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Testo dell'articoloVigente
Art. 36 bis T.U.IVA – Dispensa da adempimenti per le operazioni esenti.
In vigore dal 30/06/2021 al 01/01/2027
Modificato da: Decreto legislativo del 25/05/2021 n. 83 Articolo 1
Soppresso dal 01/01/2027 da: Decreto legislativo del 19/01/2026 n. 10 Articolo 170
“Il contribuente che ne abbia data preventiva comunicazione all’ufficio e’ dispensato dagli obblighi di fatturazione e di registrazione relativamente alle operazioni esenti da imposta ai sensi dell’art. 10, tranne quelle indicate al primo comma, numeri 11), 18) e 19), e al terzo comma dello stesso articolo, fermi restando l’obbligo di fatturazione e registrazione delle altre operazioni eventualmente effettuate, l’obbligo di registrazione degli acquisti e gli altri obblighi stabiliti dal presente decreto, ivi compreso l’obbligo di rilasciare la fattura quando sia richiesta dal cliente. Nell’ipotesi di cui al precedente comma il contribuente non e’ ammesso a detrarre dall’imposta eventualmente dovuta quella relativa agli acquisti e alle importazioni e deve presentare la dichiarazione annuale, compilando l’elenco dei fornitori, ancorche’ non abbia effettuato operazioni imponibili. La comunicazione di avvalersi della dispensa dagli adempimenti relativi alle operazioni esenti deve essere fatta nella dichiarazione annuale relativa all’anno precedente o nella dichiarazione di inizio dell’attivita’ ed ha effetto fino a quando non sia revocata e in ogni caso per almeno un triennio. La revoca deve essere comunicata all’ufficio nella dichiarazione annuale ed ha effetto dall’anno in corso.”
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In sintesi
Indice dei contenuti
L'articolo 36-bis del Testo Unico IVA (DPR 633/1972) è una norma di semplificazione molto particolare e meno conosciuta di quanto la sua rilevanza pratica giustificherebbe. Disciplina la dispensa dagli obblighi di fatturazione e registrazione delle operazioni esenti ai sensi dell'art. 10 del TUIVA, offrendo a determinati contribuenti, tipicamente soggetti che operano nei settori sanitario, finanziario, immobiliare, assicurativo, didattico, la possibilità di alleggerire i propri adempimenti documentali in cambio della rinuncia al diritto alla detrazione dell'IVA sugli acquisti. È vigente nella sua attuale formulazione dal 30 giugno 2021 (a seguito delle modifiche del D.Lgs. 83/2021 attuativo del «pacchetto e-commerce» UE) e sarà soppressa dal 1° gennaio 2027 per effetto dell'art. 170 del D.Lgs. 19 gennaio 2026 n. 10 (riforma fiscale Meloni), pur con probabile continuità funzionale nel nuovo TUIVA.
Il quadro sistemico: cosa sono le operazioni esenti dell'art. 10
Per comprendere l'art. 36-bis bisogna partire dall'art. 10 del TUIVA, che enumera le operazioni esenti dall'IVA. Si tratta di una lunga lista di cessioni di beni e prestazioni di servizi che il legislatore, in coerenza con l'art. 132 della direttiva 2006/112/CE, ha scelto di sottrarre all'imposizione IVA per ragioni sociali, economiche o di tecnica fiscale. Le principali categorie di operazioni esenti dell'art. 10 sono:
Le operazioni esenti hanno un effetto particolare nel sistema IVA: non scontano imposta in uscita (vantaggio per il cliente che non paga IVA aggiuntiva al prezzo), ma non danno diritto alla detrazione dell'IVA assolta in entrata sugli acquisti correlati (svantaggio per il prestatore, che si ritrova un'IVA «morta» come costo). Questa caratteristica rende molto pesante il compito documentale di chi effettua un mix di operazioni esenti e operazioni imponibili: deve tenere distinte le due tipologie, applicare il pro-rata (art. 19-bis), e sostenere costi di gestione amministrativa significativi.
La logica della dispensa: alleggerire chi opera quasi esclusivamente in regime esente
L'art. 36-bis offre una scappatoia per chi opera prevalentemente o esclusivamente in regime di esenzione: rinunciare anche formalmente al diritto alla detrazione (che già è limitato per le operazioni esenti) in cambio dell'esonero dagli obblighi di documentazione di tali operazioni. Il bilancio costi-benefici è chiaro:
La dispensa è quindi conveniente per il medico libero professionista (operazioni interamente esenti ex art. 10 n. 18, prestazioni sanitarie), per la scuola privata (operazioni esenti n. 20, prestazioni didattiche), per l'ente non profit con attività socio-assistenziale (n. 22 e 27-ter), per il locatore di immobili abitativi (n. 8, locazioni residenziali esenti). In tutti questi casi, gli acquisti del prestatore sono modesti e l'IVA su di essi non rappresentava una detrazione significativa: meglio rinunciarvi del tutto e liberarsi dell'onere documentale.
