentemente dall’importo. La soglia di 15.000 euro di valore massimo riguarda solo l’esonero dal monitoraggio per i conti correnti, ma non vale per dossier titoli, partecipazioni, polizze, immobili o cassette di sicurezza. In caso di dubbio, e prudente dichiarare.
Si, e una facolta riconosciuta dalla normativa. Conferendo un mandato a un intermediario residente, il contribuente puo trasformare il regime dichiarativo in un regime amministrato gestito dall’intermediario stesso, che applica la sostitutiva, computa il credito convenzionale e riversa l’imposta. Resta in capo al contribuente la compilazione del quadro RW se il dossier non transita per il sostituto italiano.
L’obbligo dichiarativo resta in capo al contribuente. Lo scambio automatico CRS copre oltre 100 giurisdizioni: omissioni o incompletezze del flusso non sanano la dichiarazione. Eventuali ravvedimenti operosi prima di una contestazione consentono di ridurre sensibilmente le sanzioni; in caso di lettera di compliance dell’Agenzia, conviene rispondere entro i termini e regolarizzare la posizione.
L’art. 6 T.U.B. stabilisce che le autorità creditizie italiane esercitano i poteri attribuiti dal Testo Unico Bancario in armonia con le disposizioni dell’Unione europea, applicano direttamente i regolamenti e le decisioni UE e provvedono in merito alle raccomandazioni in materia creditizia. La norma non è una clausola di stile: traduce nel diritto bancario italiano il primato del diritto UE e l’obbligo di interpretazione conforme, con conseguenze operative concrete per ogni intermediario vigilato. In questa guida vediamo come si raccordano le fonti, quali regolamenti sono direttamente applicabili (CRR, MiCA, SSM), come trattare le raccomandazioni EBA in regime di comply-or-explain e quali scelte operative deve compiere chi opera nel settore bancario o crypto-asset in Italia.
L’art. 6 T.U.B. va letto in combinato disposto con l’art. 5 T.U.B. (finalità della vigilanza) e con l’art. 117 Cost., che impone il rispetto dei vincoli dell’ordinamento comunitario. Le fonti applicabili al settore creditizio si articolano su quattro livelli.
Primo livello – Trattati e principi UE. Libera prestazione di servizi (art. 56 TFUE), libertà di stabilimento (art. 49 TFUE) e libera circolazione dei capitali (art. 63 TFUE) sono il fondamento del passaporto europeo bancario.
Secondo livello – Regolamenti UE direttamente applicabili. Reg. UE 575/2013 (CRR) sui requisiti prudenziali, Reg. UE 1024/2013 (SSM) sulla vigilanza BCE per le banche significative, Reg. UE 806/2014 (SRM) sulla risoluzione e, dal 30 dicembre 2024, Reg. UE 2023/1114 (MiCA) sulle cripto-attività vincolano gli intermediari italiani senza recepimento.
Terzo livello – Direttive UE recepite. Direttiva 2013/36/UE (CRD IV/V, con CRD VI 2024/1619), BRRD (2014/59/UE) e PSD2 (2015/2366) operano tramite le disposizioni del T.U.B. e delle norme di attuazione.
Quarto livello – Soft law EBA. Gli orientamenti dell’Autorità Bancaria Europea non sono formalmente vincolanti ma operano in regime di comply-or-explain: le autorità nazionali devono dichiarare entro due mesi se intendono conformarsi.
Il regolamento UE entra in vigore nel diritto interno senza atti di recepimento, prevale su disposizioni nazionali confliggenti e può essere invocato davanti ai giudici italiani. In caso di contrasto, il giudice nazionale ha l’obbligo di disapplicare la norma interna. L’intermediario non solo può ma deve applicare il regolamento UE direttamente: Banca d’Italia, in quanto autorità competente ai sensi dell’art. 6 T.U.B., emana al massimo disposizioni attuative o chiarimenti, mai modifiche o deroghe.
Situazione. Alfa Banca S.p.A., istituto significativo sotto vigilanza BCE, deve calcolare il CET1 ratio al 31 dicembre. Il responsabile risk management si chiede se debba seguire la Circolare Banca d’Italia 285/2013 o il CRR direttamente.
