Testo dell'articoloVigente
Art. 15 DPR 602/1973 — Iscrizioni nei ruoli in base ad accertamenti non definitivi
D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 — Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito
Le imposte, i contributi ed i premi corrispondenti agli imponibili accertati dall’ufficio ma non ancora definitivi, nonche’ i relativi interessi, sono iscritti a titolo provvisorio nei ruoli, dopo la notifica dell’atto di accertamento, per un terzo degli ammontari corrispondenti agli imponibili o ai maggiori imponibili accertati.
(Comma abrogato)
Nel caso in cui sia stata presentata un’istanza di apertura di procedura amichevole ai sensi della direttiva (UE) 2017/1852 del Consiglio del 10 ottobre 2017, la sospensione del processo, disposta ai sensi dell’articolo 39, comma 1-ter, lettera b), del decreto legislativo del 31 dicembre 1992, n. 546, comporta la sospensione della riscossione degli importi di cui al comma 1. In tal caso, la sospensione della riscossione e’ effettuata dall’ufficio dell’Agenzia delle entrate competente ed opera sino a conclusione delle procedure previste dalla citata direttiva (UE) 2017/1852.
La sospensione della riscossione degli importi di cui al primo comma opera altresi’ in caso di accoglimento dell’istanza di cui all’articolo 47 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546.
Le disposizioni dei commi precedenti si applicano anche per l’iscrizione a ruolo delle ritenute alla fonte dovute dai sostituti d’imposta in base ad accertamenti non ancora definitivi.
Stesso numero, altri codici
- Art. 15 Cod. Amb. — Valutazione del rapporto ambientale e degli esiti della consultazione
- Art. 15 D.Lgs. 159/2011 — Rapporti dell'obbligo di soggiorno con la detenzione, le misure di sicurezza e la libertà vigilata
- Art. 15 D.Lgs. 209/2005 — (Estensione ad altri rami)
- Art. 15 D.Lgs. 42/2004 — Notifica della dichiarazione
- Art. 15 CAD — Digitalizzazione e riorganizzazione
Commento
Ratio della norma
Il principio della riscossione frazionata in corso di giudizio riflette una scelta di bilanciamento tra l'interesse alla certezza della riscossione e il principio di presunzione di non colpevolezza fiscale. Il legislatore ha scelto la misura di un terzo come soglia prudenziale: abbastanza da tutelare l'Erario in caso di definitività dell'accertamento, abbastanza contenuta da non schiacciare il contribuente che potrebbe risultare vincitore nel giudizio. La misura trova giustificazione nel rischio di perdita del credito nel tempo (insolvenza del debitore, decorso della prescrizione) e nella lunghezza dei processi tributari, che può protrarsi per anni attraverso i vari gradi di giudizio.
Analisi e struttura
La norma prevede che, dopo la notifica dell'atto di accertamento non definitivo, le imposte e i contributi corrispondenti agli imponibili accertati vengano iscritti a ruolo per un terzo. Questa iscrizione provvisoria consente all'Agente della riscossione di emettere e notificare la relativa cartella di pagamento, avviando la riscossione su quella quota. Il comma successivo prevede la sospensione della riscossione degli importi provvisori quando sia aperta una procedura amichevole ai sensi della direttiva (UE) 2017/1852 sul meccanismo di risoluzione delle controversie fiscali internazionali: la sospensione opera per tutta la durata della procedura. Analogamente, la sospensione scatta in caso di accoglimento dell'istanza cautelare ex art. 47 D.Lgs. 546/1992 da parte della corte tributaria. La norma si applica anche alle ritenute alla fonte dovute dai sostituti d'imposta in base ad accertamenti non definitivi.
Quando si applica
L'art. 15 entra in gioco nella fase compresa tra la notifica dell'accertamento e la sua definitività: cioè quando il contribuente ha presentato ricorso davanti alla corte di giustizia tributaria o quando i termini per impugnare non sono ancora scaduti. La riscossione del terzo è automatica una volta formato il ruolo: non richiede ulteriori atti dell'ufficio ed è operativa indipendentemente dall'esito del ricorso in sospensiva. Il contribuente può comunque ottenere la sospensione della riscossione provvisoria chiedendo la sospensione cautelare ai sensi dell'art. 47 D.Lgs. 546/1992, che il giudice tributario può concedere valutando il fumus boni iuris e il periculum in mora.
Confronto e norme correlate
L'art. 15 si distingue dall'art. 14, che disciplina l'iscrizione a titolo definitivo (integrale) a seguito di accertamento ormai passato in giudicato o non più impugnabile. L'art. 15-bis prevede la regola derogatoria per i ruoli straordinari, nei quali — in presenza di fondato pericolo per la riscossione — l'iscrizione avviene per l'intero importo anche in presenza di accertamento non definitivo. L'art. 15-ter disciplina le conseguenze dell'inadempimento nei piani di rateazione pre-ruolo (da controllo automatizzato o accertamento con adesione). Il DPR 600/1973 e il D.Lgs. 546/1992 completano il quadro delle norme sull'accertamento e sul contenzioso tributario entro cui l'art. 15 opera.
Problemi applicativi
Il punto critico più discusso riguarda la notifica della cartella di pagamento provvisoria: il contribuente che ha impugnato l'accertamento riceve comunque la cartella per il terzo, e deve decidere se pagare, chiedere la rateazione o tentare la sospensiva giudiziale. Chi sceglie la sospensiva deve muoversi rapidamente (entro 60 giorni dalla notifica della cartella) per evitare che le misure cautelari (fermi, ipoteche) siano già state adottate. Un secondo profilo critico riguarda il coordinamento con le procedure di accordo amichevole: la sospensione della riscossione in presenza di procedura ex direttiva UE 2017/1852 è un presidio importante per le controversie internazionali in materia di prezzi di trasferimento o stabile organizzazione, ma richiede un'istanza formale dell'ufficio competente dell'Agenzia delle entrate. Le modalità operative non sono sempre lineari e possono generare ritardi nella sospensione effettiva dei pagamenti.
Casi pratici
Caso 1: Riscossione provvisoria di un terzo mentre si contesta l'accertamento
Caso 2: Sospensione della riscossione provvisoria con procedura amichevole UE
Caso 3: Ritenute del sostituto d'imposta in accertamento non definitivo
Domande frequenti
Cos'è la riscossione provvisoria di un terzo?
È la regola dell'art. 15 DPR 602/1973 per cui, quando l'accertamento fiscale non è ancora definitivo perché il contribuente ha fatto ricorso, l'Erario può comunque riscuotere subito un terzo delle imposte contestate, emettendo cartella per quella quota mentre il giudizio prosegue.
Posso bloccare la riscossione provvisoria mentre faccio ricorso?
Sì, presentando un'istanza di sospensione cautelare ex art. 47 D.Lgs. 546/1992 alla corte di giustizia tributaria. Il giudice può sospendere la riscossione se ritiene il ricorso fondato e il danno irreparabile, ma deve deciderlo rapidamente.
Se vinco il ricorso, mi restituiscono il terzo già pagato?
Sì. Se l'accertamento viene annullato in tutto o in parte, l'Agenzia delle entrate è obbligata a rimborsare le somme pagate in eccesso, con gli interessi maturati, secondo le norme sui rimborsi tributari.
Vale la stessa regola se ho un accordo con l'Agenzia in adesione?
No. In caso di accertamento con adesione le somme definite vengono iscritte a ruolo integralmente e sono dovute alle scadenze del piano di adesione; l'art. 15-ter disciplina la decadenza dal beneficio della rateazione in caso di inadempimento.
Vedi anche