Comma 111 Legge di Bilancio 2026 (L. 199/2025) — Iva Fatturazione
In vigore dal: In vigore dal 1° gennaio 2026.
⚠️ Norma in attesa di decreto attuativo. Comma 5 dell’art. 54-bis.1: provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate per le modalità di comunicazione delle risultanze delle liquidazioni e per i dati utilizzabili. Questa pagina sarà aggiornata quando il decreto verrà pubblicato.
Testo coordinato
. Al fine di dare attuazione alla riforma 1.12 «Riforma dell’amministrazione fiscale» del Piano nazionale di ripresa e resilienza (PNRR), come da modifiche in corso di riprogrammazione, sono introdotte le seguenti disposizioni: a) dopo l’ , è inserito ilarticolo 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 seguente: «Art. 54-bis.
1. – (Liquidazione IVA nel caso di dichiarazioni omesse) –
1. Senza pregiudizio dell’azione accertatrice, l’Agenzia delle entrate, entro il termine di cui all’articolo 57, comma 2, può procedere, in caso di omessa presentazione della dichiarazione annuale dell’imposta sul valore aggiunto, alla liquidazione dell’imposta, anche avvalendosi di procedure automatizzate, sulla base delle fatture elettroniche emesse e ricevute, dei corrispettivi telematici trasmessi e degli elementi desumibili dalle comunicazioni dei dati delle liquidazioni periodiche. Nell’effettuazione della liquidazione, non si tiene conto del credito risultante dalla dichiarazione presentata per il periodo di riferimento antecedente a quello oggetto di liquidazione e dall’imposta dovuta sono scomputati solo i versamenti effettuati. Ai fini della liquidazione, si considera omessa anche la dichiarazione presentata senza i quadri dichiarativi necessari per la liquidazione dell’imposta dovuta.
2. Quando dai controlli eseguiti emerge un’imposta da versare, l’esito della liquidazione è comunicato al contribuente che, nei successivi sessanta giorni, può segnalare eventuali dati o elementi non considerati, o valutati erroneamente, nella liquidazione e fornire i chiarimenti necessari, oppure provvedere al versamento dell’imposta dovuta, unitamente agli interessi e alle sanzioni di cui al comma
3. Decorso tale termine, in caso di inerzia del contribuente, oppure qualora i riscontri forniti non siano idonei a modificare l’importo dell’imposta liquidata, le somme dovute per imposta, sanzioni e interessi sono iscritte direttamente nei ruoli a titolo definitivo, ai sensi dell’articolo 14 del decreto del . Se gli elementi forniti dal contribuente portano a unaPresidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602 diversa determinazione dell’imposta dovuta, l’esito della liquidazione è nuovamente comunicato al contribuente e, dalla data di comunicazione, decorre il termine di cui al primo periodo. Per il pagamento delle somme dovute non è possibile avvalersi della compensazione prevista dall’ . Inarticolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 caso di iscrizione a ruolo delle somme dovute, per il relativo pagamento non è ammessa la compensazione prevista dall’ , convertito, con modificazioni, dalla articolo 31 del decretolegge 31 maggio 2010, n. 78 legge 30 luglio 2010, .n. 122
3. Quando dai controlli eseguiti emerge un’imposta da versare, si applica la sanzione di cui all’articolo 5, comma 1, , determinata in base all’imposta liquidata. Se il contribuentedel decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 provvede a versare le somme dovute nel termine di cui al comma 2 del presente articolo, la sanzione è ridotta a un terzo.
4. L’avvenuta comunicazione degli esiti della liquidazione non consente di applicare l’articolo 5, comma 1-bis, del .decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471
5. Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate possono essere dettate disposizioni attuative del presente articolo, con particolare riguardo alle modalità da seguire per la comunicazione delle risultanze delle liquidazioni e ai dati utilizzabili per l’effettuazione delle stesse»; b) all’ , è aggiunto, in fine, il seguentearticolo 5, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 periodo: «In caso di avvenuta comunicazione della liquidazione di cui all’articolo 54-bis.1 del decreto del Presidente , per imposta dovuta si intende la differenza tra l’ammontare del tributodella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 liquidato in base all’accertamento e quello già liquidato ai sensi del comma 1 del medesimo articolo 54-bis.1»; c) all’articolo 30, comma 1, del testo unico delle sanzioni tributarie amministrative e penali, di cui al decreto , è aggiunto, in fine, il seguente periodo: «In caso di avvenuta comunicazionelegislativo 5 novembre 2024, n. 173 della liquidazione di cui all’articolo 54-bis.1 del ,decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 per imposta dovuta si intende la differenza tra l’ammontare del tributo liquidato in base all’accertamento e quello già liquidato ai sensi del comma 1 del medesimo articolo 54-bis.1».