Soluzione operativa. Il CRR (Reg. UE 575/2013), agli artt. 25-91, disciplina in modo esaustivo composizione dei fondi propri (CET1, AT1, T2), deduzioni e calcolo degli RWA. È norma direttamente applicabile, perciò Alfa Banca calcola il CET1 ratio secondo CRR. La Circolare 285 rinvia espressamente al CRR e contiene solo le opzioni nazionali che il regolamento stesso lascia alle autorità competenti. In caso di dubbio il risk manager consulta prima il CRR consolidato (CRR3 da Reg. UE 2024/1623, applicabile da gennaio 2025), poi le Q&A EBA, infine la Circolare 285. L’art. 6 T.U.B. è la base giuridica di questo ordine gerarchico.
Situazione. Beta Crypto S.r.l., iscritta nel registro OAM degli operatori in valute virtuali, vuole offrire custodia e scambio di token su tutto il territorio UE dal 2026.
Soluzione operativa. Il Reg. UE 2023/1114 (MiCA) è in piena applicazione dal 30 dicembre 2024 per i CASP (Crypto-Asset Service Providers) e disciplina autorizzazione, requisiti patrimoniali, governance e tutela dei clienti. Beta Crypto deve chiedere a Banca d’Italia/Consob l’autorizzazione CASP secondo MiCA, non basarsi sull’iscrizione OAM (regime transitorio in superamento). Ottenuta l’autorizzazione può operare in passaporto europeo nei 27 Stati membri. L’art. 6 T.U.B. garantisce che la disciplina italiana sia armonica con MiCA e che Banca d’Italia non possa imporre requisiti più stringenti del regolamento.
L’art. 6 T.U.B. stabilisce che le autorità creditizie «provvedono in merito alle raccomandazioni» in materia creditizia delle istituzioni europee. La norma recepisce il meccanismo dell’art. 16 del Reg. UE 1093/2010 istitutivo dell’EBA: le autorità nazionali devono dichiarare entro due mesi dalla pubblicazione di un orientamento se intendono conformarsi e, in caso negativo, motivare la scelta.
Le linee guida EBA non sono formalmente vincolanti per gli intermediari, ma quando Banca d’Italia dichiara di volersi conformare ed eventualmente le recepisce in una disposizione di vigilanza diventano di fatto cogenti. Ignorarle espone a rilievi ispettivi, richieste di rafforzamento patrimoniale (Pillar 2) e sanzioni ex art. 144 T.U.B.
Situazione. Gamma Banca riceve nel 2025 una comunicazione che richiama gli EBA Guidelines on management of non-performing exposures (EBA/GL/2018/06), invitandola a dotarsi di una strategia NPL formalizzata con obiettivi triennali, governance dedicata e reporting al CdA.
Soluzione operativa. Le EBA Guidelines NPL sono state recepite da Banca d’Italia tramite disposizione di vigilanza nel 2019: l’autorità ha dichiarato conformità e ne ha integrato il contenuto nelle istruzioni. Per Gamma Banca sono quindi sostanzialmente cogenti: la mancata adozione di una strategia NPL conforme espone a un giudizio SREP negativo, a un add-on di capitale Pillar 2 e, nei casi gravi, a un provvedimento ex art. 53-bis T.U.B. Il CdA delibera l’adozione del piano NPL secondo lo schema EBA, documentandone l’attuazione nei verbali.
Situazione. Nel 2025 EBA pubblica nuove Guidelines on ICT and security risk management a seguito di DORA. Banca d’Italia, entro i due mesi, dichiara conformità e aggiorna la Circolare 285, Parte I, Titolo IV, Capitolo 4, recependo obblighi su ICT risk framework, incident reporting e third-party risk management.
