Art. 35 D.P.R. 600/1973 (Accertamento) – [Deroghe al segreto bancario] (1)
In vigore dal 1/1/1974
[…] Note: (1) Articolo abrogato dall’art. 18, comma 1, lett. h), L. 30.12.1991 n. 413, pubblicata in G.U. 31.12.1991 n. 305, S.O. n. 91. Testo precedente: “(Deroghe al segreto bancario). – L’ufficio delle imposte dirette può richiedere i documenti, i dati e le notizie indicati al numero 7) dell’art. 32 su conforme parere dell’ispettorato compartimentale delle imposte dirette, previa autorizzazione del presidente della commissione tributaria di primo grado territorialmente competente e può accedere presso le aziende e istituti di credito e l’Amministrazione postale a norma del secondo comma dell’art. 33 previa autorizzazione del competente ispettore compartimentale nelle seguenti ipotesi: a) quando il contribuente non ha presentato la dichiarazione dei redditi e l’ufficio è in possesso di elementi dai quali risulta che nel periodo d’imposta ha conseguito ricavi o altre entrate o ha acquistato beni mobili o immobili per ammontare superiore a lire cento milioni; b) quando da elementi certi in possesso dell’ufficio risulta che il contribuente ha conseguito nel periodo d’imposta ricavi o altre entrate, rilevanti per la determinazione dell’imponibile ed analiticamente individuati per ammontare superiore al quadruplo di quelli dichiarati, sempre che la differenza sia superiore a lire cento milioni; c) quando il reddito complessivo fondamentale attribuibile al soggetto, in base ad elementi e a circostanze di fatto certi, ai sensi del quarto comma dell’art. 38 e salva la facoltà di cui al successivo quinto comma dello stesso articolo, non è inferiore a lire cento milioni ed al quadruplo di quello dichiarato per lo stesso periodo di imposta; d) quando il contribuente non ha tenuto le scritture contabili prescritte dagli articoli 14, 18, 18-bis, 19 e 20 o quando le omissioni e le false o inesatte indicazioni accertate ai sensi del primo comma dell’articolo 39 sono così gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibili nel loro complesso le scritture stesse per mancanza delle garanzie proprie di una contabilità sistematica; la disposizione non si applica se dagli elementi in possesso dell’ufficio non risultano ricavi o altre entrate per ammontare superiore a lire cento milioni; e) quando ricorre l’ipotesi prevista dalla lettera d) dell’art. 51-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. La richiesta può riguardare anche i conti successivi al periodo o ai periodi d’imposta cui si riferiscono i fatti indicati nel precedente comma e può essere estesa ai conti intestati al coniuge non legalmente ed effettivamente separato ed ai figli minori conviventi. Nel caso previsto dalla precedente lettera e), se le fatture sono state emesse o utilizzate da una società che esercita l’attività di cui agli articoli 2135 e 2195 del codice civile, la richiesta può essere estesa ai conti intestati ai soci delle società di fatto nonché agli amministratori delle società in nome collettivo e in accomandita semplice in carica nel periodo o nei periodi di imposta in cui le fatture sono state emesse o utilizzate. Con le richieste e nel corso degli accessi indicati nel primo comma non possono essere rilevati dagli uffici documenti, dati e notizie relativi a soggetti diversi dal contribuente. Tali documenti, dati e notizie sono tuttavia utilizzabili ai fini fiscali se forniti dal contribuente o, autonomamente, dalle aziende e istituti di credito. L’ispettore compartimentale delle imposte dirette deve esprimersi sulla richiesta di autorizzazione all’accesso formulata dagli uffici entro il termine di giorni quindici dalla richiesta stessa. Si applicano le disposizioni di cui al secondo comma dell’art. 34.”.
In sintesi
Il segreto bancario nel sistema tributario italiano: un inquadramento storico
L'art. 35 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, nella sua formulazione originaria rubricata «Deroghe al segreto bancario», rappresentava uno dei nodi più delicati e controversi del sistema italiano di accertamento tributario. La norma operava all'interno di un quadro giuridico in cui il segreto bancario era considerato un principio assoluto di riservatezza, tutelato tanto dal diritto civile quanto dal diritto penale (artt. 622 e 623 del codice penale, relativi alla rivelazione di segreti professionali e commerciali), e il cui superamento a fini fiscali richiedeva una legittimazione normativa espressa e condizioni rigorose.
