Autore: Andrea Marton

Art. 56 TUIR – Determinazione del reddito d’impresa (N.D.R.: Per gli effetti delle disposizioni del presente articolo v l’art. 3, comma 4, D.L.G. 19 novembre 2005 n. 247.)

In vigore dal 01/01/2019

Modificato da: Legge del 30/12/2018 n. 145 Articolo 1

Nota:Contiene modifiche recate dall’art.2, comma 217, L. n.244 del 2007. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 1 del DL n. 554/93. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 1 del DL n. 139/94. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 1 del DL n. 261/94.

“1. Il reddito d’impresa è determinato secondo le disposizioni della sezione I del capo II del titolo II, salvo quanto stabilito nel presente capo. Le disposizioni della predetta sezione I e del capo VI del titolo II, relative alle società e agli enti di cui all’articolo 73, comma 1, lettere a) e b), valgono anche per le società in nome collettivo e in accomandita semplice.

2. Se dall’applicazione del comma 1 risulta una perdita, questa, al netto dei proventi esenti dall’imposta per la parte del loro ammontare che eccede i componenti negativi non dedotti ai sensi degli articoli 61 e 109, comma 5, è computata in diminuzione del reddito a norma dell’articolo 8. Per le perdite derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice si applicano le disposizioni del comma 2 dell’articolo 8.

3. Oltre ai proventi di cui alle lettere a) e b) dell’articolo 91, non concorrono alla formazione del reddito:

a) le indennità per la cessazione di rapporti di agenzia delle persone fisiche e delle società di persone;

b) le plusvalenze, le indennità e gli altri redditi indicati alle lettere da g) a n) del comma 1 dell’articolo 17, quando ne è richiesta la tassazione separata a norma del comma 2 dello stesso articolo.

4. Ai fini dell’applicazione del comma 2 non rileva la quota esente dei proventi di cui all’articolo 87, determinata secondo quanto previsto nel presente capo.

5. Nei confronti dei soggetti che esercitano attività di allevamento di animali oltre il limite di cui alla lettera b) del comma 2 dell’articolo 32 il reddito relativo alla parte eccedente concorre a formare il reddito d’impresa nell’ammontare determinato attribuendo a ciascun capo un reddito pari al valore medio del reddito agrario riferibile a ciascun capo allevato entro il limite medesimo, moltiplicato per un coefficiente idoneo a tener conto delle diverse incidenze dei costi. Le relative spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione. Il valore medio e il coefficiente di cui al primo periodo sono stabiliti ogni due anni con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con il Ministro delle politiche agricole e forestali. Le disposizioni del presente comma non si applicano nei confronti dei redditi di cui all’articolo 55, comma 2, lettera c). Il coefficiente moltiplicatore non si applica agli allevatori che si avvalgono esclusivamente dell’opera di propri familiari quando, per la natura del rapporto, non si configuri l’impresa familiare. Il contribuente ha facoltà, in sede di dichiarazione dei redditi, di non avvalersi delle disposizioni del presente comma. Ai fini del rapporto di cui all’articolo 96, i proventi dell’allevamento di animali di cui al presente comma, si computano nell’ammontare ivi stabilito. Se il periodo d’imposta è superiore o inferiore a dodici mesi, i redditi di cui al presente comma sono ragguagliati alla durata di esso.”

Art. 55 TUIR – Redditi d’impresa

In vigore dal 01/01/2004 con effetto dal 01/01/1994

Modificato da: Decreto legislativo del 12/12/2003 n. 344 Articolo 1

Nota:Contiene anche le modifiche di cui all’art. 1 del DL n. 554/93. “1. Sono redditi d’impresa quelli che derivano dall’esercizio di imprese commerciali. Per esercizio di imprese commerciali si intende l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell’art. 2195 c.c., e delle attività indicate alle lettere b) e c) del comma 2 dell’art. 32 che eccedono i limiti ivi stabiliti, anche se non organizzate in forma d’impresa. 2. Sono inoltre considerati redditi d’impresa:
a) i redditi derivanti dall’esercizio di attività organizzate in forma d’impresa dirette alla prestazione di servizi che non rientrano nell’art. 2195 c.c.;
b) i redditi derivanti dall’attivita’ di sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni e altre acque interne;
c) i redditi dei terreni, per la parte derivante dall’esercizio delle attività agricole di cui all’articolo 32, pur se nei limiti ivi stabiliti, ove spettino alle società in nome collettivo e in accomandita semplice nonché alle stabili organizzazioni di persone fisiche non residenti esercenti attività di impresa.
3. Le disposizioni in materia di imposte sui redditi che fanno riferimento alle attività commerciali si applicano, se non risulta diversamente, a tutte le attività indicate nel presente articolo.”

Nota di lettura

sull’art. 55 del TUIR, la prima cosa che emerge è che il legislatore vuole dare una definizione molto ampia di reddito d’impresa. Non si limita a dire “è impresa chi è imprenditore nel codice civile”, ma costruisce una nozione autonoma fiscale. Il punto di partenza è semplice: è reddito d’impresa tutto ciò che deriva dall’esercizio di un’impresa commerciale. Però subito dopo questa affermazione apparentemente lineare, il legislatore la amplia moltissimo.