Soluzione operativa. L’iter è il tipico raccordo art. 6 T.U.B.: EBA emana orientamenti, Banca d’Italia dichiara conformità, recepisce nelle istruzioni di vigilanza, gli intermediari adeguano governance, processi e sistemi entro 12-18 mesi. Delta Banca pianifica un progetto di adeguamento con gap analysis, road-map al CdA e nomina di un ICT risk officer. La Funzione Compliance monitora l’aderenza e l’Internal Audit verifica l’effettiva implementazione entro la deadline.
Situazione. Epsilon Bank Ltd, con sede a Londra, vuole continuare a offrire corporate banking a clienti italiani dopo il 31 dicembre 2020. Si chiede se possa ancora operare in passaporto europeo.
Soluzione operativa. Dal 1° gennaio 2021 il Regno Unito non è più Stato membro UE né SEE: Epsilon è ora una «banca di paese terzo» ai sensi degli artt. 14 e 47 CRD V. Il passaporto è venuto meno: Epsilon non può più offrire servizi cross-border in libera prestazione. Le opzioni sono (a) costituire una succursale italiana autorizzata da Banca d’Italia ex artt. 14 e ss. T.U.B.; (b) costituire una controllata italiana con autorizzazione piena; (c) operare in reverse solicitation, modalità limitata in cui è il cliente italiano a contattare spontaneamente la banca UK. L’art. 6 T.U.B. conferma che il regime dei paesi terzi va applicato in armonia con CRD V e regolamenti delegati.
Per un intermediario vigilato in Italia il presidio dell’art. 6 T.U.B. si traduce in alcune prassi operative.
Mappatura continua delle fonti UE. La Funzione Compliance mantiene un registro aggiornato dei regolamenti direttamente applicabili (CRR, SSM, SRM, MiCA, DORA, AML Regulation 2024/1624) e degli orientamenti EBA/ESMA rilevanti, con lo stato (in vigore, comply, non-comply motivato).
Gerarchia delle fonti. Le procedure operative – risk management, segnalazioni di vigilanza, antiriciclaggio, ICT – devono richiamare prima il regolamento UE, poi la direttiva recepita nel T.U.B., poi la disposizione di Banca d’Italia, infine eventuali interpretazioni interne.
Monitoraggio comply-or-explain. Quando EBA pubblica nuove guidelines, l’intermediario attende la dichiarazione di Banca d’Italia (sito EBA e comunicati Bd’I) e pianifica l’adeguamento entro le scadenze indicate.
Disapplicazione di norme nazionali confliggenti. In caso di contrasto con un regolamento UE l’intermediario applica il regolamento e documenta la motivazione, anche con parere legale interno. Il principio è sancito dagli artt. 11 e 117 Cost. e ribadito dalla Corte costituzionale.
Rapporti con BCE/SSM. Le banche italiane significative (oltre 30 miliardi di attività o tra le tre maggiori del Paese) interagiscono direttamente con il Joint Supervisory Team, che applica CRR/CRD e SREP secondo metodologie unificate.
Sì. Il regolamento UE è direttamente applicabile e gode di primazia: in caso di contrasto la norma interna va disapplicata, sia dal giudice sia dall’intermediario. L’art. 6 T.U.B. recepisce questo principio nel diritto bancario italiano.
Non in senso formale: sono soft law. Però quando Banca d’Italia dichiara conformità in regime di comply-or-explain ed eventualmente le recepisce nelle proprie disposizioni diventano sostanzialmente cogenti. Ignorarle espone a rilievi, add-on Pillar 2 e sanzioni ex art. 144 T.U.B.
Non in passaporto europeo. Dal 2021 il Regno Unito è paese terzo: per servire clienti italiani la banca UK deve aprire una succursale autorizzata, una controllata italiana o operare in reverse solicitation. Il regime è quello degli artt. 14 e ss. T.U.B. e degli artt. 47-48 CRD V.
Dipende dalla significatività. Le banche significative (oltre 30 miliardi di attività o tra le tre maggiori del Paese) sono vigilate direttamente dalla BCE nell’ambito dell’SSM. Le meno significative restano sotto vigilanza Banca d’Italia, che applica comunque le metodologie SSM armonizzate.