Il testo originario dell'art. 35, nella versione del 1973, prevedeva che l'ufficio delle imposte potesse chiedere alle banche informazioni sui conti e sui movimenti bancari dei soggetti verificati solo in presenza di determinate condizioni: in genere si richiedeva un'autorizzazione speciale del direttore dell'Ufficio distrettuale delle imposte dirette, supportata da indizi concreti di evasione fiscale. La procedura era macchinosa e poco utilizzata nella pratica, sia per la difficoltà di ottenere le autorizzazioni richieste, sia per la tradizionale reticenza delle banche a cooperare con gli organi fiscali.
Il contenuto del testo originario dell'art. 35
Il testo precedente l'abrogazione, conservato nelle note della versione vigente del D.P.R. 600/1973, disciplinava le «deroghe al segreto bancario» come uno strumento eccezionale e residuale dell'attività di accertamento. L'ufficio poteva accedere alle informazioni bancarie del contribuente in presenza di elementi che facessero presumere l'esistenza di attività non dichiarate o di operazioni finanziarie incompatibili con i redditi dichiarati. Anche in presenza di tali presupposti, la deroga al segreto bancario era soggetta a garanzie procedurali specifiche (autorizzazione gerarchica, motivazione, limitazione alle informazioni strettamente necessarie) che rendevano l'accesso alle informazioni bancarie uno strumento di ultima istanza.
La filosofia sottostante alla norma era quella di un bilanciamento tra l'interesse fiscale dello Stato e la tutela della riservatezza del contribuente nel rapporto con la propria banca. Il segreto bancario era percepito come un diritto del cliente e come un elemento fondante del rapporto fiduciario con l'istituzione creditizia. La sua violazione, anche a fini fiscali, richiedeva una giustificazione forte e una procedura garantita.
La riforma del 1991 e il superamento del segreto bancario fiscale
La L. 30 dicembre 1991, n. 413 ha segnato una svolta radicale nell'approccio del legislatore italiano al rapporto tra segreto bancario e accertamento fiscale. L'abrogazione contestuale degli artt. 34 e 35 del D.P.R. 600/1973 non è stato un mero intervento di pulizia normativa, ma il segnale di un cambio di paradigma: dall'accesso eccezionale e garantito alle informazioni bancarie si è passati all'accesso ordinario e sistematico come strumento ordinario di accertamento tributario.
La riforma ha riscritto il sistema in tre direzioni: (1) il nuovo art. 32 del D.P.R. 600/1973 ha attribuito agli uffici delle imposte il potere di richiedere direttamente agli operatori finanziari, con una semplice richiesta motivata, dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto con il contribuente verificato; (2) è stato introdotto l'obbligo delle banche di comunicare periodicamente all'Anagrafe tributaria i dati identificativi dei titolari di conti correnti e i saldi; (3) le garanzie per il contribuente si sono spostate dal momento preventivo (autorizzazioni all'accesso) al momento successivo (impugnazione degli atti di accertamento fondati sui dati bancari).
Sviluppi successivi: dall'Archivio dei rapporti finanziari alla fatturazione elettronica
Il superamento del segreto bancario fiscale avviato nel 1991 ha conosciuto ulteriori sviluppi significativi. Il D.L. 4 luglio 2006, n. 223 (decreto Visco-Bersani) ha istituito l'Archivio dei rapporti finanziari, una banca dati centralizzata che raccoglie i dati di tutti i rapporti finanziari intrattenuti da qualsiasi soggetto con gli intermediari finanziari italiani. Dal 2017, con l'introduzione della fatturazione elettronica obbligatoria e del Sistema di Interscambio, la trasparenza fiscale si è estesa anche alle operazioni commerciali, rendendo il sistema di controllo fiscale italiano tra i più avanzati e pervasivi in Europa dal punto di vista tecnologico.
L'art. 35, dunque, rappresenta oggi un pezzo di storia del diritto tributario italiano: la sua abrogazione nel 1991 segna la fine di un'era in cui la riservatezza bancaria era un valore assoluto anche nei confronti del Fisco, e l'inizio di una nuova stagione caratterizzata dalla piena trasparenza finanziaria del contribuente verso l'Amministrazione fiscale.