Infatti, per “impresa commerciale” non si guarda tanto alla forma, ma al tipo di attività svolta e al modo in cui viene svolta. Viene richiamato l’art. 2195 del codice civile, quindi tutte le attività classiche: produzione, commercio, trasporti, banche, assicurazioni, attività ausiliarie. Però il passaggio cruciale è che, ai fini fiscali, queste attività generano reddito d’impresa anche se non sono organizzate formalmente come impresa. Questo è uno scarto enorme rispetto al diritto civile: il fisco abbassa la soglia.

Poi il legislatore fa un passo ulteriore: inserisce dentro il reddito d’impresa anche altre situazioni che non rientrano perfettamente nello schema civilistico. Ad esempio, i servizi che non sono nell’art. 2195 diventano impresa se sono organizzati, oppure lo sfruttamento di miniere e simili è sempre impresa, e ancora, attività agricole che normalmente sarebbero reddito agrario diventano reddito d’impresa se svolte da certe società. Qui si vede chiaramente una logica: quando c’è struttura, organizzazione o forma societaria, il fisco tende a qualificare tutto come impresa.

E infatti arriva uno dei principi più importanti: quello di “attrazione”. Le società commerciali producono sempre reddito d’impresa, indipendentemente da cosa fanno concretamente. Questo è un punto che nella pratica pesa tantissimo, perché significa che la forma giuridica può determinare la qualificazione fiscale più della sostanza dell’attività. Una SRL agricola, ad esempio, per il fisco è comunque impresa, salvo regimi particolari.

A questo punto il testo si ferma a chiarire che la nozione fiscale di impresa si regge su tre pilastri: l’oggetto dell’attività, l’organizzazione e la professionalità, cioè l’abitualità. Però introduce anche una distinzione molto importante tra una nozione oggettiva (basata su come si svolge l’attività) e una soggettiva (legata al tipo di soggetto, come le società). Questo doppio livello è ciò che rende la materia complessa.

Un altro passaggio interessante è che il reddito d’impresa diventa una categoria “centrale” nel sistema: serve a distinguere tutte le altre categorie. Se c’è organizzazione si esce dal lavoro autonomo e si entra nell’impresa; se manca abitualità si finisce nei redditi diversi; se si superano certi limiti si esce dal reddito agrario. Quindi non è solo una categoria tra le altre, è quella che delimita tutto il sistema.

Poi il documento insiste su un concetto molto importante: il fisco ha volutamente ampliato l’area dell’impresa rispetto al diritto civile. Questo non è casuale, ma serve a tassare meglio e in modo più preciso, perché il reddito d’impresa si determina con criteri analitico-contabili. In altre parole, qualificarti come impresa permette all’amministrazione di controllarti meglio.

Subito dopo, però, si chiarisce che questa nozione non è sempre uniforme: ci sono deroghe. Ad esempio, per alcune agevolazioni o per enti non commerciali, un’attività che sarebbe commerciale secondo l’art. 55 può non esserlo. Questo è un punto delicato: non esiste una definizione unica valida sempre, ma dipende dalla norma che stai applicando.

Un passaggio che spesso sorprende è quello sulle attività illecite: anche quelle producono reddito d’impresa se hanno le caratteristiche richieste. Il principio è molto chiaro: il fatto che l’attività sia illegale non incide sull’obbligo fiscale.

Entrando nella parte più economica, il testo introduce il requisito dell’economicità. L’attività deve essere rivolta al mercato e deve almeno tendere a coprire i costi. Se è strutturalmente in perdita e vive solo di contributi o sovvenzioni, allora manca questo requisito e non si può parlare di impresa. Però, ed è fondamentale, non serve che ci sia un utile: non è necessario il lucro soggettivo. Basta che l’attività sia organizzata per funzionare economicamente. Questo è un altro punto chiave: l’impresa è definita in modo oggettivo, non psicologico.

Poi si affronta il tema della fase iniziale, la start-up. Qui il problema è capire quando nasce l’impresa. Il documento dice che, in molti casi, anche le attività preparatorie possono essere considerate già esercizio d’impresa, soprattutto se sono chiaramente orientate a un’attività economica futura. La giurisprudenza, sia italiana che europea, tende ad includere questi atti preparatori, perché fanno parte del processo imprenditoriale. Tuttavia, l’amministrazione è più prudente e valuta caso per caso. Quindi qui c’è già una tensione interpretativa: da un lato una visione ampia, dall’altro una più restrittiva.

Infine, arrivando alla parte sulle attività dell’art. 2195 e sul requisito dell’abitualità, si chiarisce che per essere impresa l’attività deve essere stabile e sistematica. Non serve che sia continua tutto l’anno, ma deve avere una certa regolarità. Anche un solo affare può essere impresa, però solo se è complesso, organizzato e di rilevanza economica. Questo è molto importante nella pratica, ad esempio nelle operazioni immobiliari: anche un’operazione unica può trasformarti in imprenditore.

