Testo dell'articoloVigente
Art. 80 D.Lgs. 117/2017 Codice Terzo Settore — Regime forfetario degli enti del Terzo settore non commerciali
In vigore dal 03/08/2017
1. Gli enti del Terzo settore non commerciali di cui all'articolo 79, comma 5, possono optare per la determinazione forfetaria del reddito d'impresa applicando all'ammontare dei ricavi conseguiti nell'esercizio delle attività di cui agli articoli 5 e 6, quando svolte con modalità commerciali, il coefficiente di redditività nella misura indicata nelle lettere a) e b) e aggiungendo l'ammontare dei componenti positivi di reddito di cui agli articoli 86, 88, 89 e 90 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 : a) attività di prestazioni di servizi: 1) ricavi fino a 130.000 euro, coefficiente 7 per cento; 2) ricavi da 130.001 euro a 300.000 euro, coefficiente 10 per cento; 3) ricavi oltre 300.000 euro, coefficiente 17 per cento; b) altre attività: 1) ricavi fino a 130.000 euro, coefficiente 5 per cento; 2) ricavi da 130.001 euro a 300.000 euro, coefficiente 7 per cento; 3) ricavi oltre 300.000 euro, coefficiente 14 per cento.
2. Per gli enti che esercitano contemporaneamente prestazioni di servizi ed altre attività il coefficiente si determina con riferimento all'ammontare dei ricavi relativi all'attività prevalente. In mancanza della distinta annotazione dei ricavi si considerano prevalenti le attività di prestazioni di servizi.
3. L'opzione di cui al comma 1 è esercitata nella dichiarazione annuale dei redditi ed ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta nel corso del quale è esercitata fino a quando non è revocata e comunque per un triennio. La revoca dell'opzione è effettuata nella dichiarazione annuale dei redditi ed ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta nel corso del quale la dichiarazione stessa è presentata.
4. Gli enti che intraprendono l'esercizio d'impresa commerciale esercitano l'opzione nella dichiarazione da presentare ai sensi dell' articolo 35 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 , e successive modificazioni.
5. I componenti positivi e negativi di reddito riferiti ad anni precedenti a quello da cui ha effetto il regime forfetario, la cui tassazione o deduzione è stata rinviata in conformità alle disposizioni del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 , che dispongono o consentono il rinvio, partecipano per le quote residue alla formazione del reddito dell'esercizio precedente a quello di efficacia del predetto regime.
6. Le perdite fiscali generatesi nei periodi d'imposta anteriori a quello da cui decorre il regime forfetario possono essere computate in diminuzione del reddito determinato ai sensi dei commi 1 e 2 secondo le regole ordinarie stabilite dal testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 .
7. Gli Enti che optano per la determinazione forfetaria del reddito di impresa ai sensi del presente articolo sono esclusi dall'applicazione degli studi di settore di cui all' articolo 62-bis del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331 , convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427 e dei parametri di cui all' articolo 3, comma 184, della legge 28 dicembre 1995, n. 549 , nonché degli indici ((sintetici)) di affidabilità di cui all'articolo ((9-bis del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50 convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96 .)) .
Commento
L'art. 80 si inserisce nel filone delle semplificazioni tributarie destinate al non profit, con un'evidente discendenza dalla L. 398/1991 (regime forfetario delle associazioni sportive e di altre associazioni senza scopo di lucro) e dall'esperienza dei regimi forfetari delle partite IVA introdotti dalla L. 190/2014 sui contribuenti minimi. La logica è quella di sostituire la determinazione analitica del reddito d'impresa (ricavi meno costi documentati) con un calcolo semplificato basato sull'applicazione di un coefficiente di redditività ai ricavi lordi. La semplificazione amministrativa è importante per gli ETS minori, che non hanno strutture contabili complesse e che faticherebbero a sostenere il costo di una contabilità ordinaria piena, con tenuta del libro giornale e dei libri inventari, registrazione analitica di tutte le operazioni, valutazione delle rimanenze. Il regime forfetario consente di concentrare gli adempimenti sui ricavi, applicando un coefficiente predeterminato che sostituisce il calcolo analitico dei costi.
