Art. 57 D.Lgs. 346/1990 (Imposta Successioni) – Donazioni anteriori
In vigore dal 01/01/1991
1. Il valore delle quote spettanti o dei beni e diritti attribuiti a ciascun donatario è maggiorato, ai soli fini delle franchigie di cui all’articolo 56, di un importo pari al valore delle donazioni a lui anteriormente fatte dal donante, comprese quelle presunte di cui all’articolo 1, comma 3, ed escluse quelle indicate nell’articolo 1, comma 4, e quelle registrate gratuitamente o con pagamento dell’imposta in misura fissa a norma degli articoli 55 e 59. Per valore delle donazioni anteriori si intende il valore attuale dei beni e dei diritti donati; si considerano anteriori alla donazione, se dai relativi atti non risulta diversamente, anche le altre donazioni di pari data. (1) 2. Negli atti di donazione e negli atti di cui all’art. 26 del testo unico sull’imposta di registro, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986 n. 131, devono essere indicati gli estremi delle donazioni anteriormente fatte dal donante al donatario o ad alcuno dei donatari e i relativi valori alla data degli atti stessi. Per l’omissione, l’incompletezza o l’inesattezza di tale indicazione si applica, a carico solidalmente dei donanti e dei donatari, la sanzione amministrativa (2) da una a due volte la maggiore imposta dovuta. Note: (1) Comma sostituito dall’art. 1, comma 1, lett. bbb), n. 1), DLgs. 18.9.2024 n. 139, pubblicato in G.U. 2.10.2024 n. 231. Ai sensi del successivo art. 9, comma 3, la presente disposizione ha effetto a partire dall’1.1.2025 e si applica agli atti pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati, alle scritture private autenticate o presentate per la registrazione a partire da tale data, nonché alle successioni aperte e agli atti a titolo gratuito fatti a partire da tale data. Testo precedente: “Il valore globale netto dei beni e dei diritti oggetto della donazione è maggiorato […] di un importo pari al valore complessivo di tutte le donazioni, anteriormente fatte dal donante al donatario, comprese quelle presunte di cui all’art. 1, comma 3, ed escluse quelle indicate nell’art. 1, comma 4, e quelle registrate gratuitamente o con pagamento dell’imposta in misura fissa a norma degli articoli 55 e 59. Agli stessi fini, nelle ipotesi di cui all’art. 56, comma 2, il valore globale netto di tutti i beni e diritti complessivamente donati è maggiorato di un importo pari al valore complessivo di tutte le donazioni anteriormente fatte ai donatari e il valore delle quote spettanti o dei beni e diritti attribuiti a ciascuno di essi è maggiorato di un importo pari al valore delle donazioni a lui anteriormente fatte dal donante. Per valore delle donazioni anteriori si intende il valore attuale dei beni e dei diritti donati; si considerano anteriori alla donazione, se dai relativi atti non risulta diversamente, anche le altre donazioni di pari data.“. In precedenza le parole “, ai soli fini della determinazione delle ali- quote applicabili a norma dell’art. 56,“ erano state soppresse dall’art. 69, comma 1, L. 21.11.2000 n. 342, pubblicata in G.U. 25.11.2000 n. 276, S.O. 194. (2) Le parole “la sanzione amministrativa” sono state sostituite alle precedenti “la pena pecuniaria” dall’art. 1, comma 1, lett. bbb), n. 2), DLgs. 18.9.2024 n. 139, pubblicato in G.U. 2.10.2024 n. 231. Ai sensi del successivo art. 9, comma 3, la presente disposizione ha effetto a partire dall’1.1.2025 e si applica agli atti pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati, alle scritture private autenticate o presentate per la registrazione a partire da tale data, nonché alle successioni aperte e agli atti a titolo gratuito fatti a partire da tale data.
In sintesi
L’art. 57 del D.Lgs. 346/1990 disciplina il coacervo donativo: il meccanismo per cui, in presenza di donazioni successive dallo stesso donante al medesimo donatario, il calcolo della franchigia avviene tenendo conto delle donazioni anteriori. È una norma anti-elusiva, pensata per evitare il frazionamento artificioso degli atti di liberalità al fine di rientrare ripetutamente nella franchigia.