L’art. 4 IRAP definisce la base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive come valore della produzione netta dell’attività esercitata nel territorio della regione. La logica è radicalmente diversa rispetto a IRES e IRPEF: l’IRAP non colpisce l’utile, ma la ricchezza prodotta a monte, prima della remunerazione dei fattori produttivi (capitale e, fino al 2015, lavoro). Per il contribuente questo significa che un’impresa in perdita IRES può comunque avere IRAP da versare, perché la base imponibile parte dalla differenza tra valore e costi della produzione (voci A-B dello schema di conto economico CEE) e segue regole proprie. Quando l’attività è esercitata in più regioni scatta inoltre la ripartizione territoriale del comma 2, che misura il peso di ciascuna regione sulla base delle retribuzioni del personale. Vediamo come si applica nei principali scenari operativi.
L’art. 4 D.Lgs. 446/1997 fissa due principi cardine: (i) l’IRAP si applica al valore della produzione netta derivante dall’attività esercitata nel territorio della regione; (ii) se l’attività è svolta nel territorio di più regioni, il valore della produzione si considera prodotto in ciascuna regione in proporzione all’ammontare delle retribuzioni spettanti al personale a qualunque titolo utilizzato presso gli stabilimenti, cantieri, uffici o basi fisse ubicati in quel territorio, purché operanti per almeno tre mesi nel periodo d’imposta.
Il quadro va letto insieme alle altre norme del decreto: l’art. 5 disciplina la determinazione della base per le imprese industriali e commerciali (società di capitali e enti commerciali) tramite la differenza tra voce A e voce B dello schema di bilancio CEE, con le correzioni indicate; l’art. 6 contiene le regole speciali per banche, intermediari finanziari, holding e SGR (margine di intermediazione invece di differenza A-B); l’art. 7 regola la base imponibile delle imprese di assicurazione (componenti positivi e negativi dei conti tecnici). L’art. 11 raccoglie le principali deduzioni, fra cui le componenti del cosiddetto cuneo fiscale introdotte dalla L. 296/2006 e ampliate fino alla integrale deducibilità del costo del lavoro a tempo indeterminato (in vigore dal periodo d’imposta 2015).
Punto operativo: chi compila la dichiarazione IRAP non parte dalla dichiarazione dei redditi, ma dal bilancio CEE riclassificato, applicando le rettifiche del decreto. La differenza con la base IRES/IRPEF è strutturale.
In termini molto semplificati, per un’impresa industriale o commerciale soggetta all’art. 5, il valore della produzione netta è dato da:
Restano indeducibili dalla base IRAP, in linea generale, gli interessi passivi, le perdite su crediti e le svalutazioni straordinarie. Per il personale, dopo le modifiche introdotte dalla legge di stabilità 2015 (L. 190/2014), il costo dei dipendenti a tempo indeterminato è integralmente deducibile (tramite l’art. 11), mentre il costo dei dipendenti a tempo determinato e dei collaboratori autonomi resta indeducibile salvo casi specifici. Il messaggio sintetico è che dal 2015 l’IRAP non colpisce più il lavoro stabile, ma continua a colpire la ricchezza prodotta al netto degli altri fattori.
L’ufficio amministrativo predispone il prospetto IRAP in cinque passi: (1) bilancio CEE; (2) selezione voci A e B; (3) applicazione indeducibilità art. 5 e deduzioni art. 11; (4) valore della produzione netta; (5) ripartizione regionale ex art. 4 c. 2 se ci sono unità pluri-regione.
Il comma 2 dell’art. 4 IRAP risolve un problema pratico: un’impresa che fattura in tutta Italia paga l’imposta in proporzione a dove produce, non a dove vende. Il criterio è il monte retribuzioni per regione, ponderato sulla presenza fisica (stabilimenti, cantieri, uffici, basi fisse) operativa per almeno tre mesi nell’anno.
