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Art. 43 D.Lgs. 346/1990 (Imposta Successioni) – Disposizioni testamentarie impugnate o modificate
In vigore dal 01/01/1991
1. Nelle successioni testamentarie l’imposta si applica in base alle disposizioni contenute nel testamento, anche se impugnate giudizialmente, nonché agli eventuali accordi diretti a reintegrare i diritti dei legittimari, risultanti da atto pubblico o da scrittura privata autenticata, salvo il disposto, in caso di accoglimento dell’impugnazione o di accordi sopravvenuti, dell’art. 28, comma 6, o dell’art. 42, comma 1, lettera e).
Avvertenza: il testo è pubblicato a fini informativi e divulgativi. Per casi specifici è sempre consigliato rivolgersi a un professionista abilitato.
In sintesi
L’art. 43 D.Lgs. 346/1990 inaugura il Capo VI del Titolo II, dedicato alle norme particolari sulle successioni testamentarie. La regola che la norma fissa è semplice e di buon senso pratico: l’amministrazione finanziaria non resta paralizzata dalle liti civilistiche fra eredi e legittimari, ma applica l’imposta secondo l’assetto risultante dal testamento, salvo poi correggere il tiro se gli equilibri ereditari cambiano per sentenza o per accordo formale. La disposizione è rimasta inalterata dalla versione originaria del 1990 e non è stata toccata dal D.Lgs. 139/2024.
La logica della «fotografia istantanea» del testamento
Il principio cardine è che l’imposta si applica alle disposizioni testamentarie come sono, anche se impugnate giudizialmente. Significa che l’erede istituito (anche se contestato), il legatario (anche se la cui qualità è discussa) e gli altri beneficiari sono tassati secondo l’assetto formale del testamento, con le aliquote e le franchigie proprie del loro rapporto con il de cuius. La lite civilistica - tipicamente per nullità, annullamento, riduzione delle disposizioni eccedenti la quota di legittima, falsità del testamento - non costituisce causa di sospensione della liquidazione tributaria.
La ratio è duplice: (i) evitare manovre dilatorie con impugnazioni strumentali a procrastinare il versamento dell’imposta; (ii) garantire al fisco una base impositiva certa e immediatamente esigibile, demandando al meccanismo del rimborso il riequilibrio successivo.
Gli accordi di reintegrazione della legittima
La norma equipara alle disposizioni testamentarie gli accordi diretti a reintegrare i diritti dei legittimari, purché documentati da atto pubblico o scrittura privata autenticata. È un’apertura importante: spesso i conflitti ereditari si compongono in via transattiva fra eredi istituiti e legittimari pretermessi o lesi, con riconoscimenti reciproci della quota di legittima senza necessità di una sentenza di riduzione. Quegli accordi, se rivestiti delle forme richieste, producono i loro effetti anche sul piano tributario: l’imposta viene applicata sull’assetto post-accordo, con le aliquote e le franchigie proprie del legittimario reintegrato.
Esempio pratico: Tizio nomina erede universale l’amica Caia, escludendo il figlio Sempronio. Sempronio agisce in riduzione e Caia, per evitare il giudizio, sottoscrive con Sempronio una scrittura privata autenticata in cui gli riconosce la quota di legittima. L’imposta di successione viene allora applicata su quella ripartizione: 4% con franchigia di un milione di euro sulla quota di Sempronio (parente in linea retta), 8% sulla quota residua di Caia (terza estranea).
Il raccordo con la rettifica e il rimborso
L’art. 43 fa salvo, in caso di accoglimento dell’impugnazione o di sopravvenuti accordi, il disposto dell'art. 28, comma 6 (obbligo di presentare dichiarazione integrativa in caso di sopravvenuti mutamenti della devoluzione) o dell'art. 42, comma 1, lett. e) (diritto al rimborso dell’imposta pagata in più a seguito di sopravvenuto mutamento della devoluzione). Si delinea così un sistema sequenziale: prima si paga sull’assetto testamentario, poi - se la lite o l’accordo modifica gli equilibri - si presenta dichiarazione integrativa o si chiede il rimborso entro i termini di decadenza (tre anni dal passaggio in giudicato o dalla data dell’accordo).