Si insiste molto sul fatto che l’abitualità non è solo una questione di frequenza, ma anche di organizzazione e rilevanza economica. Attività piccole richiedono più ripetizione per essere considerate impresa; attività grandi possono bastare da sole. Questo rende la valutazione sempre concreta e caso per caso.

Un esempio molto attuale è quello delle locazioni brevi: il legislatore ha introdotto una presunzione per cui, sopra un certo numero di immobili, l’attività si considera automaticamente imprenditoriale. Qui si vede chiaramente un altro trend: il fisco tende a trasformare attività “di confine” in impresa per semplificare e controllare meglio.

Art. 55 bis TUIR – Imposta sul reddito d’impresa (1).

In vigore dal 24/04/2017 al 01/01/2019

Modificato da: Decreto-legge del 24/04/2017 n. 50 Articolo 58

Soppresso dal 01/01/2019 da: Legge del 30/12/2018 n. 145 Articolo 1

“1. Il reddito d’impresa degli imprenditori individuali e delle societa’ in nome collettivo e in accomandita semplice in regime di contabilita’ ordinaria, determinato ai sensi del presente capo, e’ escluso dalla formazione del reddito complessivo e assoggettato a tassazione separata con l’aliquota prevista dall’articolo 77. Dal reddito d’impresa sono ammesse in deduzione le somme prelevate, a carico dell’utile di esercizio e delle riserve di utili, nei limiti del reddito del periodo d’imposta e dei periodi d’imposta precedenti assoggettati a tassazione separata al netto delle perdite residue computabili in diminuzione dei redditi dei periodi d’imposta successivi, a favore dell’imprenditore, dei collaboratori familiari o dei soci.

2. In deroga all’articolo 8, comma 3, le perdite maturate nei periodi d’imposta di applicazione delle disposizioni di cui al comma 1 del presente articolo sono computate in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi per l’intero importo che trova capienza in essi. Le perdite non ancora utilizzate al momento di fuoriuscita dal regime di cui al presente articolo sono computabili in diminuzione dai redditi ai sensi dell’articolo 8, comma 3, considerando l’ultimo anno di permanenza nel regime come anno di maturazione delle stesse. Nel caso di societa’ in nome collettivo e in accomandita semplice tali perdite sono imputate a ciascun socio proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili.

3. Le somme prelevate a carico dell’utile dell’esercizio e delle riserve di utili, nei limiti del reddito dell’esercizio e dei periodi d’imposta precedenti assoggettati a tassazione separata e non ancora prelevati, a favore dell’imprenditore, dei collaboratori familiari o dei soci costituiscono reddito d’impresa e concorrono integralmente a formare il reddito complessivo dell’imprenditore, dei collaboratori familiari o dei soci.

4. Gli imprenditori e le societa’ in nome collettivo e in accomandita semplice in regime di contabilita’ ordinaria possono optare per l’applicazione delle disposizioni di cui al presente articolo. L’opzione ha durata pari a cinque periodi d’imposta, e’ rinnovabile e deve essere esercitata nella dichiarazione dei redditi, con effetto dal periodo d’imposta cui e’ riferita la dichiarazione.

5. L’applicazione del presente articolo esclude quella dell’articolo 5 limitatamente all’imputazione e alla tassazione del reddito indipendentemente dalla sua percezione.

6. Le disposizioni del presente articolo non si applicano alle somme prelevate a carico delle riserve formate con utili dei periodi d’imposta precedenti a quello dal quale ha effetto tale articolo; le riserve da cui sono prelevate le somme si considerano formate prioritariamente con utili di tali periodi d’imposta.

6-bis In caso di fuoriuscita dal regime di cui al presente articolo anche a seguito di cessazione dell’attivita’, le somme prelevate a carico delle riserve di utili formate nei periodi d’imposta di applicazione delle disposizioni del presente articolo, nei limiti in cui le stesse sono state assoggettate a tassazione separata, concorrono a formare il reddito complessivo dell’imprenditore, dei collaboratori o dei soci; ai medesimi soggetti e’ riconosciuto un credito d’imposta in misura pari all’imposta di cui al comma 1, primo periodo.”

(1) Articolo aggiunto, a decorrere dal 1° gennaio 2017, dall’art. 1, comma 547, lett. b) legge 11 dicembre 2016 n. 232. Vedasi anche l’art. 1, comma 548 della citata legge n. 232 del 2016.

Art. 57 TUIR – Ricavi

In vigore dal 01/01/2004

Modificato da: Decreto legislativo del 12/12/2003 n. 344 Articolo 1

“1. Si comprende tra i ricavi di cui all’articolo 85 anche il valore normale dei beni ivi indicati destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore.”

Art. 56 Bis TUIR – Altre attivita’ agricole. (N.D.R.: Articolo inserito dall’art. 2, comma 6, legge 24 dicembre 2003, n. 350, come modificato dall’art. 15, comma 2, lett. b), decreto legislativo 29 marzo 2004, n. 99.)

In vigore dal 31/12/2024

Modificato da: Decreto legislativo del 13/12/2024 n. 192 Articolo 1

“1. Per le attività dirette alla produzione di vegetali esercitate oltre i limiti di cui all’articolo 32, comma 2, lettere b) e b-bis), il reddito relativo alla parte eccedente concorre a formare il reddito di impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie sulla quale la produzione insiste ovvero relativo alla superficie di riferimento come definita dal decreto di cui all’articolo 32, comma 3-bis, in proporzione alla superficie eccedente.

