Art. 59 D.Lgs. 346/1990 – Applicazione dell’imposta in misura fissa

L’art. 59 del D.Lgs. 346/1990 disegna una corsia preferenziale per le donazioni che il legislatore considera meritevoli di tutela o gia colpite da altri prelievi: anziche applicare le aliquote progressive del 4-6-8 per cento, l’imposta di donazione si riduce alla misura fissa prevista per l’imposta di registro (oggi 200 euro ex art. 11 della tariffa allegata al DPR 131/1986). Si tratta di una norma a forte impatto pratico per notai e contribuenti, perche delimita con precisione i casi in cui la liberalita formalmente passa per l’atto pubblico ma non genera carico tributario proporzionale.

Le due fattispecie a misura fissa

La prima ipotesi riguarda le donazioni di beni culturali sottoposti a tutela richiamati dall’art. 12, lett. g) del medesimo D.Lgs. 346/1990. Il D.Lgs. 139/2024 ha aggiornato la formula sostituendo «vincolati» con «sottoposti a tutela», allineando il testo al Codice dei beni culturali (D.Lgs. 42/2004). L’agevolazione non e automatica: il donante o il donatario deve presentare all’ufficio dell’Agenzia delle entrate la dichiarazione prevista dall’art. 13, comma 2, attestando l’esistenza del vincolo e l’assolvimento degli obblighi di conservazione. In caso di alienazione del bene o di mutamento di destinazione entro i termini fissati dal Codice dei beni culturali, l’agevolazione decade e l’imposta torna dovuta in misura ordinaria.

La seconda ipotesi e una clausola di chiusura sistematica: ogni altro bene o diritto «dichiarato esente dall’imposta a norma di legge» beneficia della misura fissa, salvo i titoli del debito pubblico richiamati dalle lett. h) e i) dell’art. 12 (titoli di Stato e altri titoli garantiti dallo Stato), che restano fuori da qualunque tassazione di trasferimento. La distinzione e importante: i titoli pubblici ex lett. h)-i) non sono nemmeno «registrati» con misura fissa, mentre tutti gli altri beni esenti (si pensi a quote di partecipazione in aziende familiari ex art. 3, comma 4-ter, ai trasferimenti di terreni montani ex DPR 601/1973, agli atti relativi a fondazioni e ONLUS prima del CTS) passano attraverso il filtro dei 200 euro registro.

Il coordinamento con l’art. 57 (coacervo donativo)

Il comma 3 dell’art. 59 contiene una regola di neutralita applicativa di estrema rilevanza: quando i beni «a misura fissa» sono compresi in uno stesso atto con altri beni o diritti soggetti ad aliquota progressiva, il loro valore non concorre alla determinazione dell’imposta ex art. 57. In altri termini, non si fa media e non si erode la franchigia. La circolare Agenzia Entrate n. 29/E del 19 ottobre 2023 ha confermato che le donazioni registrate gratuitamente o con pagamento in misura fissa ex artt. 55 e 59 sono escluse dal calcolo del coacervo donativo, quel meccanismo cumulativo che invece resta vigente per le liberalita tassabili ai fini della franchigia di un milione di euro fra coniugi e parenti in linea retta.

Esempio pratico: Tizio dona un dipinto vincolato e un appartamento

Tizio, padre vedovo, dona al figlio Caio (a) un dipinto del XVII secolo sottoposto a tutela ai sensi del D.Lgs. 42/2004, valore di mercato 300.000 euro, e (b) un appartamento valore 800.000 euro, in un unico atto notarile. Senza la presenza del dipinto, l’imposta di donazione si calcolerebbe sull’intero milione di valore con franchigia esaurita: Caio rientrerebbe nella franchigia di 1.000.000 di euro e non pagherebbe imposta proporzionale, ma userebbe tutto il «plafond». Con il regime dell’art. 59, invece: il dipinto si registra a 200 euro (misura fissa) previa dichiarazione ex art. 13, comma 2, e il suo valore di 300.000 euro non concorre al coacervo. Caio mantiene quindi una franchigia residua piu ampia per future donazioni e per la successione. L’imposta proporzionale resta dovuta solo sull’appartamento per la parte eccedente la franchigia: nel caso, nessuna perche 800.000 sta sotto il milione.

