Art. 32 TUIR: Reddito agrario

Commento

Commento del professionista 

Cos’è il reddito agrario e chi lo produce

Il reddito agrario rappresenta quella quota del reddito medio ordinario dei terreni riconducibile al capitale d’esercizio e all’organizzazione del lavoro impiegati nello svolgimento delle attività agricole disciplinate dall’art. 2135 del codice civile. Non si tratta, dunque, del reddito “reale” conseguito dall’imprenditore, bensì di un reddito determinato in via forfettaria sulla base delle tariffe d’estimo catastali, con tutte le semplificazioni, e i limiti, che ne derivano.

La norma non contiene un’indicazione esplicita del soggetto passivo, ma il sistema tributario ricava questa indicazione dall’art. 2135 c.c.: è il soggetto che esercita professionalmente e in modo non occasionale un’attività agricola sul terreno posseduto a titolo di proprietà, usufrutto, enfiteusi o altro diritto reale di godimento. L’attività può essere anche stagionale senza perdere il requisito di abitualità, ma non deve mai ridursi a un episodio isolato né essere svolta sottocosto o per autoconsumo, pena la perdita della qualifica imprenditoriale.

Quando le stesse attività sono imputabili a società di persone, di capitali o enti commerciali, il reddito cambia natura e diventa reddito d’impresa.

Le attività produttive di reddito agrario: il catalogo del comma 2

La disposizione elenca le attività che generano reddito agrario. Con la riforma del D.Lgs. 192/2024, in vigore dal periodo d’imposta 2024, questo catalogo è stato sensibilmente ampliato.

a) Coltivazione del terreno e silvicoltura. Costituiscono il nucleo storico e irriducibile del reddito agrario. Per coltivazione si intende l’insieme inscindibile delle attività dirette alla cura e allo sviluppo di un ciclo biologico: lavorazioni del terreno, cura del processo produttivo e raccolta. Non è richiesto alcun criterio di prevalenza né di normalità rispetto all’uso ordinario del fondo. Rientrano in questa categoria, tra l’altro, le attività vivaistiche (purché basate su prodotti in prevalenza propri), le coltivazioni di tartufi in ambito silvicolo, la funghicoltura entro i limiti delle strutture ammesse. L’attività di mera raccolta, si pensi alla raccolta di tartufi su fondi altrui, segue invece un regime fiscale diverso, oggi disciplinato dalla legge di bilancio 2019 con un’imposta sostitutiva forfettaria.

b) Allevamento di animali e produzione di vegetali in serra. L’allevamento è agricolo solo se si basa su mangimi ottenibili per almeno un quarto dal terreno nella disponibilità dell’imprenditore. Il collegamento con il fondo deve essere reale, anche se non necessariamente funzionale alla specie allevata. Un apposito decreto ministeriale fissa, per ogni specie, il numero di capi allevabili per ettaro. Per i capi eccedenti, il reddito si determina in modo forfettario ai sensi dell’art. 56, comma 5, TUIR.

Per quanto riguarda le strutture, la produzione di vegetali tramite serre fisse o mobili è agricola se la superficie coperta non supera il doppio di quella del terreno su cui la produzione insiste. Superato quel limite, l’eccedenza è reddito d’impresa, determinabile in via forfettaria con la formula prevista dall’art. 56-bis TUIR.

b-bis) Vertical farm e colture idroponiche in immobili catastali (novità 2024). Questa lettera è la vera innovazione strutturale della riforma. Viene riconosciuta la natura agricola delle produzioni vegetali realizzate in fabbricati censiti al catasto nei gruppi C/1, C/2, C/3, C/6, C/7, D/1, D/7, D/8, D/9 e D/10, a patto che la superficie produttiva non superi il doppio della cosiddetta “superficie agraria di riferimento”, da individuarsi con decreto MEF. Si tratta delle colture idroponiche, della vertical farming e della micropropagazione in vitro: sistemi chiusi che non richiedono suolo, consumano meno acqua, non usano pesticidi e producono tutto l’anno indipendentemente dalle condizioni climatiche.