2. Per le attività dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, valorizzazione e commercializzazione di prodotti diversi da quelli indicati nell’articolo 32, comma 2, lettera c) , ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall’allevamento di animali, il reddito è determinato applicando all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, conseguiti con tali attività, il coefficiente di redditività del 15 per cento.

3. Per le attività dirette alla fornitura di servizi di cui al terzo comma dell’ articolo 2135 del codice civile , il reddito è determinato applicando all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, conseguiti con tali attività, il coefficiente di redditività del 25 per cento.

3-bis. Per le attività dirette alla commercializzazione di piante vive e prodotti della floricoltura acquistate da imprenditori agricoli florovivaistici di cui all’ articolo 2135 del codice civile , nei limiti del 10 per cento del volume di affari, da altri imprenditori agricoli florovivaistici, il reddito è determinato applicando all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto il coefficiente di redditività del 5 per cento.

3-ter. Il reddito derivante dalla produzione e cessioni di beni di cui all’articolo 32, comma 2, lettera bter), oltre il limite ivi indicato, è determinato applicando all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto il coefficiente di redditività del 25 per cento.

4. Le disposizioni del presente articolo si applicano anche ai soggetti che hanno esercitato l’opzione di cui all’ articolo 1, comma 1093, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 .

5. Il contribuente ha facoltà di non avvalersi delle disposizioni di cui al presente articolo. In tal caso l’opzione o la revoca per la determinazione del reddito nel modo normale si esercitano con le modalità stabilite dal regolamento recante norme per il riordino della disciplina delle opzioni in materia di imposta sul valore aggiunto e di imposte dirette, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 442 , e successive modificazioni.”

Art. 58 TUIR – Plusvalenze (1)

In vigore dal 01/01/2026

Modificato da: Legge del 30/12/2025 n. 199 Articolo 1 com 51

“1. Per le plusvalenze derivanti da cessione delle aziende, le disposizioni del comma 4 dell’articolo 86 non si applicano quando e’ richiesta la tassazione separata a norma del comma 2 dell’articolo 17. Il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito non costituisce realizzo di plusvalenze dell’azienda stessa; l’azienda e’ assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa. I criteri di cui al periodo precedente si applicano anche qualora, a seguito dello scioglimento, entro cinque anni dall’apertura della successione, della societa’ esistente tra gli eredi, la predetta azienda resti acquisita da uno solo di essi.

2. Le plusvalenze di cui all’articolo 87, con i requisiti di cui al comma 1.1 del medesimo articolo 87 (2), non concorrono alla formazione del reddito imponibile in quanto esenti limitatamente al 60 per cento del loro ammontare.

3. Le plusvalenze dei beni relativi all’impresa concorrono a formare il reddito anche se i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore o a finalita’ estranee all’esercizio dell’impresa.”

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(1) Per l’interpretazione autentica delle disposizioni contenute nel presente articolo vedasi l’art. 5, comma 3 decreto legislativo 14 settembre 2015 n. 147.

(2) Per l’applicazione delle disposizioni di cui al comma 2 del presente articolo, come modificato dall’articolo 1, comma 51, della legge 30 dicembre 2025, n. 199 (legge di bilancio 2026), si veda quanto disposto dai commi da 54 a 58 della stessa legge.

Nota di lettura

Ai sensi del comma 1 dell’art. 56 del TUIR, la determinazione del reddito di impresa per i soggetti IRPEF segue, di norma, le regole previste per l’IRES dalla Sezione I del Capo II del Titolo II del TUIR, salvo quanto diversamente stabilito dal Capo VI del Titolo I.

Di conseguenza, anche gli utili derivanti da partecipazioni in soggetti IRES (dividendi) concorrono al reddito dei soggetti IRPEF, come le imprese individuali e le società di persone commerciali (s.n.c. e s.a.s.), secondo quanto stabilito dall’art. 89 del TUIR. La disciplina generale degli utili da partecipazione rimanda pertanto all’art. 89 stesso.

La misura di esenzione dei dividendi per i soggetti IRPEF differisce da quella prevista per i soggetti IRES: mentre i dividendi per le società IRES sono esenti al 95%, per i soggetti IRPEF, secondo l’art. 59 del TUIR (che rinvia all’art. 47), gli utili percepiti concorrono alla formazione del reddito nella misura del 58,14%, applicando il criterio di cassa. Questa percentuale si applica sia ai dividendi da partecipazioni qualificate sia a quelli derivanti da partecipazioni non qualificate.

La misura del 58,14% riguarda gli utili formatisi dopo l’esercizio in corso al 31.12.2016, in base al d.m. 26.5.2017, emanato a seguito della riduzione dell’aliquota IRES dal 27,5% al 24%. Gli utili prodotti in precedenza mantengono il trattamento precedente: 40% per quelli formatisi fino all’esercizio in corso al 31.12.2007 e 49,72% per quelli formatisi dall’esercizio successivo a tale data.

