Indice
- Cosa disciplina: le modalità di costituzione del gruppo IVA, opzione esercitata da tutti i soggetti che soddisfano i vincoli ex art. 70-ter, contenuto della dichiarazione costitutiva, decorrenza e gestione del mancato esercizio dell'opzione.
- Esercizio congiunto dell'opzione (comma 1): il gruppo IVA è costituito a seguito di un'opzione esercitata da tutti i soggetti passivi stabiliti in Italia per i quali ricorrano congiuntamente i vincoli finanziario, economico e organizzativo dell'art. 70-ter, principio del c.d. «all-in».
- Sanzioni per mancata partecipazione (comma 1, lett. a-b): recupero dell'effettivo vantaggio fiscale conseguito a carico del gruppo + cessazione del gruppo dall'anno successivo all'accertamento del mancato esercizio, salvo opzione tardiva del soggetto.
- Contenuto della dichiarazione (comma 2): denominazione, dati del rappresentante e dei soggetti partecipanti, attestazione vincoli, attività svolte, elezione di domicilio presso il rappresentante, sottoscrizione di tutti i partecipanti.
- Decorrenza (comma 3): dichiarazione presentata 1° gen-30 set → effetto dall'anno successivo; dichiarazione presentata 1° ott-31 dic → effetto dal secondo anno successivo (salvi casi specifici di nuova partecipazione).
- Vigenza: in vigore dal 01/01/2018 (L. 232/2016 art. 1 c. 24); soppr. dal 01/01/2027 da D.Lgs. 10/2026 art. 170.
Testo dell'articoloVigente
Art. 70 quater T.U.IVA – Costituzione del gruppo IVA.
In vigore dal 01/01/2018 al 01/01/2027
Modificato da: Legge del 11/12/2016 n. 232 Articolo 1
Soppresso dal 01/01/2027 da: Decreto legislativo del 19/01/2026 n. 10 Articolo 170
“1. Il gruppo IVA e’ costituito a seguito di un’opzione esercitata da tutti i soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato per i quali ricorrano congiuntamente i vincoli finanziario, economico e organizzativo di cui all’articolo 70-ter. In caso di mancato esercizio dell’opzione da parte di uno o piu’ dei soggetti di cui al periodo precedente:
a) e’ recuperato a carico del gruppo IVA l’effettivo vantaggio fiscale conseguito;
b) il gruppo IVA cessa a partire dall’anno successivo rispetto a quello in cui viene accertato il mancato esercizio dell’opzione, a meno che i predetti soggetti non esercitino l’opzione per partecipare al gruppo medesimo.
2. L’opzione di cui al comma 1 e’ esercitata mediante la presentazione, in via telematica, da parte del rappresentante del gruppo, della dichiarazione di cui all’articolo 70-duodecies, comma 5, nella quale sono indicati:
a) la denominazione del gruppo IVA;
b) i dati identificativi del rappresentante del gruppo IVA, di seguito denominato “rappresentante di gruppo”, e dei soggetti partecipanti al gruppo medesimo;
c) l’attestazione della sussistenza, tra i soggetti partecipanti al gruppo, dei vincoli di cui all’articolo 70-ter;
d) l’attivita’ o le attivita’ che saranno svolte dal gruppo IVA;
e) l’elezione di domicilio presso il rappresentante di gruppo da parte di ciascun soggetto partecipante al gruppo medesimo, ai fini della notifica degli atti e dei provvedimenti relativi ai periodi d’imposta per i quali e’ esercitata l’opzione; l’elezione di domicilio e’ irrevocabile fino al termine del periodo di decadenza dell’azione di accertamento o di irrogazione delle sanzioni relative all’ultimo anno di validita’ dell’opzione;
f) la sottoscrizione del rappresentante di gruppo, che presenta la dichiarazione, e degli altri soggetti di cui al presente comma.
3. Se la dichiarazione di cui al comma 2 e’ presentata dal 1º gennaio al 30 settembre, l’opzione di cui al comma 1 ha effetto a decorrere dall’anno successivo. Se la dichiarazione di cui al comma 2 e’ presentata dal 1º ottobre al 31 dicembre, l’opzione di cui al comma 1 ha effetto a decorrere dal secondo anno successivo.