La funzione sistematica della norma è duplice. Da un lato permette agli ETS che svolgono attività commerciali marginali o secondarie di sostenere oneri amministrativi proporzionati alla loro dimensione: un piccolo ETS con ricavi commerciali di 30.000 euro non dovrebbe sostenere il costo di una contabilità ordinaria piena che potrebbe assorbire una parte significativa del margine. Dall'altro tipizza un trattamento tributario di favore: i coefficienti applicati (dal 5 al 17 per cento) sono generalmente più bassi del margine reale di molte attività, soprattutto se si tratta di servizi a basso uso di materiali (consulenza, eventi, formazione, attività editoriale). Per un'attività di prestazione di servizi con ricavi fino a 130.000 euro, il reddito imponibile è pari al 7 per cento dei ricavi, da assoggettare a IRES (24 per cento ordinario), con un'aliquota effettiva quindi dell'1,68 per cento sui ricavi. Si tratta di un trattamento molto favorevole, che giustifica il vincolo del triennio (comma 3) e la necessità di valutare con attenzione l'opzione. Il regime è strutturalmente diverso dal regime forfetario della L. 398/1991 per le ASD, che opera anche sull'IVA (con aliquota ridotta del 50 per cento sull'imposta dovuta): il regime dell'art. 80 CTS opera solo sulle imposte dirette (IRES), mentre l'IVA segue le regole ordinarie.
La valutazione di convenienza dell'opzione richiede un confronto analitico tra regime forfetario e regime ordinario. Il regime forfetario è conveniente quando: i ricavi commerciali sono moderati (con coefficienti più bassi nelle fasce inferiori); i costi reali dell'attività sono modesti rispetto ai ricavi (alta marginalità); l'ETS non ha capacità o convenienza ad attivare una contabilità ordinaria; non vi sono investimenti significativi in immobilizzazioni con ammortamenti rilevanti. Il regime ordinario è invece conveniente quando: l'attività ha costi reali rilevanti (ristorazione con costo del venduto importante, vendita di beni con merci in giacenza); l'ETS ha investimenti deducibili importanti (ammortamenti di mezzi, attrezzature, beni strumentali); vi sono perdite riportabili da esercizi precedenti; l'attività ha una struttura economica tipica delle imprese commerciali con ampi costi diretti. È buona prassi simulare per due o tre esercizi futuri il calcolo dell'imposta nei due regimi prima di esercitare l'opzione, considerando che il vincolo del triennio impedisce di tornare indietro nel breve periodo. La revoca, se voluta, deve essere comunicata nella dichiarazione annuale e ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta in cui la dichiarazione è presentata. Per gli ETS in fase di avvio di attività commerciale, l'opzione si esercita nella dichiarazione IVA contestuale all'apertura della partita IVA ex art. 35 D.P.R. 633/1972 (comma 4).
Sul piano operativo, il regime forfetario semplifica notevolmente gli adempimenti. La contabilità può essere tenuta in forma semplificata (registri IVA acquisti e vendite, registro corrispettivi per attività al dettaglio), con conservazione dei documenti per gli obblighi sostanziali ma senza l'obbligo di tenere il libro giornale e il libro inventari ai sensi degli artt. 2214-2218 c.c. Il reddito imponibile si determina meccanicamente applicando il coefficiente ai ricavi e aggiungendo i componenti positivi degli artt. 86-90 TUIR (plusvalenze patrimoniali, sopravvenienze attive, dividendi e interessi attivi, redditi di immobili strumentali). I componenti positivi e negativi riferiti ad anni precedenti soggetti a rinvio (ad esempio plusvalenze rateizzate, ammortamenti differiti) seguono il regime ordinario per la quota residua, e partecipano alla formazione del reddito dell'esercizio precedente a quello di efficacia del regime forfetario. Gli adempimenti dichiarativi seguono il calendario ordinario del Modello Redditi ENC (enti non commerciali), con compilazione di specifici quadri per l'applicazione del regime forfetario. Le agevolazioni dichiarative e contabili non eliminano comunque l'obbligo di rispettare le regole sostanziali del CTS (assenza di scopo di lucro, divieto di distribuzione, governance democratica, deposito bilancio annuale al RUNTS ex art. 13 CTS, copertura assicurativa volontari ex art. 18 CTS, tenuta del registro volontari ex art. 17 CTS): il regime forfetario è uno strumento di calcolo del reddito imponibile, non una deroga alle regole strutturali del Terzo settore. L'efficacia delle disposizioni del titolo X del CTS è in parte subordinata all'autorizzazione UE sugli aiuti di Stato ex art. 108 TFUE; la circolare AdE 9/E del 21 aprile 2022 ha fornito i primi chiarimenti applicativi sull'art. 80 e sui suoi rapporti con il regime ordinario, precisando in particolare le modalità di calcolo dei coefficienti per gli enti che svolgono attività miste e i criteri per la qualificazione dell'attività prevalente.