L’imponibilità parziale si applica anche ai proventi derivanti da strumenti finanziari partecipativi assimilati alle azioni, contratti di associazione in partecipazione e cointeressenza, e più in generale agli strumenti finanziari partecipativi.

I dividendi percepiti dalle società di persone da partecipazioni in società di capitali concorrono al reddito dei soci per trasparenza, seguendo le stesse regole delle imprese individuali: 58,14% per gli utili più recenti, 49,72% per quelli successivi al 2007 e 40% per quelli anteriori al 2008.

Secondo la circ. Assonime n. 32/2004, questo regime si applica anche ai soci soggetti IRES quando la partecipazione avviene tramite società di persone. In tal caso, la società personale, quale primo percettore dei dividendi, è soggetta alla tassazione parziale del 58,14%, e non alla detassazione del 95% prevista per i dividendi tra soggetti IRES.

Per quanto riguarda le società semplici, il reddito si determina sommando i redditi di ciascuna categoria, al netto di quelli soggetti a ritenuta o imposta sostitutiva, secondo quanto stabilito dall’art. 8 del TUIR. I dividendi concorrono alla base imponibile secondo le stesse percentuali già indicate.

La situazione è tuttavia cambiata con la legge di Bilancio 2018 (l. n. 205/2017) e la modifica dell’art. 47 del TUIR. A seguito di tale modifica, sono emersi due scenari interpretativi:

1. gli utili sarebbero interamente non tassabili;

2. gli utili concorrerebbero al reddito complessivo per intero.

Le istruzioni del modello REDDITI SP 2019 confermano la tassazione integrale degli utili percepiti dalle società semplici, pur applicando per gli utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31.12.2017 il regime transitorio (40%, 49,72% o 58,14%), se la distribuzione avviene tra l’1.1.2018 e il 31.12.2022.

Il comma 1 dell’art. 59 del TUIR estende il trattamento dei dividendi anche a:

• titoli e strumenti finanziari partecipativi (art. 44, lett. a) TUIR) la cui remunerazione dipende dai risultati economici della società emittente, di altre società del gruppo o dell’affare cui i titoli sono collegati;

• contratti di associazione in partecipazione o cointeressenza (art. 2554 c.c.) con apporto di capitale o misto (capitale e opere/servizi).

In tutti questi casi, analogamente a quanto previsto per i soggetti IRES, non si applicano i commi 5 e 7 dell’art. 47 TUIR per somme o beni ricevuti da ripartizione di riserve di capitale, recesso, esclusione, riscatto o liquidazione della società, ma la disciplina del comma 5-bis dell’art. 86 TUIR. Questo comporta la necessità di distinguere la parte dei beni o importi imputabile a utili (tassata come dividendi) da quella residua (tassata come plusvalenze).

Art. 60 TUIR – Spese per prestazioni di lavoro

In vigore dal 01/01/2004 con effetto dal 01/01/1993

Modificato da: Decreto legislativo del 12/12/2003 n. 344 Articolo 1

“1. Non sono ammesse in deduzione a titolo di compenso del lavoro prestato o dell’opera svolta dall’imprenditore, dal coniuge, dai figli, affidati o affiliati minori di eta’ o permanentemente inabili al lavoro e dagli ascendenti, nonche’ dai familiari partecipanti all’impresa di cui al comma 4 dell’articolo 5.”

Art. 59 TUIR – Dividendi (NDR: ex art. 56. Per gli effetti delle disposizioni del presente articolo v. l’art. 3, comma 4, D.L.G. 19 novembre 2005 n. 247.)

In vigore dal 01/01/2026

Modificato da: Legge del 30/12/2025 n. 199 Articolo 1 com 51

Nota:Per l’applicazione delle disposizioni di cui ai commi 1 e 1-bis, rispettivamente modificato e inserito dall’articolo 1, comma 51, della legge 30 dicembre 2025, n. 199 (legge di bilancio 2026), si veda quanto disposto dai commi da 54 a 58 della stessa legge.

“1. Gli utili relativi alla partecipazione al capitale o al patrimonio delle societa’ e degli enti di cui all’articolo 73, nonche’ quelli relativi ai titoli e agli strumenti finanziari di cui all’articolo 44, comma 2, lettera a), e le remunerazioni relative ai contratti di cui all’articolo 109, comma 9, lettera b), concorrono per l’intero ammontare alla formazione del reddito complessivo dell’esercizio in cui sono percepiti, ad eccezione di quelli di cui al comma 1-bis del presente articolo, che concorrono a formare il reddito dell’esercizio nella misura del 58,14 per cento. Si applica l’articolo 47, per quanto non diversamente previsto dal primo periodo.

