Art. 31 TUIR: Perdite per mancata coltivazione e per eventi n

Commento

Commento del professionista

Il contesto: un correttivo estremo per situazioni estreme

Il sistema di tassazione dei redditi fondiari si basa su un’astrazione: il reddito medio ordinario ricavabile da un terreno in condizioni normali di coltivazione, cristallizzato nelle tariffe d’estimo catastali. Gli artt. 29 e 30 TUIR hanno già mostrato come questo sistema preveda degli aggiustamenti per le variazioni strutturali della capacità produttiva del fondo. L’art. 31 si spinge oltre, disciplinando le situazioni limite: quelle in cui un evento naturale colpisce il fondo con tale violenza da rendere non solo inadeguata, ma addirittura priva di senso qualsiasi tassazione su un reddito che semplicemente non esiste.

La norma nella sua formulazione attuale risultante dalla modifica introdotta dal d.l. n. 91/2014, convertito in l. n. 116/2014 prevede una sola ipotesi operativa: la perdita di almeno il 30% del prodotto ordinario per effetto di eventi naturali, con conseguente azzeramento del reddito dominicale per l’anno interessato. Vale la pena ricordare che prima del 2014 la norma contemplava anche un secondo caso la mancata coltivazione per cause non dipendenti dalla tecnica agraria, che dava diritto a una riduzione del 70% del reddito catastale poi abrogato. Dal periodo d’imposta 2014 in poi, solo la perdita da eventi naturali può essere invocata.

Il presupposto soggettivo: il “fondo rustico” non è qualsiasi terreno

Il primo elemento su cui occorre soffermarsi è il soggetto passivo della norma, o meglio l’oggetto: la disposizione si applica al fondo rustico, una nozione che non coincide semplicemente con il “terreno” di cui parlano le altre norme sui redditi fondiari, e che richiede qualche approfondimento.

Il comma 4 fornisce una definizione operativa ai soli fini dell’articolo: il fondo rustico deve essere costituito da particelle catastali riportate in una stessa partita e contigue l’una all’altra, così da formare un unico appezzamento. La contiguità non si considera interrotta da strade, ferrovie o corsi d’acqua naturali o artificiali interposti, un chiarimento pratico che evita contestazioni nei casi, frequenti nella realtà agricola, di fondi attraversati da fossi o strade poderali.

La Cassazione e la dottrina hanno nel tempo arricchito questa nozione: il fondo rustico è qualcosa di più di un semplice appezzamento, è un complesso pertinenziale organizzato terreno principale più beni accessori al suo servizio, tradizionalmente comprensivo anche della casa colonica con un’estensione minima tale da raggiungere il livello minimo di redditività stabilito dai Piani regionali di sviluppo rurale. Il singolo terreno isolato, privo di queste caratteristiche strutturali, rimane escluso dall’ambito applicativo della norma.

In pratica, questo significa che il piccolo appezzamento orticolo o il singolo oliveto di pochi ettari potrebbero non qualificarsi come “fondo rustico” ai fini dell’art. 31 una limitazione che il professionista deve verificare con attenzione prima di consigliare al cliente di attivare la procedura.

Il presupposto oggettivo: l’evento naturale e la soglia del 30%

L’evento che fa scattare la tutela deve essere un evento naturale. La nozione è stata progressivamente definita dalla prassi dell’Amministrazione finanziaria: rientrano tra gli eventi naturali rilevanti l’autocombustione, i fulmini, le eruzioni vulcaniche. È invece escluso l’incendio accidentale distinzione che può sembrare sottile ma che nella pratica applicativa richiede di documentare accuratamente la causa dell’evento dannoso.

L’impatto dell’evento sul fondo deve superare una soglia quantitativa precisa: la perdita del prodotto deve essere pari ad almeno il 30% del prodotto ordinario. Qui emerge una scelta tecnica del legislatore che merita attenzione: il parametro di riferimento non è la produzione concretamente attesa nel caso specifico, ma il prodotto “ordinario” ossia quello teoricamente ritraibile dal fondo in condizioni normali secondo le tariffe d’estimo. Il Ministero ha chiarito con la circolare n. 15/1987 che non si potrebbe fare altrimenti, stante l’impossibilità di determinare con certezza la produzione effettiva che si sarebbe realizzata in assenza dell’evento.

La conseguenza di questa impostazione è duplice: da un lato semplifica il calcolo, rendendo oggettivo e verificabile il parametro; dall’altro può penalizzare i fondi che in quell’annata avevano comunque una produzione inferiore alla media ordinaria per ragioni indipendenti dall’evento dannoso.