Norme modificate da questi commi
- Art. 54-bis TUIVA (comma 111): Nuovo art. 54-bis.1 inserito subito dopo: liquidazione automatizzata IVA per dichiarazioni omesse
- Art. 57 TUIVA (comma 111): Termine di liquidazione (entro 31 dicembre del settimo anno successivo all’omissione)
- Art. 55 TUIVA (comma 111): Rapporto con l’accertamento d’ufficio: salvaguardia dell’azione accertatrice ordinaria
- Art. 31 DPR 600/73 Accertamento (comma 111): Divieto di compensazione (art. 31 D.L. 78/2010 richiamato) in caso di iscrizione a ruolo delle somme liquidate
In sintesi
Origine e contesto della norma
Il comma 111 della Legge di Bilancio 2026 attua la riforma 1.12 «Riforma dell’amministrazione fiscale» del PNRR, in linea con il principio di automazione dei controlli sancito dalla legge delega per la riforma fiscale (L. 9 agosto 2023, n. 111). La disposizione introduce nel DPR 26 ottobre 1972, n. 633 il nuovo art. 54-bis.1, dedicato alla «Liquidazione IVA nel caso di dichiarazioni omesse». Si tratta di una novità sistemica: fino al 2025, infatti, l’omessa dichiarazione IVA poteva essere recuperata solo tramite accertamento d’ufficio ex art. 55 DPR 633/72, mentre l’art. 54-bis disciplinava solo la liquidazione automatica della dichiarazione presentata. Con il nuovo art. 54-bis.1 viene colmata la lacuna, consentendo all’Agenzia delle entrate di liquidare l’IVA dovuta dal contribuente che non ha presentato la dichiarazione annuale, utilizzando i dati che già possiede grazie alla fatturazione elettronica obbligatoria, ai corrispettivi telematici e alle comunicazioni periodiche LIPE.
Presupposti applicativi
La nuova procedura si attiva al ricorrere di tre presupposti cumulativi. Primo: la dichiarazione annuale IVA per il periodo d’imposta deve risultare omessa, intendendosi tale anche, per espressa equiparazione del comma 1 dell’art. 54-bis.1, quella presentata senza i quadri necessari alla liquidazione (VE, VF, VJ, VL, ecc.). Secondo: i dati posseduti dall’Agenzia delle entrate — fatture elettroniche emesse e ricevute (D.Lgs. 127/2015), corrispettivi telematici e comunicazioni LIPE ex art. 21-bis D.L. 78/2010 — devono essere sufficienti a determinare l’imposta dovuta. Terzo: la liquidazione deve avvenire entro il termine di accertamento, ossia, ai sensi dell’art. 57, comma 2, DPR 633/72, entro il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione è stata omessa. L’azione liquidatoria non pregiudica la successiva azione accertatrice ordinaria (rapporto di compatibilità salvaguardato dal comma 1).
Regole di calcolo dell’imposta
Il comma 1 dell’art. 54-bis.1 detta tre regole stringenti per la determinazione dell’imposta dovuta in sede di liquidazione: a) non si considera il credito IVA risultante dalla dichiarazione del periodo precedente, anche se è pacifica la sua esistenza; b) si scomputano solo i versamenti effettivamente eseguiti nel periodo (le ritenute, le compensazioni interne, le detrazioni non risultanti da F24 non rilevano); c) equiparazione, ai fini della procedura, tra dichiarazione omessa e dichiarazione presentata priva dei quadri di liquidazione. Le tre regole sono più severe rispetto a quelle del controllo automatizzato ex art. 54-bis, e riflettono la finalità antielusiva della norma: chi non dichiara non può beneficiare in via automatica del credito pregresso.
Procedimento: contraddittorio endoprocedimentale
Il comma 2 dell’art. 54-bis.1 introduce un contraddittorio anticipato in linea con i nuovi principi dello Statuto del contribuente (art. 6-bis L. 212/2000, come modificato dal D.Lgs. 219/2023). L’esito della liquidazione è comunicato al contribuente, che ha 60 giorni per: (i) segnalare dati o elementi non considerati o erroneamente valutati; (ii) fornire chiarimenti; (iii) versare l’imposta, gli interessi e la sanzione ridotta. Decorso il termine senza riscontro, ovvero se i chiarimenti non sono idonei a modificare la liquidazione, le somme dovute sono iscritte direttamente nei ruoli a titolo definitivo ai sensi dell’art. 14 DPR 602/1973 e del nuovo testo unico riscossione D.Lgs. 33/2025. Se gli elementi forniti dal contribuente determinano una rideterminazione dell’imposta, l’Agenzia comunica un nuovo esito e ricomincia a decorrere il termine di 60 giorni: si tratta di una soluzione che assicura il pieno diritto di difesa.
