Art. 50 TUIR – Redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ( NDR: ex art. 47 . )(1)

In vigore dal 01/05/2025

Modificato da: Legge del 15/04/2025 n. 51 Articolo 1

Nota:Contiene le modifiche recate dall’art.2, co. 36, L. 24/12/2003 n.350. Per la vigenza 2/1/2000 della L. 488/99 leggasi: 1/1/2000. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 33 del DL n. 41/95. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 6 del DL n. 69/89. Contiene anche le modifiche dell’art. 6 del DL n. 69/89. Contiene anche le modifiche apportate da art.1 DL n. 669/96. Contiene anche le modifiche portate da art.1 dl n. 669/96 Contiene anche le modifiche portate da art.1 dl n. 669/96 Contiene anche le modifiche di cui all’art. 26 del DL n. 550/88.

“1. Sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente:

a) i compensi percepiti, entro i limiti dei salari correnti maggiorati del 20 per cento, dai lavoratori soci delle cooperative di produzione e lavoro, delle cooperative di servizi, delle cooperative agricole e di prima trasformazione dei prodotti agricoli e delle cooperative della piccola pesca;

b) le indennita’ e i compensi percepiti a carico di terzi dai prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in relazione a tale qualita’, ad esclusione di quelli che per clausola contrattuale devono essere riversati al datore di lavoro e di quelli che per legge devono essere riversati allo Stato;

c) le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, se il beneficiario non e’ legato da rapporti di lavoro dipendente nei confronti del soggetto erogante;

c-bis) le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di societa’, associazioni e altri enti con o senza personalita’ giuridica, alla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e commissioni, nonche’ quelli percepiti in relazione ad altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attivita’ svolte senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto nel quadro di un rapporto unitario e continuativo senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita, sempreche’ gli uffici o le collaborazioni non rientrino nei compiti istituzionali compresi nell’attivita’ di lavoro dipendente di cui all’articolo 49, comma 1, concernente redditi di lavoro dipendente, o nell’oggetto dell’arte o professione di cui all’articolo 53, comma 1, concernente redditi di lavoro autonomo, esercitate dal contribuente;

d) le remunerazioni dei sacerdoti, di cui agli articoli 24, 33 lett. a), e 34 dellalegge 20 maggio 1985, n. 222, nonche’ le congrue e i supplementi di congrua di cui all’articolo 33, primo comma, della legge 26 luglio 1974, n. 343;

e) i compensi per l’attivita’ libero professionale intramuraria del personale dipendente del Servizio sanitario nazionale, del personale di cui all’articolo 102 del decreto del Presidente della Repubblica 11 luglio 1980, n. 382 e del personale di cui all’articolo 6, comma 5, del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502 e successive modificazioni, nei limiti e alle condizioni di cui all’articolo 1, comma 7, della legge 23 dicembre 1996, n. 662;

f) le indennita’, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni, sempreche’ le prestazioni non siano rese da soggetti che esercitano un’arte o professione di cui all’articolo 53, comma 1, e non siano state effettuate nell’esercizio di impresa commerciale, nonche’ i compensi corrisposti ai membri delle commissioni tributarie, agli esperti del tribunale di sorveglianza, ad esclusione di quelli che per legge devono essere riversati allo Stato e ai magistrati onorari del ruolo ad esaurimento confermati ai sensi dell’articolo 29 del decreto legislativo 13 luglio 2017, n. 116;

g) le indennita’ di cui all’art. 1 della legge 31 ottobre 1965, n. 1261, e all’art. 1 della legge 13 agosto 1979, n. 384, percepite dai membri del Parlamento nazionale e del Parlamento europeo e le indennita’, comunque denominate, percepite per le cariche elettive e per le funzioni di cui agli articoli 105, 114 e 135 (2) della Costituzione e alla legge 27 dicembre 1985, n. 816 nonche’ i conseguenti assegni vitalizi percepiti in dipendenza dalla cessazione delle suddette cariche elettive e funzioni e l’assegno del Presidente della Repubblica;

h) le rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato, costituite a titolo oneroso, diverse da quelle aventi funzione previdenziale. Le rendite aventi funzione previdenziale sono quelle derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese autorizzate dall’Istituto per la vigilanza sulle assicurazioni private (ISVAP) ad operare nel territorio dello Stato, o quivi operanti in regime di stabilimento o di prestazioni di servizi, che non consentano il riscatto della rendita successivamente all’inizio dell’erogazione;