4. Permanendo i vincoli di cui all’articolo 70-ter, l’opzione e’ vincolante per un triennio decorrente dall’anno in cui la stessa ha effetto. Trascorso il primo triennio, l’opzione si rinnova automaticamente per ciascun anno successivo, fino a quando non e’ esercitata la revoca di cui all’articolo 70-novies. Resta fermo quanto disposto dal comma 1, lettera b).
5. Se negli anni di validita’ dell’opzione di cui al comma 1 i vincoli economico e organizzativo di cui all’articolo 70-ter, commi 2 e 3, si instaurano nei riguardi dei soggetti che erano stati esclusi dal gruppo IVA ai sensi del comma 5 del medesimo articolo, ovvero se il vincolo finanziario di cui all’articolo 70-ter, comma 1, si instaura nei riguardi di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato relativamente ai quali non sussisteva all’atto dell’esercizio dell’opzione, i predetti soggetti partecipano al gruppo IVA a decorrere dall’anno successivo a quello in cui tali vincoli si sono instaurati. In tal caso, la dichiarazione di cui al comma 2 deve essere presentata entro il novantesimo giorno successivo a quello in cui tali vincoli si sono instaurati. In caso di mancata inclusione di un soggetto di cui al primo periodo nel gruppo IVA, si applicano le disposizioni del secondo periodo del comma 1.”
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Commento
L'art. 70-quater nel sistema del gruppo IVA: la procedura costitutiva e il principio «all-in»
L'articolo 70-quater T.U.IVA, in vigore dal 1° gennaio 2018 per effetto dell'art. 1 comma 24 della L. 232/2016, disciplina la procedura costitutiva del gruppo IVA: chi esercita l'opzione, con quali formalità, con quali tempistiche e con quali sanzioni in caso di mancato esercizio da parte di soggetti che soddisfano i requisiti. La norma è il complemento procedurale degli artt. 70-bis e 70-ter (requisiti soggettivi e vincoli) e costituisce il punto di accesso operativo al gruppo IVA. Come tutta la disciplina del gruppo IVA, è destinata a soppressione formale dal 1° gennaio 2027 (D.Lgs. 10/2026 art. 170), ma la sostanza dell'istituto continuerà nel sistema unitario in formazione.
Il principio «all-in»: l'opzione collettiva obbligatoria
Il primo comma dell'art. 70-quater introduce un principio strutturale del gruppo IVA italiano: l'opzione deve essere esercitata da tutti i soggetti passivi stabiliti in Italia per i quali ricorrano congiuntamente i vincoli ex art. 70-ter. È il principio dell'«all-in»: non è ammessa la costituzione di gruppi IVA «selettivi» che includano solo alcuni dei soggetti che ne avrebbero i requisiti, lasciando fuori altri. La logica è la coerenza sistematica e la prevenzione di arbitraggi fiscali: se i criteri costitutivi del gruppo (controllo finanziario, vincolo economico, vincolo organizzativo) sono soddisfatti, la costituzione del gruppo deve essere comprensiva di tutti i soggetti coinvolti, a tutela dell'unitarietà fiscale del fenomeno aggregativo.
Il principio è di particolare rilievo per i grandi gruppi industriali e finanziari: una holding controllante 50 società operative italiane non può scegliere di costituire un gruppo IVA che includa solo 30 di esse, devono entrare tutte e 50 (salvo le esclusioni ex art. 70-bis comma 2 per soggetti in crisi). Questo amplia significativamente il perimetro effettivo del gruppo IVA italiano e ne accentua la complessità gestionale: un gruppo IVA bancario può comprendere decine di entità con specificità operative diverse (banca commerciale, factoring, leasing, asset management, immobiliari, IT, real estate), tutte da inserire nello stesso perimetro fiscale unitario.