Nelle more dell’emanazione del decreto attuativo, il reddito agrario si determina applicando alla superficie della particella catastale dell’immobile la tariffa d’estimo più elevata della provincia, maggiorata del 400%. La circ. Ag. Entrate 8.8.2025, n. 12 ha precisato che questa categoria si applica esclusivamente alle coltivazioni innovative: le tradizionali (come il florovivaismo in serre D/10) continuano a seguire le regole previgenti.

b-ter) Attività ambientali e crediti di carbonio (novità 2024). Vengono attratte al reddito agrario anche le attività di coltivazione, allevamento e silvicoltura che producono beni, anche immateriali, utili alla tutela dell’ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici. Il caso paradigmatico è la cessione di crediti di carbonio, che in precedenza l’Agenzia delle Entrate assoggettava al reddito d’impresa. Il limite di agrarietà è dato dai corrispettivi IVA delle cessioni di beni derivanti dalle attività ex art. 2135 c.c. (con esclusione dei beni della stessa lett. b-ter). L’eccedenza è soggetta a tassazione forfettaria con coefficiente di redditività del 25%, ai sensi del nuovo art. 56-bis, comma 3-ter, TUIR.

c) Attività connesse di produzione di beni. Chi esercita un’attività principale agricola può svolgere anche attività di manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione dei propri prodotti rimanendo nel perimetro del reddito agrario, a condizione di rispettare il criterio della prevalenza e che i beni rientri nell’elenco approvato con decreto ministeriale biennale (l’ultimo è il D.M. 13.2.2015, aggiornato in base alla classificazione ATECO 2007). La semplice rivendita di prodotti acquistati da terzi, senza un processo di manipolazione o trasformazione, costituisce invece attività commerciale.

Attività connesse: il principio di prevalenza e la “franchigia”

Il meccanismo della prevalenza è il cardine delle attività connesse. Va misurata in senso fisico-quantitativo, non economico. L’imprenditore può affiancare ai propri prodotti quelli acquistati da terzi, purché i propri rimangano prevalenti. Se al termine del periodo d’imposta la prevalenza non è rispettata, scatta un sistema a doppio binario:

• per i beni inclusi nel decreto ministeriale si applica una franchigia pari al doppio delle quantità prodotte in proprio (tassate come reddito agrario); la parte eccedente è reddito d’impresa, determinabile forfettariamente ex art. 56-bis;

• per i beni non inclusi nel decreto, l’intero reddito è d’impresa e va determinato analiticamente.

Le attività connesse di servizio, come la fornitura di servizi faunistico-venatori o l’agriturismo, seguono il regime forfettario dell’art. 56-bis, comma 3, con coefficiente del 25% sui ricavi.

Produzione di energia da fonti rinnovabili

L’art. 1, comma 423, della L. 266/2005 (nella versione vigente dal 1° gennaio 2016) considera attività connessa la produzione e cessione di energia da fonti agroforestali fino a 2.400.000 kWh/anno e da impianti fotovoltaici fino a 260.000 kWh/anno, con tassazione sul reddito agrario. Oltre tali soglie, e purché siano rispettati i criteri di connessione elaborati nella circ. Ag. Entrate 32/E del 2009, si applica il coefficiente di redditività del 25% sui corrispettivi IVA (esclusa la quota incentivo). Condizione imprescindibile: l’attività agricola principale deve preesistere all’installazione dei pannelli.

Il regime opzionale per le società agricole

Le società di persone, le S.r.l. e le cooperative che abbiano qualifica di “società agricola” ai sensi del D.Lgs. 99/2004, oggetto sociale esclusivamente agricolo e dicitura nella ragione sociale, possono optare per la determinazione del reddito su base catastale, pur mantenendo la natura di reddito d’impresa. L’opzione va comunicata nella prima dichiarazione IVA successiva alla scelta e vincola il contribuente per un triennio. Il D.Lgs. 192/2024 ha esteso a queste società la possibilità di applicare i criteri forfettari dell’art. 56-bis anche in regime catastale, creando così un raccordo organico tra i due sistemi.

L’agevolazione IRPEF per coltivatori diretti e IAP

Coltivatori diretti e Imprenditori Agricoli Professionali iscritti alla previdenza agricola beneficiano di un regime agevolato sull’IRPEF. La legge di bilancio 2017 aveva previsto la totale esclusione di redditi agrari e dominicali dalla base imponibile IRPEF. Tale esenzione è stata più volte prorogata, da ultimo dal decreto “Milleproroghe” 2024, ma con un meccanismo a scaglioni per il biennio 2024-2025: esenzione totale fino a 10.000 euro di redditi agrari e dominicali; esenzione al 50% tra 10.000 e 15.000 euro; tassazione ordinaria sull’eccedenza.

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