Errori frequenti

Il primo errore tipico e dimenticare la dichiarazione all’Agenzia delle entrate per i beni culturali: senza l’adempimento dell’art. 13, comma 2, il regime di misura fissa non si applica e l’ufficio liquida l’imposta in via ordinaria. Il secondo errore e ritenere che la misura fissa «consumi» comunque la franchigia: la circolare 29/E/2023 ha chiarito definitivamente il contrario. Il terzo errore e applicare la misura fissa ai titoli di Stato: quelli sono fuori da ogni tassazione, lett. h)-i), e non rientrano nel perimetro dell’art. 59.

Le novita 2024-2025

Il D.Lgs. 139/2024, in vigore dal 1° gennaio 2025, ha solo aggiornato la terminologia («ufficio dell’Agenzia delle entrate» al posto di «ufficio del registro», «dichiarazione» al posto di «attestazione», «sottoposti a tutela» al posto di «vincolati»), senza intaccare la sostanza dell’agevolazione. La nuova locuzione «sottoposti a tutela» richiama in modo piu coerente la disciplina del Codice dei beni culturali (D.Lgs. 42/2004), che parla di «beni sottoposti a tutela» quando un provvedimento ministeriale o ope legis attribuisce il vincolo di interesse culturale. La modifica terminologica e accompagnata dal coordinamento sostanziale con la riforma generale dell’autoliquidazione introdotta dal medesimo D.Lgs. 139/2024 per l’imposta di successione, mentre per le donazioni resta ferma la liquidazione del notaio in sede di registrazione telematica. Resta da monitorare il D.Lgs. 123/2025 (1° agosto 2025) che ha riordinato il TU spostando questi contenuti negli articoli 87+ del nuovo Testo unico tributari, con efficacia dal 2027.

Il rapporto con le agevolazioni speciali esterne al TU

La lettera b) del comma 1 dell’art. 59 va letta in combinato disposto con la clausola di salvezza dell’art. 62 («Restano ferme le agevolazioni previste da altre disposizioni di legge»). Le due norme si integrano: l’art. 62 mantiene in vigore le agevolazioni speciali, mentre l’art. 59, lett. b) ne disciplina il regime operativo trasformandole in misura fissa di registrazione. Esempi concreti: le donazioni a favore di enti del Terzo settore non commerciali sono integralmente esenti da imposta di donazione ex art. 82, comma 2, D.Lgs. 117/2017, ma vengono comunque registrate con misura fissa di 200 euro per effetto dell’art. 59 lett. b); le donazioni di terreni montani in zone svantaggiate ex art. 25 TU e DPR 601/1973 seguono la stessa via; le donazioni di azioni e quote di partecipazione di controllo di societa di famiglia a discendenti e coniuge, esenti ex art. 3, comma 4-ter del TU, vengono registrate con misura fissa di 200 euro previo impegno quinquennale del beneficiario di mantenere il controllo o di proseguire l’attivita. Il sistema funziona come un «doppio binario»: esenzione sostanziale per la specifica disposizione speciale, registrazione formale con misura fissa per il rispetto degli obblighi di pubblicita.

Quando NON si applica la misura fissa

Tre fattispecie escluse vanno tenute presenti. Primo: i titoli del debito pubblico e gli altri titoli garantiti dallo Stato ex art. 12, lett. h) e i) restano completamente fuori dall’imposta, anche dalla misura fissa, in quanto gia oggetto di esenzione strutturale dalla base imponibile. Secondo: i veicoli iscritti al PRA ex art. 12 lett. l), oggetto di vera e propria esenzione dall’art. 59-bis (non di mera misura fissa), che assorbe la previgente regola dell’abrogato comma 2 dell’art. 59. Terzo: i beni che, pur essendo dichiarati esenti da altre disposizioni di legge, non rientrano nei perimetri delle lettere a) e b): in particolare, esenzioni «atipiche» previste da leggi successive senza espresso coordinamento con il TU andrebbero verificate caso per caso, prevalendo comunque la clausola di salvezza dell’art. 62 se la disposizione speciale prevede esenzione totale.