Art. 10 Bis TUIR: Deduzione per assicurare la progressività d

Commento

Ratio

L'art. 10-bis del TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) è stato introdotto nell'ordinamento tributario per rafforzare il carattere progressivo dell'IRPEF in attuazione dell'art. 53, secondo comma, della Costituzione, secondo cui «il sistema tributario è informato a criteri di progressività». In un sistema di imposizione personale sul reddito strutturato per scaglioni come quello italiano, la progressività formale delle aliquote non garantisce da sola che i redditi di importo minimo siano effettivamente esentati dall'imposizione: il meccanismo delle deduzioni dal reddito imponibile — in particolare una deduzione di importo fisso o variabile in funzione del reddito — costituisce lo strumento tecnico più diretto per creare una «franchigia» di reddito esente, anche detta «no-tax area» in senso atecnico.

La norma si collocava in un periodo storico — i tardi anni Novanta e il primo decennio del 2000 — in cui il legislatore sperimentava diversi meccanismi per garantire equità verticale nel sistema IRPEF, oscillando tra deduzioni (che agiscono sulla base imponibile, con beneficio proporzionale all'aliquota marginale del contribuente) e detrazioni (che agiscono direttamente sull'imposta lorda, con beneficio indipendente dall'aliquota marginale e quindi più equo). La scelta tecnica adottata dall'art. 10-bis — la deduzione — è stata successivamente ritenuta meno efficace rispetto al meccanismo delle detrazioni decrescenti al crescere del reddito, che produce una progressività reale più robusta e verificabile.

Analisi

L'art. 10-bis TUIR prevedeva che dal reddito complessivo — determinato secondo le regole generali del Titolo I del TUIR, sommando tutte le categorie reddituali e sottraendo le perdite compensabili — fosse ulteriormente deducibile una somma finalizzata ad assicurare che i redditi al di sotto di una certa soglia non fossero soggetti a imposizione.

Il meccanismo operava in modo decrescente: al crescere del reddito complessivo, la deduzione si riduceva proporzionalmente fino ad annullarsi. Questo garantiva che il beneficio fosse concentrato sulle fasce più deboli della distribuzione dei redditi, in coerenza con il principio di progressività. Per i redditi molto elevati, la deduzione era nulla e l'IRPEF si calcolava normalmente secondo gli scaglioni ordinari.

Dal punto di vista tecnico, la deduzione operava prima del calcolo dell'imposta lorda: si sottraeva al reddito complessivo, riducendo la base imponibile sulla quale si applicavano le aliquote per scaglioni. A differenza delle detrazioni, che agiscono sull'imposta già calcolata, la deduzione aveva un valore monetario variabile in funzione dell'aliquota marginale del contribuente: per un soggetto nella fascia al 23% valeva il 23% dell'importo; per uno nella fascia al 43% valeva il 43% dello stesso importo. Questo effetto — più generoso per i redditi più alti che per quelli bassi, rispetto allo strumento della detrazione — era percepito come un limite intrinseco del meccanismo della deduzione ai fini redistributivi.

La riforma dell'IRPEF degli anni 2002-2003 (L. 289/2002 e D.Lgs. 344/2003, cui ha fatto seguito la L. 296/2006 e successive modifiche) ha sostituito il sistema delle deduzioni dal reddito con un sistema di detrazioni dall'imposta lorda, decrescenti al crescere del reddito, per le principali categorie di reddito (lavoro dipendente, pensione, lavoro autonomo). Queste detrazioni d'imposta svolgono la funzione di garantire la no-tax area — cioè l'esenzione di fatto dei redditi al di sotto di una certa soglia — in modo tecnicamente più preciso rispetto alla deduzione dell'art. 10-bis.

Il quadro normativo attuale, consolidato negli artt. 12 (detrazioni per carichi di famiglia, ora trasformate in Assegno Unico), 13 (detrazioni per redditi da lavoro dipendente e assimilati), 14 (detrazioni per redditi da pensione) e 15 (detrazioni per oneri vari) TUIR, disegna un sistema articolato in cui la progressività effettiva è garantita dalla combinazione di aliquote per scaglioni e detrazioni decrescenti, senza necessità di una deduzione generalizzata come quella dell'art. 10-bis.

Quando si applica

L'art. 10-bis TUIR è stato abrogato e non è applicabile per i periodi d'imposta successivi alla sua eliminazione, avvenuta con la riforma IRPEF dei primi anni 2000. La disposizione può rilevare esclusivamente in sede di accertamento o contenzioso relativo a periodi d'imposta anteriori alla sua abrogazione, nei quali il contribuente avrebbe dovuto indicare la deduzione nella propria dichiarazione dei redditi (modello 740 o UNICO dell'epoca).

Per i periodi d'imposta attuali, la funzione storica dell'art. 10-bis è assolta dal combinato disposto degli artt. 11, 12, 13 e 14 TUIR, che determinano l'imposta netta IRPEF tenendo conto delle detrazioni spettanti in base alla tipologia di reddito percepito e all'ammontare del reddito complessivo.

Connessioni

L'art. 10-bis TUIR si inserisce nel più ampio sistema di norme che garantiscono equità e progressività dell'IRPEF:

— Art. 53 Cost.: il principio di progressività del sistema tributario costituisce la base costituzionale che legittima sia l'art. 10-bis (nella sua versione storica) sia i meccanismi attuali di detrazioni decrescenti.

— Art. 11 TUIR (Determinazione dell'imposta): la deduzione dell'art. 10-bis si collocava nella fase di determinazione del reddito imponibile, antecedente al calcolo dell'imposta lorda per scaglioni previsto dall'art. 11.

— Art. 13 TUIR (Detrazioni per redditi da lavoro dipendente e assimilati): la norma attuale che ha preso il posto dell'art. 10-bis per i lavoratori dipendenti, prevedendo detrazioni dall'imposta lorda decrescenti al crescere del reddito, con una no-tax area effettiva fino a circa 8.500 euro di reddito.

— Art. 14 TUIR: detrazioni per i redditi da pensione, con analoga funzione di esenzione de facto per i pensionati a basso reddito.

— Art. 10 TUIR (Oneri deducibili): l'art. 10-bis si affiancava agli oneri deducibili «speciali» elencati nell'art. 10 (contributi previdenziali, assegni alimentari, ecc.), condividendo la collocazione nella fase di riduzione del reddito complessivo imponibile.