Le sanzioni per il mancato esercizio dell'opzione (comma 1, lett. a-b)
Il primo comma prevede una specifica disciplina sanzionatoria per i casi di mancato esercizio dell'opzione da parte di uno o più soggetti che ne avrebbero i requisiti. La sanzione è di natura «recuperatoria» e si articola su due livelli:
Lett. a): «è recuperato a carico del gruppo IVA l'effettivo vantaggio fiscale conseguito». La norma disinnesca alla radice il potenziale beneficio derivante dall'esclusione tattica di un soggetto: il gruppo IVA dovrà restituire l'effettivo vantaggio fiscale (tipicamente l'IVA che sarebbe stata dovuta sulle operazioni infragruppo se il soggetto escluso fosse stato incluso, oppure il maggior pro-rata di detraibilità ottenuto dall'esclusione). Il calcolo del «vantaggio» è specifico e va eseguito caso per caso, valutando le operazioni che si sarebbero qualificate come infragruppo se il soggetto fosse stato incluso.
Lett. b): «il gruppo IVA cessa a partire dall'anno successivo rispetto a quello in cui viene accertato il mancato esercizio dell'opzione, a meno che i predetti soggetti non esercitino l'opzione per partecipare al gruppo medesimo». È la sanzione «massima»: la cessazione integrale del gruppo IVA. La cessazione opera dall'anno successivo all'accertamento dell'irregolarità, lasciando una finestra di sanatoria: i soggetti esclusi possono entrare nel gruppo (con effetto pro rata temporis dall'anno di efficacia) per evitare la cessazione integrale. È una previsione di forte impatto: il rilevamento dell'esclusione di anche un solo soggetto può determinare la disgregazione di un gruppo IVA che potrebbe coinvolgere decine di entità con consolidate strutture amministrative.
Il contenuto della dichiarazione costitutiva (comma 2)
Il secondo comma elenca tassativamente i contenuti della dichiarazione costitutiva del gruppo IVA, presentata per via telematica dal rappresentante del gruppo:
Lett. a): denominazione del gruppo IVA, un nome distintivo che identifichi il gruppo come entità fiscale autonoma (es. «Gruppo IVA Alfa Holding S.p.A. e controllate»);
Lett. b): dati identificativi del rappresentante del gruppo (di seguito «rappresentante di gruppo») e dei soggetti partecipanti al gruppo medesimo, l'indicazione completa di tutti i partecipanti, con denominazione, codice fiscale, partita IVA, sede legale;
Lett. c): l'attestazione della sussistenza, tra i soggetti partecipanti al gruppo, dei vincoli di cui all'art. 70-ter, la dichiarazione del rappresentante di gruppo che documenta la coesistenza dei tre vincoli (finanziario, economico, organizzativo). L'attestazione è elemento di responsabilità: il rappresentante che dichiarasse falsamente la sussistenza dei vincoli incorrerebbe in responsabilità anche penale (artt. 76-77 D.P.R. 445/2000 sulle dichiarazioni mendaci);
Lett. d): l'attività o le attività che saranno svolte dal gruppo IVA, descrizione delle attività economiche complessivamente svolte dal gruppo, ai fini dell'identificazione del codice ATECO prevalente e secondari;
Lett. e): l'elezione di domicilio presso il rappresentante di gruppo da parte di ciascun soggetto partecipante, ai fini della notifica degli atti e dei provvedimenti relativi ai periodi d'imposta dell'opzione. È irrevocabile fino al termine del periodo di decadenza dell'azione di accertamento o di irrogazione delle sanzioni relative all'ultimo anno di validità dell'opzione. Il rappresentante di gruppo diviene quindi il punto di contatto unico per le notifiche, semplificando la gestione del rapporto amministrazione/gruppo;
Lett. f): la sottoscrizione del rappresentante di gruppo, che presenta la dichiarazione, e degli altri soggetti, la firma di tutti i partecipanti al gruppo IVA, attestante la consapevole adesione di ciascuno alla costituzione del gruppo e all'assoggettamento ai relativi vincoli (incluso il regime di responsabilità solidale ex art. 70-quater bis e l'irrevocabilità triennale dell'opzione).
