Art. 20 D.Lgs. 346/1990 – Passività deducibili

L’art. 20 del D.Lgs. 346/1990 svolge una funzione di cornice all’interno del meccanismo di determinazione della base imponibile della successione: indica con tecnica enumerativa quali sole poste passive possano essere portate in deduzione dall’attivo ereditario. La norma è breve ma decisiva, perché segna la frontiera tra ciò che riduce l’imponibile e ciò che resta a carico degli eredi senza alcun rilievo fiscale.

Il principio è quello del valore netto: l’imposta colpisce non il patrimonio lordo lasciato dal defunto, ma quello al netto delle passività esistenti al momento del decesso. È una scelta coerente con la natura dell’imposta, che vuole tassare l’effettivo arricchimento dei chiamati, non il flusso di beni in entrata.

Le due categorie tassative

Il legislatore individua solo due tipologie di passività deducibili:

• I debiti del defunto esistenti alla data di apertura della successione. Devono trattarsi di obbligazioni pecuniarie sorte in capo al de cuius prima del decesso, anche se non ancora liquide o esigibili (purché il presupposto si sia verificato). Rientrano qui mutui personali, finanziamenti, debiti commerciali, debiti tributari maturati prima del decesso, debiti di lavoro, assegni divorzili e di mantenimento.
• Le spese mediche e funerarie disciplinate dall’art. 24. Per le spese mediche è richiesta la sopportazione da parte degli eredi negli ultimi sei mesi di vita del defunto; per le spese funerarie il limite forfettario è di 1.032,91 euro (le originarie «due milioni di lire» convertite all’introduzione dell’euro).

La deduzione, prosegue il comma 2, opera solo «alle condizioni e nei limiti» fissati dagli articoli successivi: l’art. 21 detta le condizioni sostanziali e documentali per i debiti, l’art. 22 introduce limiti specifici (in particolare per i debiti contratti negli ultimi sei mesi e per i debiti contratti per acquistare beni non in successione), l’art. 23 disciplina la prova documentale, l’art. 24 regola le spese mediche e funerarie.

Cosa NON è deducibile

L’elencazione è tassativa: tutto ciò che non rientra nelle due categorie non riduce la base imponibile. Errori frequenti su questo punto:

• Le ipoteche: l’ipoteca non è un debito ma una garanzia reale; ciò che si deduce è il debito ipotecario sottostante (il mutuo), se ricorrono i requisiti dell’art. 21. L’Agenzia delle Entrate ha più volte chiarito questo principio.
• I debiti contratti dagli eredi dopo l’apertura della successione (per esempio per pagare le imposte, per ristrutturare gli immobili ereditati): non sono debiti del defunto e quindi non rilevano.
• Le passività potenziali non ancora definite alla data del decesso, salvo che il presupposto sia già sorto.
• Le imposte di successione stesse, le imposte ipotecaria e catastale e le tasse ipotecarie: sono costi della successione, non passività del defunto.

Esempio operativo

Tizio muore lasciando alla moglie Caia un patrimonio di 800.000 euro composto da un appartamento (500.000 euro), un conto corrente (200.000 euro) e investimenti (100.000 euro). Sul defunto gravavano: un mutuo residuo di 80.000 euro per l’acquisto della casa, un debito commerciale di 5.000 euro verso un fornitore, un debito tributario IRPEF del 2024 di 3.000 euro accertato dopo il decesso. Caia ha sostenuto 4.000 euro di spese mediche degli ultimi sei mesi di vita di Tizio e 6.500 euro di spese funerarie.

Passività deducibili ex art. 20: mutuo 80.000 + debito commerciale 5.000 + debito IRPEF 3.000 + spese mediche 4.000 + spese funerarie nel limite di 1.032,91 euro. Totale 93.032,91 euro. Base imponibile netta: 706.967,09 euro. Su questo importo si applica la franchigia di 1.000.000 di euro a favore del coniuge, con conseguente azzeramento dell’imposta dovuta.

Il quadro ED nella dichiarazione telematica

Nella dichiarazione telematica di successione (modello DICHIARAZIONI 2017+, aggiornato 2025) le passività si indicano nel quadro ED con tipologie codificate (debito 1 = ipotecario per acquisto, 2 = ipotecario per ristrutturazione, 3 = bancario non ipotecario, 4 = lavoro, 5 = tributario, 12 = altre passività). Per ciascun debito vanno allegati i documenti probatori richiesti dall’art. 23 (atto scritto di data certa, provvedimento giurisdizionale, certificato bancario, attestazione AE, dichiarazione del creditore con firma autenticata).

Il ruolo della deduzione nel calcolo dell’imposta

La determinazione dell’imposta di successione segue uno schema scalare in cinque passaggi:

• (1) Valore lordo dell’attivo ereditario, determinato applicando le regole di valutazione degli artt. 9 e 14-19 a ciascun bene/diritto del defunto;
• (2) Sottrazione delle passività deducibili ex art. 20, nei limiti degli artt. 21-24, per ottenere il valore netto dell’asse;
• (3) Eventuali riduzioni di cui all’art. 25 (per trasferimenti tra parenti, beni culturali, fondi rustici, aziende e partecipazioni di controllo a favore di discendenti e coniuge);
• (4) Applicazione delle franchigie per ciascun beneficiario (1.000.000 per coniuge e figli, 100.000 per fratelli, 1.500.000 per portatori di handicap);
• (5) Applicazione delle aliquote (4%, 6%, 8%) sulla quota di asse imponibile eccedente la franchigia.

L’art. 20 opera dunque nel secondo passaggio, riducendo la base imponibile prima del calcolo di riduzioni, franchigie e aliquote. Una deduzione corretta può fare la differenza tra dover versare l’imposta e azzerarla per effetto della franchigia, soprattutto per i patrimoni medio-alti vicini al limite del milione di euro per coniuge e figli.

L’autoliquidazione e la verifica AE

Dal 1° gennaio 2025 (D.Lgs. 139/2024) le passività deducibili confluiscono nell’autoliquidazione dell’imposta operata dal contribuente in dichiarazione. L’Agenzia delle Entrate esegue il controllo ex art. 33 TUS, verifica la corretta applicazione di franchigie e aliquote e la conformità formale; se ritiene la dichiarazione incompleta o infedele rettifica entro due anni dal pagamento dell’imposta principale (art. 27, comma 3). Le passività carenti di documentazione ex art. 23 sono il primo punto di contestazione nella fase di rettifica: vale quindi la massima cura nella raccolta probatoria di ogni voce indicata.