h-bis) le prestazioni pensionistiche di cui al decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124 e al decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, comunque erogate, nonche’ quelle derivanti dai prodotti pensionistici individuali paneuropei (PEPP) di cui al regolamento (UE) 2019/1238;

i) gli altri assegni periodici, comunque denominati, alla cui produzione non concorrono attualmente ne’ capitale ne’ lavoro, compresi quelli indicati alle lettere c) e d) del comma 1 dell’articolo 10 tra gli oneri deducibili ed esclusi quelli indicati alla lettera c) del comma 1 dell’articolo 44;

l) i compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili in conformita’ a specifiche disposizioni normative.

l-bis) i compensi corrisposti agli addetti al controllo e alla disciplina delle corse ippiche e delle manifestazioni del cavallo da sella autorizzate ai fini dell’esercizio di scommesse sportive, iscritti in apposito registro tenuto dall’autorita’ vigilante.

2. I redditi di cui alla lettera a) del comma 1 sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente a condizione che la cooperativa sia iscritta nel registro prefettizio o nello schedario generale della cooperazione, che nel suo statuto siano inderogabilmente indicati i principi della mutualita’ stabiliti dalla legge e che tali principi siano effettivamente osservati.

3. Abrogato [Per i redditi indicati alle lettere e), f), g), h) e i) del comma 1 l’assimilazione ai redditi di lavoro dipendente non comporta le detrazioni previste dall’articolo 14.]”

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(1) Vedi D.L. n. 3 05/02/2020.

(2) Per l’efficacia della presente modifica vedi l’art. 3-bis del DL n. 145 del 18/10/2023.

Commento del professionista

I. Premessa: perché esiste questa categoria e cosa significa davvero

Nel sistema dell’IRPEF italiano, ogni flusso di ricchezza deve trovare collocazione in una delle sei categorie reddituali previste dall’art. 6 del TUIR. La regola, nella sua linearità concettuale, è chiara. Nella pratica, però, esistono forme di compenso che sfuggono alle categorie “pure”: non sono reddito di lavoro dipendente in senso stretto, perché manca il vincolo di subordinazione o altri elementi tipizzanti; non sono reddito di lavoro autonomo, perché mancano abitualità, autonomia organizzativa o altri requisiti. Cosa farne?

Il legislatore ha risolto il problema con una scelta di fondo: creare una categoria di attrazione, nella quale far confluire queste fattispecie “ibride” assoggettandole per ragioni di semplificazione e perequazione alle stesse regole del lavoro dipendente. Nasce così l’art. 50 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), che individua con elencazione tassativa i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.

La natura tassativa dell’elenco è un punto centrale: non è possibile applicare la disciplina per analogia a fattispecie non espressamente menzionate. Se un compenso non rientra in una delle lettere del comma 1, non può essere qualificato come reddito assimilato per via interpretativa. Questa rigidità ha prodotto, nel tempo, un’abbondante prassi amministrativa e un contenzioso significativo, dai quali è possibile trarre indicazioni operative preziose.

La norma ha subìto recentemente un’importante modifica con la L. 15 aprile 2025, n. 51, in vigore dal 1° maggio 2025, che ha inciso sulle lett. f) e g) del comma 1 e ha abrogato il comma 3. Quest’ultima modifica su cui torneremo ha una rilevanza pratica immediata per molti contribuenti.

II. La logica sistematica: tre famiglie di redditi assimilati

Prima di analizzare le singole lettere, è utile avere una mappa concettuale. I redditi assimilati ai sensi dell’art. 50 non sono un insieme disomogeneo: possono essere ricondotti a tre gruppi, ciascuno caratterizzato da un tratto comune che giustifica la collocazione nella norma.

Il primo gruppo comprende le fattispecie nelle quali è del tutto assente una prestazione lavorativa. Il compenso non deriva da lavoro, né da capitale, ma da una situazione giuridica o da un titolo contrattuale. In questa categoria rientrano le rendite vitalizie a titolo oneroso (lett. h) e gli assegni periodici alla cui produzione non concorrono né capitale né lavoro (lett. i). Qui l’assimilazione al lavoro dipendente è una scelta puramente fiscale, priva di qualsiasi corrispondenza con la natura economica del provento.