Le esclusioni: operazioni che NON possono essere dispensate
Il primo comma dell'art. 36-bis esclude espressamente dalla dispensa tre categorie di operazioni dell'art. 10:
(1) N. 11, Cessioni di oro da gioielleria, oreficeria e argenteria. L'esclusione si spiega con la natura di queste operazioni, che spesso interessano transazioni di valore elevato e con rischio di abuso (oro come strumento di evasione/riciclaggio); il legislatore vuole tracciamento documentale anche se l'operazione è esente da IVA.
(2) N. 18, Prestazioni sanitarie esenti. Esclusione introdotta proprio dal D.Lgs. 83/2021 con effetto 30/06/2021. La ratio è duplice: tracciare i compensi sanitari ai fini della tessera sanitaria (fatture trasmesse al Sistema TS dell'Agenzia delle Entrate per la dichiarazione precompilata 730/Redditi PF dei pazienti) e prevenire eventuali falsificazioni di prestazioni mediche per detrazioni IRPEF non dovute. Conseguenza: i medici e gli operatori sanitari NON possono avvalersi della dispensa, devono fatturare ogni prestazione con regolare emissione di fattura sanitaria (anche elettronica per i contribuenti soggetti a obbligo SDI) e trasmettere i dati al Sistema TS.
(3) N. 19, Locazioni e cessioni di immobili abitativi. Esclusione che mantiene l'obbligo documentale per il settore immobiliare residenziale, dove la tracciabilità è essenziale per i controlli antiriciclaggio (D.Lgs. 231/2007), per la dichiarazione dei redditi del locatore (modello 730/Redditi PF), e per il monitoraggio del mercato immobiliare. Restano fuori dalla dispensa anche per questa via i contratti di locazione abitativa, che vanno registrati all'Agenzia delle Entrate (o, se in cedolare secca, comunque tracciati).
Inoltre, tutte le operazioni del terzo comma dell'art. 10 sono escluse dalla dispensa: si tratta delle operazioni esenti «non rilevanti ai fini della formazione del volume d'affari», che il legislatore ha ritenuto debbano comunque essere documentate per ragioni di trasparenza.
La perdita del diritto a detrazione
Il secondo periodo del primo comma dell'art. 36-bis sancisce con chiarezza la conseguenza fondamentale della scelta: il contribuente in dispensa non è ammesso a detrarre dall'imposta eventualmente dovuta quella relativa agli acquisti e alle importazioni. Si tratta di una perdita totale e definitiva del diritto a detrazione, anche per la quota di acquisti astrattamente afferente alle operazioni imponibili residue. Il contribuente che opta per la dispensa accetta di trattare la sua attività come integralmente esente ai fini della detrazione, indipendentemente dal mix effettivo delle sue operazioni.
Questa scelta drastica è coerente con la logica della semplificazione: chi vuole evitare di documentare le operazioni esenti, evita anche la complessità del calcolo del pro-rata di detrazione (art. 19-bis), che richiederebbe una ricostruzione dei rapporti tra operazioni imponibili e operazioni esenti per determinare la quota detraibile sull'IVA sugli acquisti. Senza quella ricostruzione (impossibile in dispensa, perché le operazioni esenti non sono registrate), l'unica soluzione è rinunciare a qualsiasi detrazione.
Gli obblighi residuali: dichiarazione annuale ed elenco fornitori
Anche in regime di dispensa, restano dovuti alcuni adempimenti:
La procedura di opzione: dichiarazione annuale o di inizio attività
Il terzo periodo del primo comma stabilisce che la comunicazione di avvalersi della dispensa deve essere fatta:
L'opzione, una volta esercitata, ha effetto «fino a quando non sia revocata» e in ogni caso per almeno un triennio (vincolo minimo di durata coerente con la disciplina generale delle opzioni IVA del DPR 442/1997). La revoca deve essere comunicata nella dichiarazione annuale e ha effetto dall'anno in corso.
Le tipologie di contribuenti che si avvalgono della dispensa
Nella prassi, l'art. 36-bis è particolarmente diffuso fra:
Il rapporto con il regime forfettario L. 190/2014
Per i contribuenti molto piccoli, il regime forfettario L. 190/2014 (soglia 85.000 euro di ricavi) può essere alternativo all'art. 36-bis. Il forfettario offre franchigia totale dall'IVA con imposta sostitutiva sul reddito; l'art. 36-bis offre solo dispensa dagli obblighi documentali sulle operazioni esenti, mantenendo il regime IVA ordinario. Per chi effettua operazioni esclusivamente esenti e vuole massima semplicità, il forfettario è generalmente preferibile (rinuncia al diritto a detrazione che già non esiste, ma elimina la dichiarazione annuale e l'elenco fornitori). L'art. 36-bis è invece più adatto a chi ha volumi superiori al limite forfettario o a chi non rientra nei requisiti del forfettario (es. società di capitali).