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito con la circ. n. 24/E/2004 che il beneficio spetta anche all’affittuario, non solo al proprietario-possessore, in presenza dei requisiti oggettivi e soggettivi previsti un dato rilevante considerando la diffusione dell’affitto agrario nella realtà italiana.

L’effetto fiscale: il reddito dominicale si azzera

Quando tutti i presupposti sono integrati, l’effetto è netto e di portata significativa: il reddito dominicale viene considerato inesistente per l’anno in cui si è verificata la perdita. Non una riduzione, non una decurtazione percentuale azzeramento completo.

Il beneficio si estende inoltre a tutti gli anni successivi in cui, a causa dello stesso evento, il fondo continui a subire una perdita di almeno il 30% del prodotto ordinario. È una previsione ragionevole: alcuni eventi naturali come le malattie delle piante o i danni alle radici non esauriscono i loro effetti nell’annata in cui si verificano, ma compromettono la produttività del fondo per stagioni successive, e sarebbe ingiusto tassare un reddito che ancora non si riesce a produrre.

La procedura: i termini da non mancare

Il beneficio non è automatico. Il possessore danneggiato deve denunciare l’evento all’Ufficio Tecnico Erariale oggi Agenzia delle Entrate ex Agenzia del Territorio rispettando termini precisi:

• entro tre mesi dalla data in cui si è verificato l’evento, quando questa è determinabile con certezza;

• almeno quindici giorni prima dell’inizio del raccolto, quando la data dell’evento non è esattamente determinabile.

Quest’ultimo termine merita una riflessione: la denuncia deve arrivare prima del raccolto perché l’Amministrazione possa verificare effettivamente lo stato del fondo e la perdita produttiva. Una denuncia presentata dopo il raccolto priverebbe gli uffici della possibilità di accertamento diretto. È un meccanismo comprensibile, ma che nella pratica richiede al proprietario spesso anziano o con scarsa dimestichezza con gli adempimenti fiscali una reattività non scontata nel momento stesso in cui si trova a gestire la conseguenza di una calamità.

Ricevuta la denuncia, l’Ufficio procede all’accertamento della diminuzione del prodotto, sentito l’Ispettorato Provinciale dell’Agricoltura, e trasmette poi le risultanze all’Ufficio delle Imposte competente.

L’ipotesi collettiva: calamità che interessano più fondi

Il comma 3 disciplina il caso tutt’altro che raro nel nostro territorio in cui l’evento naturale colpisca non un singolo fondo ma una pluralità di fondi rustici, come avviene in caso di alluvioni, siccità prolungate, gelate tardive o infestazioni diffuse. In questi casi l’iniziativa può essere assunta non dal singolo possessore ma dai sindaci dei comuni interessati o da altri soggetti che agiscono nell’interesse dei danneggiati e il Ministero ha precisato che anche le associazioni di categoria possono essere ricomprese tra i soggetti abilitati.

Gli Uffici Tecnici Erariali, sentiti gli Ispettorati Provinciali dell’Agricoltura, procedono alla delimitazione delle zone danneggiate e all’accertamento collettivo della diminuzione dei prodotti, trasmettendo agli uffici delle imposte le corografie delle zone delimitate con l’indicazione delle ditte catastali coinvolte e del reddito dominicale di ciascuna.

È un meccanismo che alleggerisce significativamente il peso procedurale sul singolo agricoltore nei casi di calamità di area vasta dove pretendere denunce individuali da centinaia di possessori danneggiati nell’immediatezza dell’evento sarebbe oltre che oneroso, anche poco realistico.

Qualche considerazione finale

L’art. 31 è una norma di tutela che risponde a un principio elementare di giustizia fiscale: non si può tassare un reddito che non esiste. Il problema è che per fruire di questa tutela il contribuente deve muoversi rapidamente, rispettare termini stringenti e attivare una procedura amministrativa in un momento quello immediatamente successivo a una calamità in cui probabilmente ha ben altro a cui pensare.

Sul piano sistematico, va segnalato che l’abrogazione del comma 1 quello sulla mancata coltivazione ha ristretto significativamente il perimetro della norma. Prima del 2014 il contribuente che non aveva potuto coltivare il fondo per ragioni oggettive poteva comunque ridurre il reddito dominicale al 30% del valore catastale; oggi quella possibilità non esiste più, e il fondo non coltivato genera comunque reddito imponibile pieno, indipendentemente dalla ragione della mancata coltivazione. Una scelta del legislatore che ha ridotto lo spazio di tutela proprio nelle situazioni di difficoltà economica o produttiva non derivanti da eventi naturali in senso stretto.

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