1-bis. L’esclusione di cui al comma 1 si applica agli utili relativi:

a) a una partecipazione diretta nel capitale non inferiore al 5 per cento o di valore fiscale non inferiore a 500.000 euro; ai fini della determinazione della soglia del 5 per cento, si considerano anche le partecipazioni detenute indirettamente all’interno dello stesso gruppo, intendendo per tale quello costituito da soggetti tra i quali sussiste il rapporto di controllo ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, numero 1), e secondo comma, del codice civile, tenendo conto dell’eventuale demoltiplicazione prodotta dalla catena partecipativa di controllo;

b) ai titoli e agli strumenti finanziari di cui all’articolo 44, comma 2, lettera a), e ai contratti di cui all’articolo 109, comma 9, lettera b), di valore fiscale non inferiore a 500.000 euro

2. (Comma abrogato)”

Art. 62 TUIR – Pro rata patrimoniale (N.D.R.: Per gli effetti delle disposizioni del presente articolo v. l’art. 3, comma 4, D.L.G. 19 novembre 2005 n. 247.)

In vigore dal 02/12/2005 al 24/12/2007

Modificato da: Decreto legislativo del 18/11/2005 n. 247 Articolo 3

Soppresso dal 24/12/2007 da: Legge del 24/12/2007 n. 244 Articolo 1

“1. Ai fini dell’applicazione dell’articolo 97, comma 1, il valore di libro delle partecipazioni di cui all’articolo 87, rileva nella stessa percentuale di cui all’articolo 58, comma 2. Ai fini dell’applicazione del comma 2, lettera b), numero 2), primo periodo, dell’articolo 97, si fa riferimento alle partecipazioni in societa’ il cui reddito e’ imputato ai soci per effetto dell’articolo 116.”

Art. 61 TUIR – Interessi passivi (ex art.63)(1)

In vigore dal 01/01/2008 con effetto dal 01/01/1988

Modificato da: Legge del 24/12/2007 n. 244 Articolo 1

Nota:Contiene anche le modifiche di cui all’art. 1 del DL n. 554/93. Contiene anche le modifiche di cui all’art. 1 del DL n. 139/94.

“1. Gli interessi passivi inerenti all’esercizio d’impresa sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi. (2)

2. La parte di interessi passivi non deducibile ai sensi del comma 1 del presente articolo non da’ diritto alla detrazione dall’imposta prevista alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 15.”

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(1) Per l’assoggettamento dei redditi di impresa a tassazione separata vedi art. 65 D.L. 18 17/03/2020.

(2) Si veda quanto disposto dall’articolo 1, commi da 2 a 9 e da 45 a 50, della legge n. 197/2022 (legge di bilancio 2023).

Nota di lettura

I. Introduzione e ratio della norma

L’articolo 61 del TUIR disciplina la deducibilità degli interessi passivi per i soggetti che determinano il proprio reddito ai fini IRPEF nell’ambito dell’esercizio d’impresa: imprenditori individuali, società in nome collettivo e in accomandita semplice. La norma, nella sua formulazione attuale, è frutto della riscrittura operata dall’art. 1, comma 33, lett. b), della L. 24 dicembre 2007, n. 244 (c.d. Finanziaria 2008), che ha contestualmente riformulato in maniera radicalmente diversa anche l’art. 96 TUIR per i soggetti IRES.

La ratio della disposizione è quella di evitare che gli interessi passivi possano abbattere il reddito imponibile nella parte riferibile a proventi che non concorrono alla formazione del reddito d’impresa (proventi esenti). Il meccanismo adottato è quello del pro-rata generale: la quota deducibile di interessi passivi viene determinata proporzionalmente al peso dei ricavi imponibili (o esclusi) sul totale dei ricavi e proventi conseguiti. In altri termini, se la totalità dei ricavi è imponibile, gli interessi passivi sono integralmente deducibili; se una quota è esente, la deducibilità degli interessi viene corrispondentemente compressa.

II. Il testo della norma

Comma 1: “Gli interessi passivi inerenti all’esercizio d’impresa sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.”

Comma 2: “La parte di interessi passivi non deducibile ai sensi del comma 1 del presente articolo non dà diritto alla detrazione dall’imposta prevista alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 15.”

III. Ambito soggettivo di applicazione

La norma si applica ai soggetti IRPEF che producono reddito d’impresa, sia in contabilità ordinaria che semplificata, e quindi a imprenditori individuali, società in nome collettivo e in accomandita semplice.L’art. 61 trova altresì applicazione per rinvio dell’art. 144, comma 1, TUIR agli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché ai trust, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, residenti nel territorio dello Stato, limitatamente all’attività commerciale svolta.

Un chiarimento importante è stato fornito dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 19/E/2009, nella quale è stato precisato che l’art. 61 si applica anche nella determinazione del reddito delle imprese in regime di contabilità semplificata, nonostante il mancato richiamo espresso nell’art. 66 TUIR.

Va sottolineato un profilo di importanza sistematica: l’art. 61 non si applica ai lavoratori autonomi (artt. 53 e 54 TUIR). Per questi ultimi non sussiste alcuna limitazione specifica alla deducibilità degli interessi passivi, che seguono le regole generali dell’inerenza, della cassa e della documentazione della spesa, senza necessità di calcolare alcun pro-rata.

IV. Il meccanismo del pro-rata: struttura e funzionamento

1. La doppia condizione di deducibilità: inerenza e pro-rata

L’art. 61 del TUIR richiama specificamente il requisito dell’inerenza per beneficiare della deducibilità: al primo comma si legge espressamente che “gli interessi passivi inerenti all’esercizio dell’impresa sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto”. La questione dell’inerenza va risolta in sede propedeutica e comunque prima di procedere alla determinazione del pro-rata di deducibilità degli interessi passivi. 