Il D.Lgs. 18 settembre 2024 n. 139 ha sostituito il comma 1 dell’articolo, recependo l’orientamento ormai consolidato della giurisprudenza di legittimità e della prassi: il coacervo opera soltanto ai fini delle franchigie, non ai fini della determinazione delle aliquote applicabili (che dipendono solo dal rapporto di parentela attuale). La modifica conclude un lungo dibattito interpretativo e si applica agli atti formati dall'1.1.2025.
Il meccanismo del coacervo
Il coacervo donativo funziona in tre passaggi: (1) si individua la donazione attuale e il suo donatario; (2) si sommano al valore della donazione attuale le donazioni anteriori fatte dallo stesso donante al medesimo donatario (espresse al loro valore attuale, non al valore storico); (3) sul totale così cumulato si verifica il superamento della franchigia, e l’imposta si applica solo sull’eccedenza.
Esempio classico: Tizio dona alla figlia Tizia €600.000 nel 2018. Nel 2026 le dona altri €700.000 in denaro. Coacervo donativo: si somma il valore attuale della donazione del 2018 (€600.000, rivalutato se applicabile) alla donazione del 2026 (€700.000) = €1.300.000. Franchigia: €1.000.000. Base imponibile: €300.000. Aliquota 4% (parente in linea retta). Imposta: €12.000.
La logica: senza coacervo, Tizio potrebbe «frazionare» €1.300.000 in due donazioni distinte e mai pagare imposta (€600.000 + €700.000 sono entrambi sotto franchigia). Il coacervo blocca questo arbitraggio.
Inclusioni ed esclusioni
Rientrano nel coacervo: tutte le donazioni tipiche (atti pubblici notarili ex art. 782 c.c.), le donazioni «presunte» ex art. 1, comma 3 (acquisti di immobili intestati a parenti del compratore), le donazioni indirette accertate ex art. 56-bis, le donazioni con causa di munificenza pubblica.
Sono escluse dal coacervo: le donazioni di cui all’art. 1, comma 4 (cessioni a titolo gratuito di partecipazioni di società di persone e altre fattispecie particolari ivi indicate); le donazioni registrate gratuitamente (es. donazioni a Stato, enti pubblici, ONLUS, ETS ex art. 3 e art. 55, comma 2); le donazioni registrate con imposta in misura fissa ex art. 59 (es. donazioni di modico valore secondo le soglie dell’art. 783 c.c.).
Sono inoltre escluse, per orientamento consolidato della Cassazione (sent. 727/2021) e della prassi AE (Circolare 29/E/2023), le donazioni fatte nel periodo di abrogazione dell’imposta, ossia tra il 25 ottobre 2001 (entrata in vigore L. 383/2001) e il 28 novembre 2006 (entrata in vigore DL 262/2006). In quel quinquennio l’imposta non esisteva: dunque le donazioni allora poste in essere non possono retroattivamente «mangiare» la franchigia di una donazione successiva.
Il valore attuale delle donazioni anteriori
Il comma 1 precisa che il valore delle donazioni anteriori è quello attuale: non si «congela» il valore al momento storico della donazione, ma si rivaluta al presente. La regola favorisce in alcuni casi il contribuente (immobile donato 30 anni fa che oggi vale di meno per crisi del mercato locale) e penalizza in altri (immobile donato 30 anni fa che oggi vale 10 volte tanto).
Operativamente, il valore attuale si determina applicando i criteri degli artt. 14-19 D.Lgs. 346/1990 al bene ricevuto in donazione, come se fosse oggetto di una nuova donazione oggi. Per gli immobili: valore venale attuale. Per le partecipazioni: patrimonio netto contabile rettificato attuale. Per il denaro: il valore nominale (con sterilizzazione di rivalutazione monetaria, salvi i casi di indicizzazione contrattuale).
Coacervo donativo vs successorio
La Circolare AE 29/E del 19.10.2023 è il documento di riferimento per la distinzione, riepilogata anche dal D.Lgs. 139/2024:
Coacervo donativo (art. 57): rilevante. Le donazioni anteriori dello stesso donante allo stesso donatario riducono la franchigia di donazioni successive.