In concreto: il valore della produzione netta complessiva viene moltiplicato per il rapporto tra retribuzioni del personale operante in ciascuna regione e retribuzioni totali. La quota così ottenuta diventa la base imponibile regionale, su cui si applica l’aliquota stabilita dalla singola regione (che può maggiorare o ridurre l’aliquota ordinaria entro i limiti di legge). Per banche e assicurazioni il criterio territoriale resta retribuzioni, ma per gli istituti di credito si tiene anche conto dei depositi raccolti per regione, secondo le regole specifiche dell’art. 4 commi 2 e seguenti integrate dalla prassi.
Caso. Alfa Meccanica SRL produce componenti industriali con sede legale e stabilimento principale a Brescia (Lombardia) e un secondo stabilimento attivo tutto l’anno a Vicenza (Veneto). Bilancio 2025: ricavi 12.000.000, costi della produzione 10.400.000 (di cui personale TI 2.500.000, materie 4.800.000, servizi 1.900.000, ammortamenti 700.000, altri 500.000).
Calcolo. Valore lordo A-B = 1.600.000. Reintegrando il costo del personale TI (indeducibile in B ma deducibile via art. 11) il valore della produzione netta risulta pari a 1.600.000. Le retribuzioni totali sono 2.500.000, di cui 1.500.000 erogate a personale operante nello stabilimento di Brescia e 1.000.000 a Vicenza. Quota Lombardia: 1.600.000 × (1.500.000 / 2.500.000) = 960.000. Quota Veneto: 1.600.000 × (1.000.000 / 2.500.000) = 640.000. Su ciascuna quota si applica l’aliquota regionale vigente.
Verifica. L’ufficio amministrativo controlla che il personale di Vicenza risulti operativo per almeno tre mesi e che le retribuzioni siano correttamente imputate al cedolino dello stabilimento di riferimento.
Caso. Beta Banca SpA opera con filiali in Piemonte, Lombardia, Emilia-Romagna. Per le banche la base IRAP segue l’art. 6 (margine di intermediazione, al netto del 50% dei dividendi, più o meno altre componenti tecniche), non l’art. 5.
Calcolo. Ipotesi: margine di intermediazione 50.000.000, costi del personale TI 18.000.000 (integralmente deducibili ex art. 11), altri costi amministrativi rilevanti 8.000.000. Valore della produzione netta IRAP banca ≈ 50.000.000 − 8.000.000 − ulteriori deduzioni ex art. 6 (svalutazioni crediti deducibili per la quota di legge) = 40.000.000 (valore esemplificativo).
Ripartizione. Le retribuzioni del personale di filiale ammontano a 10.000.000 in Piemonte, 6.000.000 in Lombardia, 2.000.000 in Emilia-Romagna. Le quote regionali si calcolano in proporzione, ma per le banche concorre anche il criterio dei depositi raccolti, da combinare secondo la disciplina dell’art. 4. La base imponibile resta quella dell’art. 6: il criterio dell’art. 4 incide solo sulla territorialità, non sull’ammontare complessivo.
Caso. Gamma APS è un’associazione che svolge prevalentemente attività istituzionale (corsi gratuiti finanziati da contributi pubblici) ma gestisce anche un bar interno aperto al pubblico (attività commerciale).
Calcolo. Per la parte istituzionale la base IRAP è il metodo retributivo: somma di retribuzioni del personale dipendente, compensi a collaboratori coordinati e a lavoratori autonomi non occasionali destinati all’attività istituzionale. Per la parte commerciale (bar) la base IRAP è quella ordinaria dell’art. 5 (differenza A-B del bilancio del settore commerciale). I due regimi convivono ed entrambi confluiscono nella dichiarazione IRAP dell’ente.
Verifica. Il punto critico è la separazione contabile tra attività istituzionale e commerciale: l’IRAP commerciale si calcola solo sui costi/ricavi della seconda.
Caso. Delta SRL assume un nuovo dipendente a tempo indeterminato (RAL 35.000, contributi a carico azienda 10.000, TFR 2.500). Costo del lavoro lordo annuo: 47.500.