Divieto di compensazione
Una delle previsioni più severe del comma 111 è il divieto di compensazione per il pagamento delle somme dovute a seguito della liquidazione automatizzata, sia ex art. 17 D.Lgs. 241/1997 sia ex art. 31 D.L. 78/2010. La preclusione vale anche dopo l’eventuale iscrizione a ruolo. La ratio è evidente: il contribuente che ha omesso la dichiarazione non può estinguere il proprio debito utilizzando crediti la cui spettanza non è stata verificata.
Sanzioni e riduzioni
Il comma 3 dell’art. 54-bis.1 richiama la sanzione di cui all’art. 5, comma 1, del D.Lgs. 471/1997 per omessa dichiarazione, da applicare all’imposta liquidata. Tale sanzione, come modificata dal D.Lgs. 87/2024, è pari al 120% dell’imposta dovuta (era dal 120 al 240%). Se il contribuente versa nel termine di 60 giorni, la sanzione è ridotta a un terzo, ossia al 40%: si tratta di un effetto premiale significativo, ispirato ai meccanismi di compliance del controllo automatizzato. Il comma 4 esclude l’applicabilità dell’art. 5, c. 1-bis, D.Lgs. 471/1997 (regime sanzionatorio attenuato per la dichiarazione tardiva entro il termine di quella relativa al periodo successivo), poiché la liquidazione automatizzata copre proprio il caso patologico dell’omessa dichiarazione.
Coordinamento con le sanzioni di accertamento
Le lettere b) e c) del comma 111 introducono un coordinamento essenziale: in caso di successivo accertamento, per imposta dovuta si intende la differenza tra quanto liquidato in accertamento e quanto già liquidato ai sensi dell’art. 54-bis.1. Le due norme modificate sono l’art. 5, c. 1, D.Lgs. 471/1997 (sanzione amministrativa per omessa dichiarazione IVA) e l’art. 30, c. 1, D.Lgs. 173/2024 (testo unico sanzioni tributarie). Si evita così la doppia sanzionabilità e si rispetta il principio del ne bis in idem sostanziale.
Profili operativi e impatto per le imprese
Per i contribuenti IVA la nuova procedura comporta tre conseguenze operative. Prima: necessità di monitorare la propria posizione anche in caso di omessa dichiarazione, poiché l’Agenzia disporrà di tutti i dati per liquidare. Seconda: convenienza a presentare quanto meno la dichiarazione tardiva contenente i quadri di liquidazione, per evitare di subire la procedura del 54-bis.1 (priva del riconoscimento del credito pregresso e del divieto di compensazione). Terza: la sanzione del 40% (40% di un’imposta già calcolata senza crediti pregressi) può risultare significativamente più gravosa dell’accertamento ordinario; occorrerà valutare con attenzione la risposta nei 60 giorni e l’eventuale impugnazione del successivo ruolo (art. 19 D.Lgs. 546/1992).
Profili di costituzionalità e diritti del contribuente
La norma rispetta i principi costituzionali di capacità contributiva (art. 53 Cost.) e di buon andamento dell’amministrazione (art. 97 Cost.). Il contraddittorio endoprocedimentale di 60 giorni soddisfa il diritto di difesa ex art. 24 Cost. e l’obbligo generale di contraddittorio introdotto dall’art. 6-bis dello Statuto. Tuttavia, l’esclusione del credito pregresso e il divieto di compensazione potrebbero porre dubbi di proporzionalità: in questa fase pre-attuativa è opportuno attendere il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate previsto dal comma 5, che dovrà chiarire le modalità pratiche di comunicazione e di utilizzo dei dati. Si raccomanda, in ogni caso, di gestire con la massima tempestività eventuali avvisi di liquidazione e di non lasciar decorrere il termine di 60 giorni.
Confronto con l’art. 54-bis previgente
L’art. 54-bis del DPR 633/72, già presente nell’ordinamento, disciplinava la liquidazione automatica delle dichiarazioni annuali IVA presentate: si tratta di un controllo formale sulle incoerenze interne alla dichiarazione e sui versamenti, che può far emergere un’imposta non versata, sanzionata in misura ridotta (30% scendendo a 10% in caso di pagamento entro 30 giorni dalla comunicazione, oggi 25% scendendo a 8,33%). Il nuovo art. 54-bis.1 colma la lacuna dell’omessa dichiarazione, ma con regole più severe: niente credito pregresso, niente compensazione orizzontale, sanzione del 120% (riducibile a 40% in caso di pagamento entro 60 giorni). La differenza di trattamento si giustifica con la maggiore gravità della condotta (omissione dichiarativa, non semplice errore di liquidazione).