Il secondo gruppo raggruppa le fattispecie in cui esiste un nesso con una prestazione lavorativa, ma questa non è inquadrabile come lavoro dipendente in senso tecnico: manca un rapporto di servizio continuativo e strutturato. Vi appartengono le indennità percepite per l’esercizio di pubbliche funzioni (lett. f) e le indennità dei parlamentari e delle cariche elettive (lett. g).

Il terzo gruppo, residuale, include tutte le altre ipotesi in cui esiste una vera prestazione lavorativa, ma questa è scissa da un elemento caratterizzante del lavoro dipendente tipicamente, la retribuzione che discende da fattori diversi dall’effettivo apporto lavorativo. In questo gruppo rientrano, tra gli altri, i compensi dei soci lavoratori di cooperative, le collaborazioni coordinate e continuative, le borse di studio, i compensi per attività intramuraria.

La conoscenza di questa mappa aiuta a inquadrare correttamente le singole fattispecie e a difendere le proprie posizioni in caso di contestazione.

III. Le singole fattispecie: analisi lettera per lettera

Lettera a) – Compensi dei soci lavoratori di cooperative

La prima ipotesi riguarda i compensi percepiti, nei limiti dei salari correnti maggiorati del 20%, dai lavoratori soci di cooperative di produzione e lavoro, di servizi, agricole, di prima trasformazione dei prodotti agricoli e della piccola pesca.

L’assimilazione è subordinata al verificarsi di tre condizioni cumulative, che l’art. 50, comma 2, enuncia espressamente: la cooperativa deve essere iscritta nello schedario generale della cooperazione; lo statuto deve indicare in modo inderogabile i principi di mutualità stabiliti dalla legge (con clausole di divieto di distribuzione dei dividendi oltre una certa soglia, divieto di distribuzione delle riserve durante la vita sociale e devoluzione del patrimonio a scopi mutualistici in caso di scioglimento); tali principi devono essere effettivamente osservati nel periodo d’imposta e nei cinque precedenti.

Un’avvertenza pratica rilevante: il superamento del limite del 20% rispetto ai salari correnti non è neutro. L’Agenzia delle Entrate ha chiarito con la risoluzione n. 212/E del 2002 che le somme eccedenti tale soglia perdono la qualificazione di reddito assimilato e acquisiscono natura di utili societari, con le relative conseguenze in termini di qualificazione come reddito di capitale.

Dal 2001, l’entrata in vigore della L. n. 142/2001 ha ridimensionato l’ambito applicativo di questa lettera: quando il socio lavoratore instaura con la cooperativa un rapporto di lavoro subordinato, i relativi compensi costituiscono tout court reddito di lavoro dipendente. Se il rapporto è autonomo, si produce reddito di lavoro autonomo. L’assimilazione ex lett. a) conserva oggi una portata residuale, riferita ai casi in cui il rapporto non sia qualificabile né come subordinato né come autonomo in senso pieno.

Un ulteriore ampliamento è stato introdotto dalla L. n. 208/2015, che ha ricondotto alla lett. a) anche i compensi dei soci delle cooperative artigiane che abbiano instaurato un rapporto di lavoro in forma autonoma: una scelta applicabile ai soli fini fiscali, con il trattamento previdenziale che rimane ancorato alla gestione artigiani.

Lettera b) – Indennità e compensi percepiti da terzi da lavoratori dipendenti

La seconda fattispecie disciplina un rapporto trilaterale: un lavoratore dipendente svolge un incarico per un soggetto terzo rispetto al proprio datore di lavoro, e da questo terzo percepisce un compenso. L’incarico deve essere connesso alla qualità di dipendente del percettore ovvero deve essere stato affidato proprio in ragione di quella qualità e il compenso non deve essere per legge riversato allo Stato o per contratto al datore di lavoro.

Esempi tipici: il dipendente di un ente pubblico che partecipa a commissioni di esame o a organi collegiali in rappresentanza dell’ente, il funzionario nominato in un comitato tecnico in virtù della propria qualifica professionale. L’Amministrazione finanziaria ha ribadito con la circolare n. 326/E/1997 che il nesso tra incarico e qualità di dipendente è elemento costitutivo della fattispecie: in assenza di tale collegamento, i compensi seguono qualificazioni diverse (reddito di collaborazione coordinata e continuativa, o reddito di lavoro autonomo).