L'abrogazione 2027
L'art. 170 del D.Lgs. 19 gennaio 2026 n. 10 sopprime l'art. 36-bis dal 1° gennaio 2027. La disciplina della dispensa per operazioni esenti è funzionalmente prevista dalla direttiva 2006/112/CE come opzione concessa agli Stati membri, e l'Italia continuerà presumibilmente a prevederla nel nuovo TUIVA. Probabili novità: ampliamento delle esclusioni dalla dispensa (forse aggiunta del n. 20 prestazioni didattiche, per finalità di tracciamento), integrazione automatizzata con i sistemi telematici dell'Agenzia delle Entrate, semplificazione della procedura di opzione (eliminazione della dichiarazione esplicita a favore del comportamento concludente).
Pianificazione 2026 per il commercialista
Per i clienti che si avvalgono attualmente dell'art. 36-bis:
Riferimenti normativi
Norma vigente fino al 31/12/2026: art. 36-bis DPR 633/1972 (TUIVA), nel testo modificato dall'art. 1 D.Lgs. 25/05/2021 n. 83 (attuativo del pacchetto e-commerce UE), in vigore dal 30 giugno 2021. Norma di abrogazione: art. 170 D.Lgs. 19 gennaio 2026 n. 10, attuativo della delega L. 111/2023, con effetto dal 1° gennaio 2027. Norme correlate: art. 10 TUIVA (operazioni esenti); art. 19 c. 2 TUIVA (esclusione detrazione per operazioni esenti); art. 19-bis TUIVA (pro-rata di detrazione, alternativo); DPR 442/1997 (regime delle opzioni IVA, vincolo triennale); D.Lgs. 175/2014 (Sistema TS prestazioni sanitarie); L. 190/2014 art. 1 commi 54-89 (regime forfettario, alternativo); Direttiva 2006/112/CE artt. 132 e 137 (operazioni esenti UE e dispense documentali).
Prassi dell'Agenzia delle Entrate
Risoluzione
Chiarisce i presupposti per l'esercizio dell'opzione di dispensa dagli adempimenti per operazioni esenti prevista dall'art. 36-bis e gli effetti sull'indetraibilita' totale dell'IVA sugli acquisti. Indica le condizioni in cui l'esercizio dell'opzione e' compatibile con l'attivita' del contribuente.
Domande frequenti
Chi può avvalersi della dispensa dell'art. 36-bis TUIVA?
Tutti i contribuenti che effettuano operazioni esenti ai sensi dell'art. 10 del TUIVA, eccetto quelle dei numeri 11 (cessioni d'oro non da investimento), 18 (prestazioni sanitarie) e 19 (locazioni e cessioni di immobili abitativi), nonché le operazioni del terzo comma dell'art. 10. Tipici utilizzatori: enti finanziari minori, scuole private, onlus, imprese di trasporto urbano, locatori di immobili strumentali (esenti ex art. 10 n. 8-ter).
Quali sono i benefici della dispensa?
Niente obbligo di fatturazione e registrazione delle operazioni esenti dispensate: nessuna fattura da emettere, nessun adempimento SDI, nessuna numerazione progressiva da gestire, nessuna registrazione nei registri IVA fatture emesse. Restano dovuti: dichiarazione annuale IVA con elenco fornitori, registrazione degli acquisti, fatturazione delle eventuali operazioni imponibili o non imponibili, rilascio della fattura su richiesta del cliente.
Quali sono le conseguenze fiscali della scelta?
Il contribuente perde totalmente il diritto alla detrazione dell'IVA assolta sugli acquisti e sulle importazioni, anche per la quota astrattamente afferente alle eventuali operazioni imponibili residue. È una perdita drastica ma coerente con la logica della semplificazione: senza registrazione delle operazioni esenti, non è possibile applicare il pro-rata di detrazione (art. 19-bis), per cui l'unica scelta tecnicamente coerente è rinunciare a qualsiasi detrazione.
Come si comunica l'opzione e quanto dura?
L'opzione si comunica nella dichiarazione annuale IVA relativa all'anno precedente (per chi è già operante, con effetto dall'anno successivo) o nella dichiarazione di inizio attività (per i nuovi contribuenti, con effetto immediato). Ha effetto fino a revoca espressa e per almeno tre anni (vincolo triennale del DPR 442/1997). La revoca si comunica nella dichiarazione annuale e ha effetto dall'anno in corso.
Cosa cambia con la soppressione dal 1° gennaio 2027?
L'art. 170 del D.Lgs. 10/2026 sopprime formalmente l'art. 36-bis. La disciplina della dispensa è prevista come facoltà dalla direttiva 2006/112/CE e sarà presumibilmente trasposta nel nuovo TUIVA con eventuali ampliamenti delle esclusioni e semplificazioni procedurali. Per i clienti con volumi sotto 85.000 euro è opportuno valutare il passaggio al regime forfettario L. 190/2014, generalmente più semplice e conveniente.
Fonti consultate: 1 fonte verificate