Coordinamento con la voluntary disclosure e il ravvedimento
La nuova procedura non preclude il ravvedimento operoso ex art. 13 D.Lgs. 472/1997 finché la comunicazione del 54-bis.1 non sia stata ricevuta. Il contribuente che si accorga dell’omessa presentazione può presentare una dichiarazione tardiva entro il termine di quella relativa al periodo successivo (regola dell’art. 2, c. 7, DPR 322/1998) beneficiando della sanzione attenuata ex art. 5, c. 1-bis, D.Lgs. 471/1997. Oltre tale termine, la dichiarazione è considerata omessa: in tal caso, il ravvedimento è ammesso fino alla notifica dell’atto di liquidazione, applicando la riduzione 1/7 della sanzione ex art. 13, c. 1, lett. b-quater, D.Lgs. 472/1997.
Conclusione
Il comma 111 rappresenta un tassello centrale della riforma dell’amministrazione fiscale: estende ai casi patologici la logica della liquidazione automatizzata, finora limitata alle dichiarazioni presentate, e completa la disciplina IVA dopo l’introduzione della fatturazione elettronica e dei corrispettivi telematici. La nuova procedura, pur garantendo il contraddittorio, è particolarmente severa nel calcolo dell’imposta e nella riscossione (iscrizione a ruolo a titolo definitivo, divieto di compensazione). Per le imprese e i professionisti diventa essenziale la cura dell’adempimento dichiarativo annuale: l’omessa dichiarazione, anche se motivata da credito a rimborso, comporterà quasi certamente l’attivazione del 54-bis.1 con conseguenze patrimoniali rilevanti. Si raccomanda inoltre di monitorare i provvedimenti attuativi dell’Agenzia delle entrate ex comma 5, che fisseranno modalità di comunicazione e dati utilizzabili, e di rivedere le procedure interne di controllo dichiarativo per garantire la tempestività degli adempimenti.
Casi pratici applicati
Caso pratico 1 — L’omessa dichiarazione di Tizio
Tizio, titolare di una piccola SRL che esercita attività di consulenza informatica, omette per dimenticanza la presentazione della dichiarazione annuale IVA 2026 (modello IVA/2027). Nel corso del 2026 ha emesso fatture elettroniche per un imponibile di 200.000 euro con IVA al 22%, e ha versato regolarmente le liquidazioni trimestrali per 30.000 euro. Aveva un credito IVA pregresso di 4.000 euro dal periodo d’imposta 2025. A maggio 2028 riceve la comunicazione ex art. 54-bis.1: l’Agenzia delle entrate liquida l’IVA dovuta in 44.000 euro (200.000 × 22%), scomputa i versamenti per 30.000 euro, ma non considera il credito pregresso. Imposta a debito: 14.000 euro, oltre interessi e sanzione del 120% (16.800 euro). Tizio, entro 60 giorni, presenta osservazioni segnalando che alcune fatture erano state stornate con note di variazione e produce le ricevute SDI. La nuova liquidazione corregge l’imposta a 12.500 euro, con sanzione ridotta a 1/3 (4.166 euro). Tizio versa il dovuto e chiude la posizione. Avrà comunque convenienza a presentare un’istanza di rimborso separata per il credito pregresso 2025 ai sensi dell’art. 30 DPR 633/72.
Caso pratico 2 — Il quadro mancante di Caio
Caio è un commerciante al minuto che presenta nei termini la dichiarazione IVA 2026, ma per un errore del software non vengono trasmessi i quadri VL (determinazione imposta) e VH (liquidazioni periodiche). Caio è convinto di aver assolto correttamente l’obbligo dichiarativo. Nel 2028 l’Agenzia attiva la procedura ex art. 54-bis.1 equiparando la dichiarazione di Caio a una dichiarazione omessa, in quanto priva dei quadri di liquidazione. Liquida l’IVA in base ai corrispettivi telematici trasmessi (registrati per 280.000 euro) e alle fatture passive ricevute (per 30.000 euro di IVA detraibile). Caio riceve la comunicazione e, entro 60 giorni, segnala la circostanza ed esibisce le ricevute di versamento. Considerato che la dichiarazione era stata di fatto presentata (pur senza i quadri rilevanti), Caio decide di pagare con sanzione ridotta a 1/3 e di valutare con il proprio commercialista l’eventuale impugnazione per la qualificazione di omessa dichiarazione, alla luce del nuovo principio del contraddittorio ex art. 6-bis Statuto.