I compensi percepiti da lavoratori distaccati presso altri datori di lavoro non rientrano in questa categoria: restano reddito di lavoro dipendente.

Lettera c) – Borse di studio, assegni, premi e sussidi per fini di studio

Sono assimilate le somme erogate a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, a condizione che il beneficiario non sia legato da rapporti di lavoro dipendente con il soggetto erogante. Se tale rapporto esiste, le somme confluiscono nel reddito di lavoro dipendente ordinario e si cumulano con la retribuzione.

La nozione di borsa di studio è ampia: comprende le erogazioni destinate a sostenere attività di ricerca scientifica, specializzazione, formazione, nonché i sussidi per corsi finalizzati a una futura occupazione. Sono invece escluse le spese di selezione preliminare del personale.

Il legislatore e l’Agenzia delle Entrate hanno nel tempo ritagliato un perimetro di esenzioni rilevanti, che il professionista deve conoscere per non assoggettare a tassazione somme che ne sono escluse. Sono esenti dall’IRPEF le borse di studio erogate dalle università per corsi di dottorato, post-dottorato e perfezionamento all’estero (L. n. 398/1989); quelle erogate dallo Stato e dalle Regioni agli studenti universitari; quelle nell’ambito del programma Erasmus+ per la mobilità internazionale (L. n. 208/2015); le borse corrisposte dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi internazionali; le borse per le vittime del terrorismo e della criminalità organizzata.

Un caso pratico rilevante: la borsa di studio percepita da un residente in Italia per attività di ricerca presso un’università statunitense è soggetta a tassazione ordinaria ex lett. c), in quanto l’Agenzia delle Entrate ha escluso che possa essere assimilata per analogia al programma Erasmus (risposta a interpello n. 173/2020). Occorre però verificare l’applicabilità delle Convenzioni contro le doppie imposizioni, che possono prevedere regole diverse.

Lettera c-bis) – Compensi da collaborazione coordinata e continuativa

Questa è, quantitativamente e praticamente, la lettera più rilevante per la platea dei contribuenti e dei sostituti d’imposta. Vi rientrano le somme e i valori percepiti in relazione a:

• uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica;

• collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili;

• partecipazione a collegi e commissioni;

• altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attività svolte senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto, nel quadro di un rapporto unitario e continuativo, senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita.

Le prime tre tipologie sono dette collaborazioni “tipiche”, espressamente nominate. L’ultima la più importante in termini di volume è la collaborazione “atipica”, che richiede la compresenza di specifici elementi: rapporto unitario e continuativo con un unico committente, assenza di vincolo di subordinazione, assenza di mezzi organizzati propri, periodicità e predeterminazione del compenso.

Il tratto sistematicamente più delicato è il cosiddetto principio di attrazione: i compensi da collaborazione, sia tipici che atipici, non generano reddito assimilato ai sensi della lett. c-bis) quando gli uffici o le collaborazioni rientrano nei compiti istituzionali dell’attività di lavoro dipendente del collaboratore, ovvero nell’oggetto dell’arte o professione di lavoro autonomo da questi esercitata. In questi casi, i compensi confluiscono rispettivamente nel reddito di lavoro dipendente o nel reddito professionale.

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito, con le circolari n. 67/E/2001 e n. 105/E/2001, che per le collaborazioni tipiche (in particolare per gli incarichi di amministratore e sindaco), l’attrazione nel reddito professionale non scatta automaticamente per il fatto che il contribuente sia titolare di partita IVA: è necessario valutare se per lo svolgimento della collaborazione siano richieste conoscenze tecnico-giuridiche direttamente collegate all’attività professionale esercitata abitualmente. Così, un commercialista che svolge l’incarico di sindaco genera reddito professionale; un avvocato che ricopre la carica di amministratore, di regola, no – salvo specifiche disposizioni dell’ordinamento professionale che ricomprenda espressamente tra le mansioni tipiche la gestione d’impresa.

Sul piano pratico, un tema di grande rilevanza è il Trattamento di Fine Mandato (TFM) degli amministratori. L’Agenzia delle Entrate ha confermato (risposta a interpello n. 204/2022) che il TFM rientra tra i redditi assimilati ex lett. c-bis) ed è assoggettato a tassazione separata ai sensi dell’art. 17, comma 1, lett. c), TUIR, a condizione che il diritto all’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto. In assenza di tale requisito formale, il TFM confluisce nella tassazione progressiva per scaglioni. Un dettaglio che vale, in alcune situazioni, decine di migliaia di euro di imposta.