Si configurano pertanto due condizioni sequenziali e cumulative: la prima, di carattere qualitativo, è la verifica dell’inerenza all’esercizio d’impresa; la seconda, di carattere quantitativo, è l’applicazione del rapporto di deducibilità. Gli interessi che non afferiscono all’attività d’impresa (ad esempio quelli maturati su finanziamenti contratti per esigenze personali dell’imprenditore) sono del tutto indeducibili e a essi non si applica neppure il pro-rata.

2. La formula

Il rapporto di deducibilità può essere sintetizzato come segue:

Quota deducibile = Interessi passivi inerenti × (A / B)

dove A = ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi (ad esempio dividendi ex art. 89)

dove B = ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi, compresi quelli esenti o non imponibili

Nella pratica, per la gran parte delle imprese individuali e delle società di persone operanti in settori ordinari laddove la totalità dei ricavi sia imponibile il pro-rata tende ad avvicinarsi all’unità e la deducibilità risulta de facto integrale.

3. Componenti da includere nel rapporto

Con la riformulazione operata dalla L. 244/2007, alcune previsioni esplicite contenute nel previgente art. 96 non sono state riprodotte nell’art. 61. In assenza di indicazioni contrarie, devono ritenersi computate in entrambi i termini del rapporto:

le sopravvenienze attive accantonate ai sensi dell’art. 88 (contributi in conto capitale rateizzati), i proventi assoggettati a ritenuta a titolo d’imposta o ad imposta sostitutiva e i saldi di rivalutazione monetaria non concorrenti al reddito.

Quanto alle rimanenze di magazzino, il precedente art. 96 prevedeva che concorressero al rapporto nei limiti degli incrementi formatisi nell’esercizio; tale disposizione, pur non riprodotta, dovrebbe continuare a trovare applicazione quale regola di computo, così come per i ricavi derivanti da cessioni di titoli e di valute.

Con riguardo alle plusvalenze PEX (ex art. 87 TUIR), la questione è controversa. Nel sistema previgente esse erano computate per il loro intero ammontare sia al numeratore sia al denominatore, neutralizzando quindi il loro impatto sul pro-rata. La mancata riproduzione di tale regola potrebbe far ritenere che le plusvalenze PEX debbano essere considerate come proventi esenti, confluendo quindi solo al denominatore con effetto penalizzante sulla quota deducibile. Sul punto, tuttavia, come segnalato anche dall’Assonime (circ. n. 46/2009), occorre coordinare questa lettura con l’art. 109, comma 5, TUIR, che in materia di spese generali non qualifica le plusvalenze quali “proventi esenti”.

La Corte di Cassazione, con ord. n. 7111 del 13 marzo 2019 richiamando l’ampia giurisprudenza conforme precedente ha stabilito che ai fini del rapporto di deducibilità degli interessi passivi vanno computati, sia al numeratore che al denominatore della frazione, anche gli interessi di mora sui crediti in sofferenza maturati nel periodo d’imposta.

V. Confronto con il regime IRES (art. 96 TUIR): una disparità di trattamento

Il profilo più rilevante sul piano sistematico è la profonda diversità di regime tra soggetti IRPEF e soggetti IRES. Per i soggetti IRES, l’art. 96 TUIR prevede un meccanismo ben più restrittivo: gli interessi passivi netti (eccedenti gli interessi attivi) sono deducibili solo entro il limite del 30% del Risultato Operativo Lordo (ROL), con possibilità di riportare in avanti le eccedenze indeducibili. Nessun limite di questo tipo è previsto per i soggetti IRPEF, per i quali salvo la compressione dovuta al pro-rata in presenza di proventi esenti la deducibilità degli interessi inerenti è tendenzialmente integrale.

La disciplina degli interessi passivi discrimina le imprese a seconda della loro forma giuridica, essendo stata limitata la deducibilità degli interessi soltanto per i soggetti IRES, che risultano pertanto penalizzati rispetto alle imprese individuali e alle società di persone. Come evidenziato da Assonime con la circ. n. 46 del 18 novembre 2009, questa scelta “segna un punto di rottura rispetto all’impostazione tradizionale” e suscita “riserve di ordine logico-sistematico”, oltre a introdurre “squilibri nel sistema e, più in particolare, ipotesi di arbitraggio”. 

Per contrastare le potenziali operazioni di arbitraggio fondate ad esempio sulla trasformazione di una società di capitali in società di persone, o sull’interposizione di una società di persone ad hoc per dedurre “per trasparenza” interessi altrimenti soggetti ai limiti dell’art. 96 la medesima L. 244/2007 ha aggiunto un’apposita disposizione antielusiva nel comma 6 dell’art. 101 TUIR.

VI. La clausola di non detraibilità (comma 2)

Il comma 2 stabilisce che la quota di interessi passivi che risulta indeducibile per effetto del pro-rata del comma 1 non può essere recuperata come detrazione IRPEF ai sensi dell’art. 15, comma 1, lett. a) e b), TUIR, vale a dire né come interessi su prestiti o mutui agrari né come interessi su mutui ipotecari per l’acquisto dell’abitazione principale.