Il dibattito dottrinale sul bilanciamento tra riservatezza e trasparenza fiscale
La scomparsa del segreto bancario fiscale dall'ordinamento italiano non ha chiuso il dibattito dottrinale sul corretto bilanciamento tra il diritto alla riservatezza del contribuente (tutelato dall'art. 8 della Convenzione europea dei diritti dell'uomo e dal GDPR) e le esigenze di contrasto all'evasione fiscale. Parte della dottrina tributaristica ritiene che l'attuale sistema italiano di accesso alle informazioni finanziarie sia eccessivamente invasivo e rischi di collocarsi al di là di quanto strettamente necessario per il contrasto all'evasione, con potenziale violazione del principio di proporzionalità elaborato dalla Corte di Giustizia dell'UE. La giurisprudenza della Corte costituzionale e della Corte di cassazione ha tuttavia costantemente confermato la legittimità del sistema vigente, ritenendo che l'interesse pubblico alla corretta tassazione prevalga sulla riservatezza finanziaria del contribuente nei confronti dell'Amministrazione fiscale.
Domande frequenti
L'art. 35 del D.P.R. 600/1973 è ancora vigente nell'ordinamento italiano?
No. L'art. 35, rubricato «Deroghe al segreto bancario», è stato abrogato dall'art. 18, comma 1, lettera h), della L. 30 dicembre 1991, n. 413, con effetto dal 1° gennaio 1992. Il testo originario non produce più effetti giuridici. La disciplina dell'accesso alle informazioni bancarie a fini fiscali è oggi contenuta nell'art. 32 del D.P.R. 600/1973 e nell'Archivio dei rapporti finanziari.
Cosa prevedeva l'art. 35 del D.P.R. 600/1973 prima della sua abrogazione?
L'art. 35 disciplinava le condizioni eccezionali in cui gli uffici delle imposte potevano accedere alle informazioni bancarie dei contribuenti in deroga al segreto bancario. L'accesso era soggetto a condizioni rigorose (indizi concreti di evasione, autorizzazione gerarchica, motivazione specifica) e aveva carattere residuale, in un sistema in cui il segreto bancario era considerato un principio fondante del rapporto tra banca e cliente.
Esiste ancora il segreto bancario nei confronti del Fisco nell'ordinamento italiano?
No, non in senso sostanziale. Con la riforma del 1991 e i successivi interventi (D.L. 223/2006 sull'Archivio dei rapporti finanziari, obbligo di comunicazione dei dati bancari all'Anagrafe tributaria), il segreto bancario verso l'Amministrazione finanziaria è stato di fatto eliminato. L'Agenzia delle Entrate e la Guardia di finanza possono richiedere e ottenere informazioni su qualsiasi rapporto finanziario del contribuente verificato senza che la banca possa opporre il segreto bancario.
Qual è la differenza tra il regime dell'art. 35 originario e il regime attuale dell'art. 32 del D.P.R. 600/1973?
L'art. 35 originario prevedeva un accesso eccezionale alle informazioni bancarie, soggetto ad autorizzazione preventiva e condizioni rigorose, in un sistema in cui il segreto bancario era la regola. Il vigente art. 32 prevede invece un accesso ordinario: l'ufficio può richiedere agli operatori finanziari qualsiasi dato o documento sui rapporti con il contribuente verificato con una semplice richiesta motivata, senza necessità di autorizzazioni speciali, e l'operatore è tenuto a rispondere nei termini pena sanzioni.
La conoscenza dell'art. 35 abrogato ha ancora una qualche rilevanza pratica?
Non direttamente sul piano giuridico positivo, poiché la norma è abrogata da oltre trent'anni. Conserva però una rilevanza storica e interpretativa: comprendere il sistema originario del 1973 (segreto bancario tutelato e derogabile solo in via eccezionale) consente di apprezzare l'entità della trasformazione avvenuta con la riforma del 1991 e di inquadrare correttamente l'evoluzione del rapporto tra riservatezza finanziaria e potere impositivo statale nell'ordinamento italiano.