Sul piano delle collaborazioni “atipiche”, va segnalata la modifica introdotta dalla L. n. 81/2017 all’art. 409 c.p.c., che ha eliminato l’obbligo di individuare un progetto specifico come elemento costitutivo del contratto. La collaborazione si considera ora coordinata quando il collaboratore organizza autonomamente l’attività nel rispetto delle modalità stabilite di comune accordo con il committente. La riforma concede maggiore flessibilità, ma non elimina il rischio di riqualificazione in rapporto subordinato: è essenziale che il contratto individui con precisione l’oggetto della collaborazione e che non vi sia etero-organizzazione dei tempi e dei luoghi di lavoro da parte del committente.

Lettera d) – Remunerazioni dei ministri di culto

La lettera d) assimila ai redditi di lavoro dipendente le remunerazioni percepite dai sacerdoti cattolici in relazione al servizio prestato per le diocesi, nonché le congrue e i supplementi di congrua erogati dai Fondi previsti dalla L. n. 222/1985. Disposizioni analoghe, contenute in leggi separate richiamate nelle istruzioni ministeriali, estendono il medesimo trattamento alle remunerazioni dei ministri di culto delle principali confessioni religiose riconosciute in Italia (Avventisti, Assemblee di Dio, Battisti, Luterani, Ortodossi, Apostolici, Buddhisti, Induisti).

Lettera e) – Compensi per attività libero-professionale intramuraria

La quinta lettera disciplina il regime fiscale dei compensi percepiti dal personale del Servizio Sanitario Nazionale per l’esercizio dell’attività libero-professionale intramuraria, ovvero l’attività svolta in regime privatistico ma all’interno delle strutture sanitarie pubbliche.

Rientrano in questa categoria i compensi percepiti da: medici-chirurghi, odontoiatri, veterinari e altri dirigenti del ruolo sanitario (farmacisti, biologi, chimici, fisici, psicologi) dipendenti dal SSN; docenti universitari e ricercatori con attività assistenziale; personale di IRCCS privati e di altri enti equiparati, purché abbiano adeguato i propri ordinamenti alle previsioni della L. n. 662/1996.

La qualificazione come reddito assimilato è condizionata al rispetto dei limiti e delle condizioni previste dalla disciplina dell’intramoenia. Se l’attività non rispetta tali presupposti ad esempio se viene svolta al di fuori delle strutture o in violazione delle procedure autorizzative i compensi vengono riqualificati come reddito di lavoro autonomo ai sensi dell’art. 53 TUIR.

La casistica elaborata dall’Agenzia delle Entrate è ricca di distinzioni rilevanti per i medici che svolgono plurime attività. In sintesi: l’attività di medicina generale (medico di base) genera reddito di lavoro autonomo; l’attività intramuraria genera reddito assimilato; l’attività di continuità assistenziale (ex guardia medica) genera reddito di lavoro dipendente. Tre qualificazioni diverse per lo stesso soggetto, a seconda dell’attività svolta con ovvie implicazioni in sede di dichiarazione dei redditi e di gestione delle ritenute da parte del sostituto d’imposta.

Lettera f) – Indennità, gettoni di presenza e compensi per pubbliche funzioni

La lett. f) modificata dalla L. n. 51/2025 qualifica come redditi assimilati le indennità, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle Regioni, dalle Province e dai Comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni. Esempi tipici: i componenti dei seggi elettorali, i giudici popolari, i testimoni nei procedimenti giudiziari. Vi rientrano anche i compensi dei membri delle commissioni tributarie e degli esperti del Tribunale di sorveglianza.

La modifica introdotta dalla L. n. 51/2025 ha incluso nella disposizione i magistrati onorari del ruolo ad esaurimento confermati ai sensi dell’art. 29 del D.Lgs. n. 116/2017, chiarendo definitivamente il regime fiscale applicabile a questa categoria.

La regola presenta un’importante eccezione: se i compensi sono percepiti da soggetti che esercitano un’arte o una professione (art. 53 TUIR), ovvero li percepiscono nell’esercizio di un’impresa commerciale, i compensi assumono rispettivamente natura di reddito di lavoro autonomo o di reddito d’impresa. L’attrazione nella categoria professionale è qui più ampia rispetto a quanto previsto dalla lett. c-bis): è sufficiente che il contribuente sia titolare di reddito di lavoro autonomo, indipendentemente dal contenuto specifico della pubblica funzione.