Calcolo. Dal 2015, in base alla L. 190/2014 che ha integrato l’art. 11 D.Lgs. 446/1997, l’intero costo del lavoro a tempo indeterminato è deducibile dalla base IRAP (cuneo fiscale completo, evoluzione delle deduzioni introdotte dalla L. 296/2006). Nel quadro IRAP, l’ammontare di 47.500 entra come deduzione che abbatte direttamente il valore della produzione netta. Risparmio IRAP a regime: 47.500 × 3,9% (aliquota ordinaria) = 1.852,50 € (al netto delle maggiorazioni regionali).
Verifica. Il contribuente deve compilare correttamente il rigo deduzioni del quadro IS o IQ/IP, distinguendo per tipo di contratto. I dipendenti a tempo determinato e i collaboratori non rientrano nella deduzione integrale.
Caso. Epsilon SRL ha sede a Milano e 30 dipendenti, di cui 12 in smart working stabile da Puglia, Sicilia e Calabria (residenze personali, non basi fisse aziendali). Le retribuzioni del personale in smart working ammontano a 600.000 sui 1.500.000 totali.
Calcolo. La giurisprudenza e la prassi (in particolare la lettura dell’art. 4 c. 2) leggono lo “stabilimento” come presenza fisica organizzata dell’impresa, non come domicilio del lavoratore. Se l’azienda non ha aperto basi fisse al Sud, le retribuzioni dei dipendenti in smart working restano imputate alla regione della sede operativa di riferimento (Lombardia). L’intera base imponibile risulta quindi prodotta in Lombardia.
Attenzione. Se l’impresa allestisse stabilmente un ufficio satellite, ad esempio a Bari, con almeno tre mesi di attività e personale assegnato, allora scatterebbe la ripartizione tra Lombardia e Puglia in proporzione alle retribuzioni.
Il contribuente o l’ufficio amministrativo verifica la base IRAP con quattro controlli ricorrenti. Primo: riconciliazione bilancio CEE → quadro IRAP, partendo dalle voci A e B. Secondo: deduzioni art. 11, in particolare costo del lavoro TI integrale, contributi INAIL, apprendisti. Terzo: ripartizione regionale, con tabella delle retribuzioni per stabilimento attivo almeno tre mesi. Quarto: aliquota regionale, che può variare rispetto al 3,9% ordinario.
Per casi complessi (gruppi multi-regione, banche, assicurazioni, enti misti) si richiama la prassi dell’Agenzia delle Entrate e, se necessario, si presenta interpello.
L’IRAP si paga anche se l’impresa è in perdita IRES?
Sì. La base imponibile IRAP non coincide con il reddito IRES/IRPEF. Un’impresa che chiude in perdita d’esercizio può comunque avere un valore della produzione netta positivo (perché interessi passivi, perdite straordinarie e svalutazioni non sono deducibili in IRAP) e quindi dover versare l’imposta.
Come si imputano gli stabilimenti aperti a metà anno?
L’art. 4 comma 2 richiede che lo stabilimento, cantiere, ufficio o base fissa sia operativo per almeno tre mesi nel periodo d’imposta. Se la soglia non è raggiunta, le retribuzioni del personale ivi addetto restano imputate alla regione della sede principale.
Il costo dei dipendenti a tempo determinato è deducibile come quello dei dipendenti TI?
No. La deduzione integrale del costo del lavoro vale per i contratti a tempo indeterminato. Per i dipendenti a tempo determinato e per i collaboratori autonomi continuano ad applicarsi solo le deduzioni specifiche (contributi INAIL, deduzione apprendisti, deduzione forfettaria base imponibile) previste dall’art. 11.
Per una banca cambia il criterio territoriale dell’art. 4?
Il principio resta quello del peso delle retribuzioni per regione, ma per le banche concorre anche il criterio dei depositi raccolti per regione, secondo la disciplina specifica del comma 2 e della prassi attuativa. La base imponibile complessiva resta però quella speciale dell’art. 6, non dell’art. 5.
Vedi anche: IRAP: come si calcola la base imponibile, Art. 5 IRAP, Base imponibile IVA, IRAP: dichiarazione, acconti e come si versa, IRAP: cos’è e come funziona e Chi paga l’IRAP e l’autonoma organizzazione.