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Informazione giuridica di carattere generale. Il presente contenuto costituisce informazione giuridica di carattere generale e non sostituisce in alcun modo il parere di un avvocato iscritto all’Albo. La norma riportata è tratta da fonti ufficiali (Normattiva, Gazzetta Ufficiale) e il commento ha finalità divulgativa. Per la valutazione del caso specifico è necessario consultare un professionista abilitato.
Riforma fiscale 2024 – D.Lgs. 209/2023: residenza fiscale società ed enti
D.Lgs. 209/2023 – Riforma fiscale 2024 (L. delega 111/2023)
Residenza fiscale società. Il commento approfondisce contenuto, ambito di applicazione, novità rispetto alla previgente disciplina e impatto pratico per contribuenti e operatori.
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Informazione giuridica di carattere generale. Il presente contenuto costituisce informazione giuridica di carattere generale e non sostituisce in alcun modo il parere di un avvocato iscritto all'Albo. La norma riportata è tratta da fonti ufficiali (Normattiva, Gazzetta Ufficiale) e il commento ha finalità divulgativa. Per la valutazione del caso specifico è necessario consultare un professionista abilitato.
In sintesi
Indice dei contenuti
Il D.Lgs. 209/2023 ha riscritto anche la nozione di residenza fiscale di società ed enti, intervenendo sull’art. 73, comma 3 del TUIR (cat 2). L’obiettivo è duplice: allineare la nozione interna agli standard OCSE di “place of effective management” e ridurre i contenziosi su esterovestizione, da sempre area di forte attrito fra contribuenti e Amministrazione finanziaria.
I tre criteri sostitutivi
La nuova disciplina sostituisce i precedenti criteri (sede legale, sede dell’amministrazione, oggetto principale) con tre criteri parzialmente nuovi: sede legale (immutata, criterio formale), sede di direzione effettiva (luogo dove sono assunte in via continuativa e coordinata le decisioni strategiche), gestione ordinaria in via principale (luogo di svolgimento concreto della gestione corrente). È sufficiente che uno dei tre criteri sia integrato per la maggior parte del periodo d’imposta perché la società sia residente in Italia.
Direzione effettiva versus sede dell’amministrazione
La precedente formulazione del TUIR usava la nozione di “sede dell’amministrazione”, ricalcata sul codice civile. La nuova “sede di direzione effettiva” è nozione più sostanziale, mutuata dal Modello OCSE: rileva il luogo dove operano in concreto gli organi che assumono le decisioni gestionali rilevanti. Non è dunque il luogo formale del CDA, ma il luogo dove le decisioni vengono effettivamente elaborate, anche se ratificate altrove.
La gestione ordinaria come criterio nuovo
Più innovativo è il riferimento alla “gestione ordinaria in via principale”. Si tratta del luogo di svolgimento dell’operatività quotidiana: backoffice, contabilità, gestione del personale, rapporti commerciali correnti. Una società con sede legale e CDA all’estero può essere ritenuta residente in Italia se l’operatività quotidiana è svolta da uffici e personale italiani. È una norma che tipicamente colpisce le holding di scopo prive di sostanza estera.
Eliminazione del criterio dell’oggetto principale
Sparisce il criterio dell’oggetto principale, che aveva generato molto contenzioso (specie su immobili italiani detenuti da società estere). La logica della riforma è quella di superare un dato sostanzialmente patrimoniale per privilegiare il luogo dove la società è effettivamente diretta o gestita.
Esterovestizione: le presunzioni resistono
L’art. 73, commi 5-bis e 5-ter del TUIR non è stato toccato: le presunzioni di esterovestizione delle società estere che detengono partecipazioni di controllo in società italiane (o sono controllate da residenti italiani) continuano ad applicarsi. La nuova norma generale convive dunque con la disciplina specifica antielusiva.
Coordinamento internazionale
In ipotesi di doppia residenza, prevalgono le regole convenzionali (place of effective management nelle convenzioni OCSE pre-2017, mutual agreement procedure in quelle aggiornate al BEPS). La modifica del TUIR allinea il diritto interno alla prassi OCSE riducendo le aree di conflitto. Resta delicato il regime degli enti non commerciali, ai quali la norma si applica con i necessari adattamenti.
Casi pratici
Caso 1: la holding maltese
Tizio è amministratore unico di una holding maltese che detiene partecipazioni in due SRL italiane. Il CDA si tiene a Malta ma le delibere strategiche sono di fatto preparate dai consulenti italiani; la contabilità e i rapporti con i fornitori sono gestiti da Milano. In base ai nuovi criteri, la holding può essere considerata residente in Italia per gestione ordinaria principale italiana, con conseguente tassazione mondiale.
Caso 2: la società immobiliare svizzera
Caio detiene tramite una società svizzera tre immobili in Italia. Sotto la vecchia disciplina, l’Agenzia avrebbe potuto contestare la residenza italiana per oggetto principale (gestione immobiliare in Italia). Con il nuovo art. 73 TUIR, il criterio dell’oggetto è caduto: l’Agenzia dovrà invece dimostrare che la direzione effettiva o la gestione ordinaria sono in Italia. La posizione del contribuente, se la società ha reale operatività in Svizzera, risulta rafforzata.
Domande frequenti
Cosa significa “direzione effettiva”?
È il luogo dove sono assunte in via continuativa e coordinata le decisioni strategiche. Non basta la formale convocazione del CDA all’estero: rileva dove le decisioni sono effettivamente elaborate e attuate.
L’oggetto principale non rileva più?
Esatto. Il criterio è stato eliminato dal D.Lgs. 209/2023. Restano però le presunzioni di esterovestizione dell’art. 73 commi 5-bis e 5-ter TUIR.
Si applica anche agli enti non commerciali?
Sì, con gli opportuni adattamenti. La norma riguarda tutti i soggetti di cui all’art. 73 TUIR, comprese le associazioni, fondazioni e altri enti.