Fanno eccezione i compensi dei membri delle commissioni tributarie e degli esperti del Tribunale di sorveglianza: per questi soggetti, l’assimilazione al lavoro dipendente è assoluta, indipendentemente dall’attività principale esercitata.

Va segnalato che le indennità corrisposte ai giudici onorari di pace e ai vice procuratori onorari non rientrano più in questa lettera a seguito della riforma del 2017: generano ora reddito assimilato a quello di lavoro autonomo ai sensi dell’art. 53, comma 2, lett. f-bis) TUIR.

Lettera g) – Indennità parlamentari e delle cariche elettive

La lett. g) assimila ai redditi di lavoro dipendente le indennità percepite dai membri del Parlamento nazionale e del Parlamento europeo, dai consiglieri regionali, provinciali e comunali, dai giudici della Corte Costituzionale e dagli amministratori locali (sindaci, assessori, presidenti di provincia), nonché i conseguenti assegni vitalizi percepiti alla cessazione di tali cariche e l’assegno del Presidente della Repubblica.

Una distinzione rilevante rispetto alle altre lettere: qui non opera alcun principio di attrazione. L’indennità parlamentare è sempre reddito assimilato, indipendentemente dall’attività professionale o imprenditoriale eventualmente esercitata dal titolare. Al contrario, gli stipendi dei ministri e dei sottosegretari non rientrano in questa lettera come chiarito dalla circolare n. 126/1977 e costituiscono reddito di lavoro dipendente, non trattandosi di cariche elettive in senso proprio.

Le riforme previdenziali dei vitalizi parlamentari avviate dal 2012 non hanno modificato la qualificazione fiscale degli assegni: l’art. 50, comma 1, lett. g), e l’art. 52 continuano ad applicarsi, con le proprie regole di determinazione dell’imponibile, alle erogazioni maturate prima delle riforme.

Lettera h) – Rendite vitalizie e rendite a tempo determinato

Le rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato, costituite a titolo oneroso e diverse da quelle aventi funzione previdenziale, sono assimilate ai redditi di lavoro dipendente. La funzione previdenziale che esclude l’assoggettamento a IRPEF è quella propria delle rendite derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese autorizzate dall’IVASS, che non consentano il riscatto della rendita successivamente all’inizio dell’erogazione.

La caratteristica del vitalizio oneroso è l’alea: deve esistere fin dalla stipulazione del contratto un’alternativa di guadagno e di perdita per entrambe le parti, il che implica che la rendita garantita sia superiore ai frutti del cespite alienato. Anche il vitalizio alimentare in cui una persona si obbliga a fornire vitto, alloggio e assistenza all’alienante di un immobile vita natural durante rientra in questo schema.

Non rientrano in questa categoria, ma tra i redditi di capitale, le rendite perpetue e le prestazioni annue perpetue. Gli assegni vitalizi corrisposti a vittime del terrorismo e della criminalità organizzata sono invece esenti da IRPEF.

Lettera h-bis) – Prestazioni delle forme pensionistiche complementari

Le prestazioni erogate dalle forme pensionistiche complementari sia quelle disciplinate dal D.Lgs. n. 124/1993 sia quelle del D.Lgs. n. 252/2005 sono assimilate ai redditi di lavoro dipendente, indipendentemente dalla forma di erogazione (capitale o rendita periodica). Vi rientrano anche le prestazioni derivanti dai Prodotti Pensionistici Individuali Paneuropei (PEPP) introdotti dal regolamento UE 2019/1238.

Un aspetto critico: ai dipendenti pubblici iscritti ai fondi collettivi del comparto pubblico continua ad applicarsi la previgente normativa del D.Lgs. n. 124/1993, notoriamente meno favorevole. La Corte Costituzionale, con sentenza n. 18/2019, ha dichiarato l’illegittimità di questa disparità limitatamente al riscatto volontario della posizione individuale: per questa specifica prestazione, anche il dipendente pubblico ha diritto alla tassazione con aliquota del 15% (ridotta fino a un massimo di 6 punti percentuali), anziché alla tassazione progressiva ordinaria.