Il rappresentante di gruppo: figura centrale dell'architettura
Il rappresentante di gruppo svolge un ruolo strategico nell'architettura del gruppo IVA: presenta la dichiarazione costitutiva, è il soggetto presso cui le altre società eleggono domicilio fiscale, è il responsabile principale degli adempimenti dichiarativi e di liquidazione del gruppo, è il punto di interlocuzione con l'Agenzia delle Entrate per qualunque questione attinente al gruppo. La scelta del rappresentante deve essere strategicamente meditata: tipicamente coincide con la holding del gruppo (per evidenza naturale del controllo), ma può anche essere una società operativa dotata di adeguata struttura amministrativa-fiscale. La sostituzione del rappresentante è ammessa con specifica procedura ex art. 70-quinquies T.U.IVA e successive disposizioni attuative.
La decorrenza dell'opzione (comma 3)
Il terzo comma regola la decorrenza dell'opzione in funzione del momento di presentazione della dichiarazione costitutiva. Dichiarazione presentata 1° gennaio - 30 settembre: l'opzione ha effetto dal 1° gennaio dell'anno successivo. Dichiarazione presentata 1° ottobre - 31 dicembre: l'opzione ha effetto dal 1° gennaio del secondo anno successivo. La distinzione opera per ragioni di gestione amministrativa: l'Agenzia delle Entrate ha bisogno di tempo per verificare la dichiarazione, registrare il gruppo nei propri sistemi informativi, comunicare agli uffici territoriali. Per le opzioni «tardive» (4° trimestre), si attende un anno aggiuntivo per garantire l'allineamento.
La data limite del 30 settembre è quindi fondamentale per i gruppi che intendono entrare in regime gruppo IVA dall'anno successivo: occorre programmare la verifica dei vincoli, la redazione della dichiarazione, la raccolta delle sottoscrizioni di tutti i partecipanti, la trasmissione telematica entro tale data. La pianificazione richiede tipicamente di partire dai mesi di luglio-agosto per arrivare puntualmente alla scadenza del 30 settembre.
L'opzione tacita di rinnovo e il «freezing period»
L'opzione vincola tutti i soggetti del gruppo per almeno 3 anni e si rinnova tacitamente alla scadenza, salvo revoca espressa con la stessa procedura della costituzione (dichiarazione del rappresentante con sottoscrizione di tutti i partecipanti). Una volta cessata l'opzione, è ammessa una nuova opzione solo dopo un periodo di 3 anni dalla cessazione (cd. freezing period): è una previsione di stabilità che evita riposizionamenti tattici tra regime gruppo IVA e regime ordinario. Il freezing period non opera però per le ipotesi di cessazione obbligatoria (perdita dei vincoli, sopravvenire di patologie ex art. 70-bis comma 2), permettendo al gruppo o ai singoli soggetti di rientrare nel regime ordinariamente.
Profili pratici per la consulenza alle aggregazioni d'impresa
Per il consulente che assiste gruppi nella costituzione del gruppo IVA, l'art. 70-quater richiede una pianificazione articolata su molteplici fronti. Prima fase, Diagnostica: mappatura completa di tutti i soggetti del gruppo che soddisfano i vincoli ex art. 70-ter (rispetto del principio «all-in»), identificazione delle eventuali esclusioni ex art. 70-bis comma 2, valutazione della convenienza economica complessiva (semplificazione vs responsabilità solidale, ottimizzazione del pro-rata, costi amministrativi). Seconda fase, Predisposizione documentale: raccolta delle informazioni necessarie per la dichiarazione, attestazione della sussistenza dei vincoli (analisi della struttura partecipativa, predisposizione dei contratti di servizi infragruppo per dimostrare il vincolo economico, verbale di direzione e coordinamento per il vincolo organizzativo), elezione di domicilio. Terza fase, Trasmissione: presentazione telematica entro il 30 settembre per opzione con efficacia dal 1° gennaio successivo. Quarta fase, Monitoraggio: verifica continua della permanenza dei vincoli, gestione delle uscite (per crisi, ristrutturazioni, dismissioni), pianificazione del rinnovo o della cessazione del gruppo a fine triennio.