Coacervo successorio (art. 8): non più operativo. La Cassazione (sent. 24940/2016, 11677/2017, 7442/2024) e la Circolare 29/E/2023 hanno definitivamente chiarito che le donazioni in vita NON si cumulano all’asse ereditario ai fini dell’imposta di successione, né per le aliquote né per le franchigie. L’art. 8, comma 4, è stato espressamente abrogato dal D.Lgs. 139/2024.
L’obbligo dichiarativo del comma 2
Il comma 2 impone che negli atti di donazione (e negli atti di cui all’art. 26 D.P.R. 131/1986, ossia gli atti del trasferimento a titolo gratuito disciplinati dal TU registro) siano indicati gli estremi e i valori delle donazioni anteriormente fatte dal donante al donatario o a uno dei donatari. Per l’omissione, l’incompletezza o l’inesattezza di tale indicazione si applica la sanzione amministrativa (D.Lgs. 139/2024 ha sostituito «pena pecuniaria» con «sanzione amministrativa», allineando il lessico al D.Lgs. 472/1997) da una a due volte la maggiore imposta dovuta, a carico solidale di donanti e donatari.
La sanzione è importante perché la mancata indicazione tende a falsificare il coacervo donativo: senza le anteriori, la franchigia appare integra e l’imposta non viene versata. La solidarietà donante-donatario garantisce la riscossione.
Esempi pratici complessi
Caso 1, Donazioni in periodo di esenzione. Tizio aveva donato alla figlia Tizia €500.000 nel marzo 2003 (periodo di abrogazione dell’imposta). Nel 2026 le dona altri €800.000. La donazione del 2003 è esclusa dal coacervo (Cass. 727/2021, Circ. 29/E/2023): la franchigia di €1.000.000 rimane integra. Imposta sulla donazione 2026: zero (€800.000 sotto franchigia).
Caso 2, Donazione presunta. Caio nel 2020 ha acquistato un immobile intestandolo al figlio Caietto: configurazione di donazione presunta ex art. 1, comma 3, valore €400.000. Nel 2026 dona a Caietto un’altra somma di €700.000. Coacervo: €400.000 + €700.000 = €1.100.000. Franchigia €1.000.000. Imposta: 4% × €100.000 = €4.000.
Caso 3, Donatari multipli con donazioni anteriori incrociate. Sempronio dona oggi €500.000 a ciascuno dei due figli Mevio e Filano. A Mevio aveva già donato €700.000 nel 2022; a Filano nulla. Coacervo: per Mevio, €700.000 + €500.000 = €1.200.000, oltre franchigia: imposta su €200.000 al 4% = €8.000. Per Filano: €500.000, sotto franchigia: imposta zero.
Errori frequenti
Tra le contestazioni più ricorrenti: (i) applicare il coacervo successorio (le donazioni in vita all’asse ereditario): non si applica più, Cassazione e Circ. 29/E/2023 sono ferme; (ii) usare il valore storico delle donazioni anteriori anziché quello attuale: la legge richiede il valore presente; (iii) includere donazioni del periodo 2001-2006 (esenzione): vanno escluse; (iv) omettere l’indicazione delle donazioni anteriori nell’atto: sanzione da 1 a 2 volte la maggiore imposta dovuta, in solidale con i donatari; (v) applicare il coacervo per le aliquote (es. portando un parente al 6% perché supera certe soglie): le aliquote dipendono solo dal rapporto di parentela attuale, non dal cumulo delle anteriori (Circ. 29/E/2023; D.Lgs. 139/2024 lett. bbb).