In questo ambito opera anche la Rendita Integrativa Temporanea Anticipata (RITA), introdotta in via sperimentale nel 2017 e ora a regime. La RITA consente ai lavoratori che cessano l’attività e si trovano a meno di cinque anni (o dieci anni in caso di inoccupazione superiore a 24 mesi) dalla pensione di vecchiaia di ricevere anticipatamente, in forma rateale, il montante accumulato nel fondo pensione. Si tratta fiscalmente di una prestazione in forma di capitale erogata in rate, assoggettata al medesimo regime delle altre prestazioni complementari.

Lettera i) – Assegni periodici

Rientrano nella lett. i) gli assegni periodici comunque denominati alla cui produzione non concorrono né capitale né lavoro, compresi quelli richiamati dall’art. 10 TUIR tra gli oneri deducibili. Si tratta, in concreto, degli assegni di mantenimento al coniuge disposti dall’autorità giudiziaria in conseguenza di separazione o divorzio, degli assegni periodici corrisposti per testamento o in adempimento di oneri modali, e degli assegni alimentari a favore dei soggetti indicati nell’art. 433 c.c.

Il carattere di periodicità è elemento costitutivo: le somme erogate in un’unica soluzione non generano reddito assimilato per il percipiente, né sono deducibili per l’erogante. La circolare n. 50/E/2002 ha confermato che la deducibilità degli assegni ex art. 10 TUIR è consentita solo per le erogazioni con carattere periodico, e che un’interpretazione estensiva sarebbe in contrasto con il principio di tassatività degli oneri deducibili.

Si ricorda che gli assegni di mantenimento per i figli sono esclusi dalla base imponibile ex art. 3, comma 3, lett. b), TUIR: non costituiscono reddito per il percipiente e non sono deducibili per l’erogante.

Lettera l) – Compensi per lavori socialmente utili

Sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente i compensi percepiti da soggetti impegnati in lavori socialmente utili in conformità a specifiche disposizioni normative. La categoria comprende le attività di pubblica utilità, i progetti formativi, le attività straordinarie e le prestazioni dei lavoratori in mobilità o in cassa integrazione a zero ore. L’Agenzia delle Entrate ha precisato che il riferimento alle “disposizioni normative” comprende anche le fonti secondarie, non necessariamente la legge in senso formale.

Lettera l-bis) – Compensi degli addetti alle corse ippiche

Introdotta dalla Legge di Bilancio 2025 (L. n. 207/2024) con decorrenza dal 1° gennaio 2025, la lett. l-bis) assimila ai redditi di lavoro dipendente i compensi corrisposti agli addetti al controllo e alla disciplina delle corse ippiche e delle manifestazioni del cavallo da sella autorizzate ai fini delle scommesse sportive, iscritti nell’apposito registro tenuto dall’autorità di vigilanza.

IV. Il comma 2: le condizioni per i soci di cooperative

Il comma 2 specifica le condizioni cumulative richieste per l’assimilazione dei compensi dei soci di cooperative ex lett. a): iscrizione della cooperativa nel registro prefettizio o nello schedario generale della cooperazione; previsione inderogabile nello statuto dei principi di mutualità stabiliti dalla legge; effettiva osservanza di tali principi.

La norma richiama l’art. 26 del D.Lgs. C.P.S. n. 1577/1947, che definisce le clausole mutualistiche di riferimento. Il difetto di anche uno solo di questi requisiti comporta la decadenza dall’assimilazione, con le conseguenti riqualificazioni.

V. L’abrogazione del comma 3: cosa cambia dal 1° maggio 2025

Il comma 3 dell’art. 50 nella sua versione ante-riforma stabiliva che per alcune categorie di redditi assimilati (segnatamente quelli delle lett. e), f), g), h) e i)) l’assimilazione al lavoro dipendente non comportava le detrazioni per redditi da lavoro dipendente previste dall’art. 13 TUIR.

La L. 15 aprile 2025, n. 51 ha abrogato questo comma, con effetto dal 1° maggio 2025. La conseguenza è di assoluta rilevanza pratica: i percettori di redditi ex lett. f) (indennità per pubbliche funzioni), lett. g) (indennità parlamentari e delle cariche elettive), lett. h) (rendite vitalizie), lett. i) (assegni periodici) ed lett. e) (compensi per attività intramuraria) potranno ora accedere alle detrazioni per redditi da lavoro dipendente e assimilati previste dall’art. 13 TUIR.