Sanzioni e responsabilità: gli aspetti rischio del gruppo IVA
La gestione del gruppo IVA comporta profili di rischio specifici che il consulente deve presidiare con attenzione. Il primo è il rischio dell'omessa inclusione di un soggetto avente i requisiti: la sanzione del comma 1 (recupero del vantaggio + cessazione del gruppo) è di forte impatto. Il secondo è il rischio di responsabilità solidale: l'art. 70-quater bis (e successive disposizioni) prevede la responsabilità solidale di tutti i partecipanti per i debiti IVA del gruppo, esponendo ogni società a rischi derivanti dalle altre. Il terzo è il rischio di gestione delle uscite: il sopravvenire di una crisi, di una procedura concorsuale o di una liquidazione di anche solo uno dei partecipanti determina effetti sul resto del gruppo, con necessità di gestione operativa complessa. La consulenza al gruppo IVA è quindi attività continuativa e strutturata, non un'operazione una tantum di costituzione: richiede competenze fiscali, societarie e gestionali integrate.
Prassi e linee guida
Circolare · n. 19/E del 31 ottobre 2018
Agenzia delle Entrate
Disciplina la costituzione del Gruppo IVA ex art. 70-quater: termini di presentazione della dichiarazione (1 gennaio - 30 settembre con efficacia dall'anno successivo; 1 ottobre - 31 dicembre con efficacia dal secondo anno successivo), effetti dell'opzione e regole di rappresentanza.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itRisposta a interpello · n. 757 del 3 novembre 2021
Agenzia delle Entrate
Chiarimenti sulla decorrenza dell'inclusione nel Gruppo IVA di societa' neocostituite, con specifico riferimento ai termini ex art. 70-quater e agli effetti per i soggetti che acquisiscono i requisiti in corso d'anno.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itDomande frequenti
Come si costituisce un gruppo IVA?
L'articolo 70-quater stabilisce che il gruppo IVA si costituisce a seguito di un'opzione esercitata da tutti i soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato per i quali ricorrano congiuntamente i vincoli finanziario, economico e organizzativo di cui all'articolo 70-ter. L'opzione e' totalitaria: deve includere tutti i soggetti per i quali sussistono i vincoli.
Cosa succede se un soggetto vincolato non esercita l'opzione?
In caso di mancato esercizio dell'opzione da parte di uno o più soggetti per i quali sussistono i vincoli: e' recuperato a carico del gruppo IVA l'effettivo vantaggio fiscale conseguito grazie alla mancata partecipazione; il gruppo IVA cessa a partire dall'anno successivo a quello in cui viene accertato il mancato esercizio dell'opzione, salva regolarizzazione.
Quale e' la durata minima dell'opzione?
L'opzione per il gruppo IVA e' vincolante per un triennio. La durata minima triennale garantisce stabilità al regime opzionale e impedisce manovre fiscali strumentali di breve periodo. Dopo il triennio l'opzione si rinnova automaticamente di anno in anno, salvo revoca esercitata ai sensi dell'articolo 70-novies.
Come si esercita formalmente l'opzione?
L'opzione e' esercitata mediante presentazione di un'apposita dichiarazione (Modello AGI/1 - Comunicazione opzione gruppo IVA) sottoscritta dal rappresentante di gruppo e dai legali rappresentanti di tutti i soggetti partecipanti. La dichiarazione deve essere presentata entro il 30 settembre per avere effetto dall'anno successivo, oppure entro il 31 dicembre per avere effetto dal secondo anno successivo.
Chi e' il rappresentante di gruppo?
Il rappresentante di gruppo e' il soggetto che esercita il controllo ai sensi dell'articolo 70-ter, comma 1, cioè il soggetto controllante. Se il soggetto controllante non può esercitare l'opzione (ad esempio perché non residente), e' rappresentante di gruppo il soggetto partecipante con volume d'affari o ricavi più elevato nel periodo precedente alla costituzione del gruppo.
Vedi anche