Massime di Cassazione
Cass. Cass. trib., sent. n. 727/2021
Perché è importante: Esclusione donazioni periodo 2001-2006 dal coacervo donativo
Fonte ufficiale
Cass. Cass. trib., sent. n. 7442/2024
Perché è importante: Conferma irrilevanza del coacervo successorio post DL 262/2006
Fonte ufficiale
Prassi dell'Agenzia delle Entrate
Circolare n. 29/E del 19.10.2023
Agenzia delle Entrate
Documento di prassi cardine sul coacervo successorio e donativo: l’Agenzia chiarisce che (a) il coacervo successorio (art. 8, comma 4) non è più attuale e non si applica né per le aliquote né per le franchigie dell’imposta di successione; (b) il coacervo donativo (art. 57) resta operante per la sola verifica della franchigia su donazioni successive dallo stesso donante allo stesso donatario; (c) sono escluse dal coacervo le donazioni del periodo 2001-2006 (in cui l’imposta era abrogata). L’orientamento è stato recepito dal D.Lgs. 139/2024 nella riscrittura dell’art. 57.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itCircolare n. 3/E del 16.04.2025
Agenzia delle Entrate
Illustra le novità del D.Lgs. 139/2024 in materia di imposta sulle successioni e donazioni, incluse le modifiche all’art. 57 (precisazione che il coacervo donativo opera «ai soli fini delle franchigie»). Documento di sistema per il quadro post-riforma.
Leggi il documento su def.finanze.itCircolare n. 3/E del 22.01.2008
Agenzia delle Entrate
Circolare di sistema sull’imposta sulle successioni e donazioni reintrodotta dal DL 262/2006. Il par. 4.2 affronta specificamente il coacervo donativo e la determinazione delle franchigie in presenza di donazioni anteriori, fornendo le coordinate interpretative successivamente raffinate dalla Circolare 29/E/2023 e dal D.Lgs. 139/2024.
Leggi il documento su www.agenziaentrate.gov.itDomande frequenti
Cos'è il coacervo donativo?
È il meccanismo che impone di sommare al valore di una donazione attuale le donazioni anteriori fatte dallo stesso donante al medesimo donatario, ai soli fini della verifica del superamento della franchigia (artt. 56-57 D.Lgs. 346/1990). Serve a evitare il frazionamento artificioso degli atti di liberalità per rientrare ripetutamente nella franchigia. Il coacervo opera con il valore «attuale» delle donazioni anteriori, non quello storico.
Le donazioni in vita si cumulano all’asse ereditario alla morte del donante?
No, non più. Il coacervo «successorio» è stato definitivamente abbandonato dalla giurisprudenza di Cassazione (sent. 24940/2016, 11677/2017, 7442/2024) e dalla Circolare AE 29/E del 19.10.2023. Il D.Lgs. 139/2024 ha espressamente abrogato l’art. 8, comma 4. Le donazioni in vita rilevano solo per il coacervo donativo (art. 57), cioè per ulteriori donazioni successive dallo stesso donante a quel donatario.
Le donazioni fatte tra 2001 e 2006 contano nel coacervo?
No. In quel periodo (25.10.2001, 28.11.2006) l’imposta sulle successioni e donazioni era stata abrogata dalla L. 383/2001 ed è stata reintrodotta solo dal DL 262/2006. Le donazioni allora poste in essere non possono retroattivamente «consumare» la franchigia di donazioni successive: lo ha chiarito la Cassazione (sent. 727/2021) e l’AE con la Circolare 29/E del 19.10.2023.
Cosa succede se non indico le donazioni anteriori nell’atto attuale?
L’art. 57, comma 2, sanziona l’omissione, incompletezza o inesattezza dell’indicazione delle donazioni anteriori con una sanzione amministrativa da una a due volte la maggiore imposta dovuta, a carico solidale di donanti e donatari. La «sanzione amministrativa» ha sostituito la previgente «pena pecuniaria» per effetto del D.Lgs. 139/2024, in coerenza con il D.Lgs. 472/1997.
Il coacervo si applica anche per le aliquote?
No, solo per le franchigie. La riforma D.Lgs. 139/2024 ha riscritto il comma 1 chiarendo che il coacervo donativo opera «ai soli fini delle franchigie di cui all’articolo 56». Le aliquote dipendono unicamente dal rapporto di parentela tra donante e donatario al momento della donazione attuale: 4% per coniuge/parenti retti, 6% per fratelli/altri parenti entro 4°/affini, 8% per estranei. È stata superata la tesi del «cumulo per aliquote» (Circolare AE 29/E/2023).