Domande frequenti
Quando si applica la nuova liquidazione automatizzata IVA del comma 111?
La nuova procedura si applica quando il contribuente ha omesso di presentare la dichiarazione annuale IVA, ovvero ha presentato una dichiarazione priva dei quadri necessari alla liquidazione dell’imposta (equiparata all’omessa). L’Agenzia delle entrate può attivare la liquidazione entro il termine di accertamento, ossia entro il 31 dicembre del settimo anno successivo a quello dell’omessa dichiarazione (art. 57, c. 2, DPR 633/72), sulla base delle fatture elettroniche emesse e ricevute, dei corrispettivi telematici trasmessi e delle comunicazioni dei dati delle liquidazioni periodiche LIPE. La liquidazione non pregiudica la successiva azione accertatrice. Si raccomanda di presentare comunque la dichiarazione tardiva per limitare gli effetti negativi della procedura.
Posso scomputare il credito IVA dell’anno precedente o utilizzare la compensazione orizzontale?
No. Il comma 1 del nuovo art. 54-bis.1 stabilisce espressamente che, nell’effettuazione della liquidazione automatizzata, non si tiene conto del credito IVA risultante dalla dichiarazione presentata per il periodo precedente, e che dall’imposta dovuta sono scomputati solo i versamenti effettivamente eseguiti. Inoltre, per il pagamento delle somme dovute non è possibile avvalersi della compensazione orizzontale ex art. 17 D.Lgs. 241/1997 e, in caso di iscrizione a ruolo, è precluso anche l’istituto dell’art. 31 D.L. 78/2010. Le scelte normative riflettono la finalità antielusiva: il contribuente che omette la dichiarazione non può beneficiare in via automatica di crediti la cui spettanza non è stata verificata.
Quali sono i miei diritti di difesa dopo la comunicazione dell’esito?
Hai 60 giorni dalla comunicazione dell’esito per: a) segnalare dati o elementi non considerati o erroneamente valutati nella liquidazione (es. fatture non rilevate, errori di codifica, operazioni soggettivamente non riferibili); b) fornire chiarimenti; c) versare l’imposta dovuta con sanzione ridotta a 1/3. Se gli elementi che fornisci portano a una diversa determinazione dell’imposta, l’Agenzia emetterà una nuova comunicazione e il termine di 60 giorni decorrerà nuovamente, garantendo così il pieno diritto di difesa. Decorso il termine senza riscontro o con chiarimenti inidonei, le somme sono iscritte direttamente nei ruoli a titolo definitivo (art. 14 DPR 602/1973): in tal caso resta solo l’impugnazione del ruolo davanti alle corti di giustizia tributaria ex art. 19 D.Lgs. 546/1992.
Qual è la sanzione applicabile e quando è ridotta?
La sanzione applicabile è quella prevista dall’art. 5, comma 1, del D.Lgs. 471/1997 per omessa dichiarazione IVA, pari al 120% dell’imposta liquidata (misura fissa, come riformulata dal D.Lgs. 87/2024 per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024). Se il contribuente provvede al versamento delle somme dovute entro 60 giorni dalla comunicazione, la sanzione è ridotta a un terzo, ossia al 40% dell’imposta. La riduzione costituisce un incentivo significativo a definire celermente la pretesa. Il comma 4 esclude espressamente l’applicabilità dell’art. 5, c. 1-bis, D.Lgs. 471/1997, che prevede una sanzione attenuata per la dichiarazione tardiva entro il termine di quella successiva. In caso di successivo accertamento, la sanzione è rideterminata sulla sola differenza.
Come si coordina la liquidazione automatizzata con il successivo accertamento?
Il comma 111, lettere b) e c), modifica rispettivamente l’art. 5, c. 1, del D.Lgs. 471/1997 e l’art. 30, c. 1, del nuovo testo unico delle sanzioni tributarie (D.Lgs. 173/2024) prevedendo che, in caso di avvenuta comunicazione della liquidazione ex art. 54-bis.1, per imposta dovuta ai fini sanzionatori si intende la differenza tra il tributo liquidato in accertamento e quello già liquidato in via automatizzata. Il meccanismo evita la doppia sanzione sullo stesso debito e tutela il principio del ne bis in idem sostanziale. Per il contribuente significa che l’accertamento successivo potrà aggiungere imposta e sanzione solo sulla differenza rispetto a quanto già liquidato ai sensi dell’art. 54-bis.1.