Prassi e linee guida
· Regime forfetario degli ETS non commerciali (art. 80 CTS)
Agenzia delle Entrate
La circolare (sezione 3.1) chiarisce che l'art. 80 CTS introduce un regime forfetario per la determinazione del reddito d'impresa degli ETS non commerciali (ex art. 79 comma 5), analogo all'art. 145 TUIR ma più ampio: vi possono accedere anche ETS in contabilità ordinaria. Il reddito si determina applicando coefficienti di redditività differenziati per tipo di attività (servizi/altre attività) e per scaglioni di ricavi.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.it· Passaggio dal regime forfetario art. 86 al regime forfetario art. 80 CTS
Agenzia delle Entrate
La circolare chiarisce le regole di transizione tra il regime forfetario ODV/APS (art. 86 CTS) e quello ordinario degli ETS non commerciali (art. 80 CTS): per evitare salti o duplicazioni d'imposta, si applicano i commi 5 e 6 dell'art. 80. L'art. 80 non prevede un parallelo forfait IVA, che resta regolato dalle norme generali D.P.R. 633/1972.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itCasi pratici
Caso 1: ETS con attività di sponsorizzazione
Un'APS culturale, qualificata fiscalmente come ente non commerciale ex art. 79, comma 5, CTS, riceve sponsorizzazioni da imprese locali per i propri eventi: 60.000 euro nel 2026. Si tratta di ricavi commerciali (la sponsorizzazione è una prestazione di servizi pubblicitari verso lo sponsor). Costi effettivamente sostenuti per l'attività di sponsorizzazione: 8.000 euro (predisposizione materiali, gestione amministrativa). Verifica convenienza regime forfetario art. 80: i 60.000 euro rientrano nella prima fascia (ricavi fino a 130.000) e sono prestazioni di servizi, quindi coefficiente 7 per cento. Reddito imponibile forfetario: 60.000 x 7 per cento = 4.200 euro. IRES dovuta: 4.200 x 24 per cento = 1.008 euro. Confronto con regime ordinario: reddito 60.000 - 8.000 = 52.000 euro; IRES 52.000 x 24 per cento = 12.480 euro. Il regime forfetario è nettamente più vantaggioso. L'opzione viene esercitata nella dichiarazione annuale dei redditi e ha effetto per il triennio. Cautela: la convenienza va riverificata se i costi reali dovessero crescere significativamente o se i ricavi superassero le soglie (con coefficienti più alti).