Si tratta di una preclusione espressa che impedisce all’imprenditore individuale di “convertire” un costo indeducibile ai fini del reddito d’impresa in una detrazione in sede di dichiarazione personale, evitando potenziali duplicazioni del beneficio fiscale.

VII. Interessi passivi su leasing, interessi di mora e IVA trimestrale

Tre fattispecie meritano un cenno specifico per la loro rilevanza pratica.

Leasing: la quota di interessi impliciti nei canoni di leasing, desunta dal contratto, è soggetta per i soggetti IRPEF ai limiti di deducibilità previsti dall’art. 61. È pertanto necessario isolare la componente finanziaria dai canoni, richiedendo alla società di leasing il piano di ammortamento finanziario.

Interessi di mora: gli interessi di mora non ancora corrisposti non sono deducibili per i soggetti IRPEF, in quanto soggetti al principio di cassa previsto dall’art. 109, comma 7, TUIR. Concorrono quindi alla formazione del reddito nell’esercizio del loro effettivo incasso o pagamento.

IVA trimestrale: non sono deducibili gli interessi passivi dell’1% dovuti in relazione alla liquidazione IVA con periodicità trimestrale, ai sensi dell’art. 66, comma 11, del D.L. n. 331/1993.

VIII. Contributi Covid-19 e irrilevanza ai fini del pro-rata

Un aspetto operativo di interesse riguarda il trattamento dei contributi e delle indennità erogati in via eccezionale durante la crisi epidemiologica da Covid-19. Per effetto dell’art. 10-bis, comma 1, del D.L. n. 137/2020 (c.d. Decreto Ristori), tali somme non concorrono alla formazione del reddito imponibile e non rilevano ai fini del rapporto di cui all’art. 61, evitando così che la loro percezione potesse alterare il calcolo del pro-rata e comprimere artificialmente la deducibilità degli interessi passivi.

IX. Osservazioni conclusive

L’art. 61 TUIR, nella sua apparente semplicità due soli commi cela una serie di nodi interpretativi ancora aperti, principalmente legati alla soppressione di disposizioni che il previgente art. 96 conteneva in modo esplicito e che la riformulazione del 2007 non ha riprodotto.

Sul piano pratico, tre sono i profili di attenzione per il professionista: la corretta perimetrazione degli interessi passivi inerenti (come presupposto logico-giuridico antecedente al pro-rata), la costruzione del denominatore del rapporto nei casi in cui siano presenti plusvalenze PEX o altri proventi a regime fiscale peculiare, e la verifica dell’eventuale applicabilità delle disposizioni di coordinamento previste dall’art. 101, comma 6, TUIR per le strutture di gruppo che coinvolgano soggetti di natura giuridica mista.

La persistente disparità di trattamento rispetto ai soggetti IRES che restano assoggettati ai ben più severi limiti del 30% del ROL rimane un’anomalia sistematica segnalata dalla dottrina e mai corretta dal legislatore, che tuttavia non sembra intenzionato a procedere a un’armonizzazione della materia nel breve periodo.

Art. 63 TUIR – Norme generali sulle componenti del reddito d’impresa [ABROGATO]

In vigore dal 01/01/2004 al 24/12/2007

Modificato da: Decreto legislativo del 12/12/2003 n. 344 Articolo 1

Soppresso dal 24/12/2007 da: Legge del 24/12/2007 n. 244 Articolo 1

“1. Per l’applicazione della norma di cui all’articolo 98 alle imprese individuali il riferimento al socio si intende all’imprenditore e nelle imprese familiari anche ai soggetti di cui all’articolo 5, comma 5.”

Art. 64 TUIR – Norme generali sulle componenti del reddito d’impresa

In vigore dal 04/10/2005 con effetto dal 01/01/1991

Modificato da: Decreto-legge del 30/09/2005 n. 203 Articolo 5

“1. Le minusvalenze realizzate relative a partecipazioni con i requisiti di cui all’articolo 87, comma 1, lettere b), c) e d), possedute ininterrottamente dal primo giorno del dodicesimo mese precedente quello dell’avvenuta cessione, considerando cedute per prime le azioni o quote acquisite in data più recente, ed i costi specificamente inerenti al realizzo di tali partecipazioni, sono indeducibili in misura corrispondente alla percentuale di cui all’articolo 58, comma 2.
2. Le spese relative all’acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all’esercizio dell’impresa e all’uso personale o familiare dell’imprenditore sono ammortizzabili, o deducibili nell’ipotesi di cui al comma 5 dell’articolo 102, nella misura del 50 per cento; nella stessa misura sono deducibili i canoni di locazione, anche finanziaria e di noleggio e le spese relativi all’impiego di tali beni. Per gli immobili utilizzati
promiscuamente è deducibile una somma pari al 50 per cento della rendita catastale o del canone di locazione, anche finanziaria, a condizione che il contribuente non disponga di altro immobile adibito esclusivamente all’esercizio dell’impresa.”