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In sintesi
- La nota di variazione in diminuzione (art. 26, D.P.R. 633/1972) consente di recuperare l’IVA versata quando l’operazione viene meno o si riduce: nullità, risoluzione, sconti, abbuoni, mancato pagamento.
- Regola dei termini: se la variazione dipende da un sopravvenuto accordo tra le parti, la nota va emessa entro un anno dall’operazione; negli altri casi (cause “patologiche”) non c’è limite temporale, ma la detrazione va esercitata nei termini ordinari.
- Per le procedure concorsuali avviate dal 26 maggio 2021 la nota si emette già all’apertura della procedura (sentenza di fallimento, decreto di ammissione al concordato), senza attendere l’esito infruttuoso.
- Il termine ultimo di emissione è la dichiarazione relativa all’anno in cui si verifica il presupposto; la detrazione, la dichiarazione dell’anno di emissione.
- La variazione in aumento è invece sempre obbligatoria.
Quando si può emettere la nota di credito
L’art. 26 distingue due famiglie di presupposti:
- cause “patologiche” o originarie: dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione del contratto; mancato pagamento a causa di procedure concorsuali o esecutive individuali rimaste infruttuose; applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente. Qui la nota può essere emessa senza limiti di tempo rispetto all’operazione originaria;
- sopravvenuto accordo tra le parti (o rettifica di inesattezze): la nota è ammessa solo entro un anno dall’effettuazione dell’operazione. Uno sconto concesso dopo, se non era previsto in contratto, cade in questa gabbia temporale.
Sulla prova degli sconti la giurisprudenza si è ammorbidita: la Cassazione n. 27953/2021 ammette che l’accordo di riduzione possa essere documentale, verbale o anche successivo, purché se ne fornisca prova del collegamento con l’operazione originaria. Lo sconto concesso contestualmente all’operazione, invece, va direttamente in fattura.
Insoluti e procedure concorsuali: la svolta del 2021
Per i clienti falliti la vecchia regola imponeva di attendere l’esito infruttuoso della procedura — anni di attesa e riparti finali. Il D.L. 73/2021 ha cambiato il quadro per le procedure avviate dal 26 maggio 2021: la nota di variazione può essere emessa già dalla data di apertura. Il presupposto per ciascuna procedura:
| Procedura | Fatto che legittima la nota | Destinatario |
|---|---|---|
| Liquidazione giudiziale (fallimento) | Sentenza dichiarativa | Curatore |
| Concordato preventivo | Decreto di ammissione | Debitore |
| Liquidazione coatta amministrativa | Provvedimento che la ordina | Commissario liquidatore |
| Amministrazione straordinaria | Decreto che dispone la procedura | Commissario |
| Accordo di ristrutturazione | Decreto di omologa | Debitore |
| Piano attestato di risanamento | Pubblicazione nel registro imprese | Debitore |
Attenzione alle esclusioni: la liquidazione controllata del sovraindebitato non è tra le procedure che legittimano la nota (risposta AE n. 324/2023), mentre la liquidazione generale dei beni di enti ex art. 14 disp. att. c.c. è stata ammessa (risposta n. 88/2024). Per le procedure aperte prima del 26 maggio 2021 resta il vecchio regime: serve l’infruttuosità, e in caso di chiusura del fallimento in pendenza di giudizi bisogna attenderne l’esito (risposta n. 471/2023).
I termini: emissione e detrazione
La nota va emessa, al più tardi, entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si verifica il presupposto (per un fallimento dichiarato a ottobre 2026: entro il 30 aprile 2027). La detrazione si esercita al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno di emissione della nota. Perdere la finestra significa perdere l’IVA: il recupero tardivo via dichiarazione integrativa non è pacifico e va evitato programmando il monitoraggio delle procedure aperte a carico dei clienti.
Se poi il curatore paga
Il meccanismo è simmetrico: se dopo l’emissione della nota il creditore riceve un riparto, deve emettere una nota di variazione in aumento per l’imposta corrispondente a quanto incassato. Il debitore in procedura, dal canto suo, registra la nota ricevuta ma — per fallimento e liquidazione coatta — senza obbligo di riversamento effettivo dell’imposta.
Esempio pratico
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Alfa S.r.l. ha fatturato a Beta S.r.l. 50.000 euro + IVA 11.000 nel 2025, mai incassati. A marzo 2026 il tribunale dichiara la liquidazione giudiziale di Beta. Alfa può emettere subito la nota di variazione per 11.000 euro di IVA (termine ultimo: dichiarazione IVA 2026, aprile 2027) e detrarre l’imposta, senza attendere il riparto finale. Se nel 2029 il curatore distribuirà ad Alfa 10.000 euro, Alfa emetterà nota in aumento per l’IVA proporzionale.
Da leggere insieme
- Art. 26 D.P.R. 633/1972: il testo commentato
- Fattura elettronica: chi deve emetterla
- Rimborso IVA: presupposti e garanzie
Domande frequenti
Serve insinuarsi al passivo per emettere la nota?
Per le procedure post 26 maggio 2021 no: la circolare 20/E/2021 ha chiarito che l'insinuazione non è condizione necessaria. Resta però opportuna sul piano civilistico per partecipare ai riparti.
Il mancato pagamento "semplice" (cliente che non paga ma non è in procedura) legittima la nota?
No: fuori dalle procedure serve un'esecuzione individuale rimasta infruttuosa (pignoramento negativo, irreperibilità documentata). Il semplice insoluto, senza azione esecutiva, non basta.
La nota di variazione richiede l'accettazione del cliente?
No: è un documento unilaterale del cedente. Va trasmessa via SDI come nota di credito elettronica (tipo documento TD04) con l'indicazione della fattura rettificata.