Casi tipici di applicazione
Le ipotesi più frequenti in cui l’art. 43 entra in gioco sono: (i) azione di riduzione intentata dal legittimario pretermesso o leso; (ii) azione di nullità o annullamento del testamento per vizi di forma, di sostanza o per incapacità del testatore; (iii) querela di falso sul testamento olografo; (iv) transazione di lite ereditaria in atto pubblico notarile; (v) accordi successori con scrittura privata autenticata che ridistribuiscono le quote.
L’azione di riduzione e i suoi effetti fiscali
L’azione di riduzione, regolata dagli artt. 553-564 c.c., è l’arma processuale del legittimario leso o pretermesso. La sua proposizione, in quanto «impugnazione» delle disposizioni testamentarie nel senso ampio dell’art. 43, non sospende la riscossione dell’imposta sulle disposizioni testamentarie originarie. L’accoglimento della domanda con sentenza definitiva, invece, integra il presupposto per la dichiarazione integrativa ex art. 28 comma 6 (con rimodulazione delle quote) e per il rimborso dell’eventuale eccedenza ex art. 42 comma 1 lett. e). Lo stesso meccanismo opera in caso di transazione che chiude la lite di riduzione, purché formalizzata in atto pubblico o scrittura privata autenticata.
Errori frequenti
Tre insidie operative: (1) ritardare la dichiarazione di successione in attesa dell’esito della lite, esponendosi alle sanzioni per omessa o tardiva dichiarazione (artt. 50-53); (2) dimenticare di presentare dichiarazione integrativa quando l’accordo o la sentenza modifica gli equilibri, con conseguente perdita del diritto al rimborso e rischio di accertamento d'ufficio; (3) sottoscrivere accordi di reintegrazione con scrittura privata semplice (non autenticata): formalmente non rilevano ai fini dell’art. 43, che richiede atto pubblico o autenticato.
Prassi dell'Agenzia delle Entrate
Circolare n. 3/E del 16 aprile 2025
Agenzia delle Entrate
La circolare ripercorre la disciplina delle successioni testamentarie come ridisegnata dal D.Lgs. 139/2024 e ribadisce il principio - non modificato - per cui l’imposta si applica sulle disposizioni testamentarie anche pendente impugnazione, salvo rimborso o integrativa successiva.
Leggi il documento su def.finanze.itDomande frequenti
Se il testamento è impugnato, devo aspettare la sentenza per pagare l’imposta di successione?
No. L’art. 43 dispone che l’imposta si applica comunque sulle disposizioni del testamento, anche se impugnato giudizialmente. La dichiarazione di successione e il pagamento devono avvenire nei termini ordinari (art. 27), salvo richiedere il rimborso o presentare dichiarazione integrativa se la lite cambia gli equilibri.
Un accordo fra eredi e legittimario pretermesso vale anche ai fini fiscali?
Sì, ma solo se formalizzato in atto pubblico o scrittura privata autenticata. In tal caso l’imposta viene applicata sull’assetto risultante dall’accordo, con le aliquote e le franchigie proprie dei rapporti effettivi (es. 4% per il figlio reintegrato in luogo dell'8% applicato al beneficiario testamentario estraneo).
Cosa succede se la lite si conclude con accoglimento dell’impugnazione?
Si applica l’art. 28, comma 6 (dichiarazione integrativa per sopravvenuto mutamento della devoluzione) o l’art. 42, comma 1, lett. e) (diritto al rimborso entro tre anni dal passaggio in giudicato della sentenza). Le imposte già versate sull’assetto testamentario vengono riliquidate.
L’art. 43 vale anche per i legati impugnati?
Sì, la norma si riferisce in generale alle «disposizioni testamentarie», comprensive sia delle istituzioni di erede sia dei legati. Sull’impugnazione del legato sospensivamente condizionato si applicano in più le regole specifiche dell’art. 44 sulle condizioni.
Un accordo verbale tra eredi rileva ai fini dell’art. 43?
No. La norma richiede tassativamente atto pubblico o scrittura privata autenticata. Accordi orali, scritture private semplici o scambi di e-mail non producono effetti fiscali ai sensi dell’art. 43.