Caso 2: ODV che gestisce un bar associativo con vendita a non soci
Un'ODV con bar associativo nella propria sede registra nel 2026 ricavi commerciali da vendita di alimenti e bevande a non soci pari a 45.000 euro. Costi del venduto e gestione bar: 32.000 euro. Verifica regime forfetario art. 80: l'attività è «altra attività» (non prestazione di servizi), coefficiente 5 per cento per ricavi fino a 130.000. Reddito imponibile forfetario: 45.000 x 5 per cento = 2.250 euro. IRES: 2.250 x 24 per cento = 540 euro. Confronto regime ordinario: reddito 45.000 - 32.000 = 13.000 euro; IRES 13.000 x 24 per cento = 3.120 euro. Anche in questo caso il forfetario è più conveniente, perché il margine reale (28,9 per cento) è ben superiore al coefficiente forfetario (5 per cento). Cautela: se il bar assumesse stabilmente caratteri di prevalenza, potrebbe scattare la riqualificazione dell'ETS come commerciale ex art. 79, comma 5-bis, CTS (con perdita della qualifica di ente non commerciale e applicazione del regime IRES ordinario all'intera attività dell'ente).
Domande frequenti
Quando conviene il regime forfetario dell'art. 80?
Conviene quando l'attività commerciale ha una struttura di costi modesta rispetto ai ricavi. Un'attività di sponsorizzazione, gestione di un sito web associativo con pubblicità, prestazioni di consulenza a terzi, attività di pubblicazione editoriale ha tipicamente costi diretti modesti rispetto ai ricavi: in questi casi un coefficiente del 7 per cento (servizi sotto 130.000) o del 5 per cento (altre attività sotto 130.000) può essere significativamente più favorevole del margine reale dell'attività. Non conviene invece per attività con costi del venduto importanti (vendita beni, ristorazione) o con investimenti in immobilizzazioni significativi: in tali casi la deducibilità analitica dei costi e degli ammortamenti è preferibile. Una simulazione triennale prima dell'opzione è la prassi più sicura.
Come si esercita l'opzione?
L'opzione si esercita nella dichiarazione annuale dei redditi (Modello Redditi ENC, quadro RG o specifica sezione del regime forfetario) e ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta in cui è esercitata. Per gli ETS che intraprendono per la prima volta un'attività commerciale, l'opzione si esercita nella dichiarazione IVA presentata ai sensi dell'art. 35 D.P.R. 633/1972 contestualmente all'apertura della partita IVA. L'opzione vincola per almeno un triennio (comma 3), salvo revoca. La revoca deve essere comunicata nella dichiarazione annuale dei redditi e ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta in cui la dichiarazione è presentata. Le opzioni triennali si rinnovano tacitamente se non revocate.
Come si distingue tra prestazioni di servizi e altre attività?
La distinzione, ai fini dell'applicazione dei coefficienti dell'art. 80, segue criteri generali del diritto tributario. Sono «prestazioni di servizi» le attività in cui prevale la componente immateriale dell'opera (formazione, consulenza, organizzazione eventi, gestione editoriale, prestazioni sportive, ecc.). Sono «altre attività» quelle in cui prevale la componente materiale (vendita di beni, gestione di bar e ristoranti, produzione di prodotti, gestione di impianti). Per gli ETS che svolgono contemporaneamente le due categorie, il coefficiente si applica con riferimento all'attività prevalente in termini di ricavi (comma 2). In mancanza di distinta annotazione dei ricavi nei registri contabili, la legge presume la prevalenza delle prestazioni di servizi (e i coefficienti più alti). È quindi buona prassi tenere la distinta annotazione dei ricavi per tipologia, se l'attività di altre categorie consente coefficienti più favorevoli.
Posso cambiare regime durante il triennio?
No. Il comma 3 dell'art. 80 stabilisce che l'opzione ha effetto fino a quando non è revocata e comunque per un triennio. La revoca non può essere comunicata prima del terzo anno di applicazione dell'opzione. Si tratta di un vincolo finalizzato a evitare opportunismi: senza il vincolo del triennio l'ETS potrebbe optare per il regime forfetario negli anni in cui prevede ricavi bassi e tornare al regime ordinario negli anni in cui i costi sono alti, manipolando il carico fiscale a proprio favore. Decorso il triennio, l'opzione si rinnova tacitamente di anno in anno fino a quando non viene formalmente revocata. La revoca esercitata nella dichiarazione ha effetto dall'inizio del periodo d'imposta in cui la dichiarazione è presentata.
Vedi anche