Si tratta di un beneficio non trascurabile, specie per i percettori di indennità per pubbliche funzioni o di assegni periodici: la detrazione ex art. 13 può valere alcune centinaia di euro all’anno, con effetti che si riflettono direttamente sull’imposta netta dovuta e, in sede di dichiarazione, sull’eventuale credito o debito IRPEF.

VI. La tassazione dei collaboratori non residenti

Una specificità degna di nota riguarda i collaboratori coordinati e continuativi che non risiedono in Italia. L’art. 23, comma 2, lett. b), TUIR prevede che i redditi di collaborazione si considerano prodotti in Italia e quindi soggetti a tassazione nel nostro Paese – quando sono erogati da un soggetto residente in Italia, indipendentemente dal luogo in cui la prestazione viene materialmente svolta.

In tal caso, l’art. 24, comma 1-ter, del D.P.R. n. 600/1973 dispone che sui compensi ex lett. c-bis) corrisposti a non residenti si applica una ritenuta a titolo d’imposta del 30%. Il non residente è così liberato dall’obbligo di presentare la dichiarazione dei redditi in Italia, salvo abbia altri redditi imponibili nel nostro Paese: l’imposta è definitivamente assolta alla fonte dal sostituto d’imposta committente.

Questo schema vale salvo diversa previsione delle Convenzioni contro le doppie imposizioni. Per le collaborazioni atipiche non espressamente disciplinate dai trattati, si applica il Modello OCSE con riferimento all’art. 15 (lavoro dipendente). Per gli incarichi di amministratore e sindaco, invece, si applica l’art. 16 del Modello OCSE, che attribuisce la potestà impositiva allo Stato di residenza della società (e non del collaboratore).

Sul piano previdenziale, l’INPS ha chiarito con la circolare n. 164/2004 che i compensi da collaborazione percepiti da non residenti sono imponibili ai fini contributivi quando l’attività è svolta in Italia o quando il committente è italiano, sempre in assenza di accordi bilaterali in materia di sicurezza sociale o di applicazione del regolamento UE n. 883/2004.

VII. Conseguenze operative: ritenute, dichiarazione e sostituto d’imposta

Le modalità di determinazione dei redditi assimilati ex art. 50 seguono le regole dell’art. 52 TUIR, che ne disciplina la base imponibile. Per l’applicazione delle ritenute alla fonte, si applicano le disposizioni dell’art. 24 del D.P.R. n. 600/1973, che obbliga il sostituto d’imposta a operare la ritenuta in modo analogo a quanto avviene per i redditi di lavoro dipendente.

In pratica, il committente o l’erogante che corrisponde redditi assimilati è tenuto ad applicare le ritenute IRPEF, a rilasciare la Certificazione Unica e a gestire le operazioni di conguaglio. L’assimilazione al lavoro dipendente comporta, in linea generale, l’applicazione delle stesse regole di determinazione del reddito imponibile, inclusa la rilevanza dei fringe benefit e di alcune voci in natura, secondo le disposizioni dell’art. 51 TUIR che si applica in virtù del richiamo operato dall’art. 52.

VIII. Considerazioni conclusive

L’art. 50 del TUIR è una norma che ogni professionista commercialista, consulente del lavoro o avvocato tributarista incontra con frequenza nella pratica quotidiana. La sua complessità non risiede tanto nel testo normativo in sé, quanto nella stratificazione di prassi, circolari e risposte a interpello che nel tempo ne hanno precisato i confini applicativi.

Alcune questioni restano ancora oggi terreno fertile per il contenzioso: la distinzione tra collaborazione atipica genuina e rapporto di lavoro subordinato mascherato; l’esatta perimetrazione del principio di attrazione per amministratori e sindaci professionisti; la corretta qualificazione dei compensi percepiti dai medici per le diverse tipologie di attività; la gestione del TFM degli amministratori in assenza di atto di data certa.

La modifica del 2025 con l’abrogazione del comma 3 ha migliorato la posizione di molte categorie di contribuenti, ma richiede un aggiornamento delle procedure interne dei sostituti d’imposta che fino al 30 aprile 2025 non applicavano le detrazioni ex art. 13 a queste tipologie di reddito.

Una verifica della propria posizione fiscale, con il supporto di un professionista aggiornato, può fare una differenza concreta sul carico IRPEF annuo sia per il contribuente che per il sostituto d’imposta che gestisce le ritenute.

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