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In sintesi
- Le perdite fiscali IRES si riportano senza limiti di tempo, ma si usano in ciascun esercizio entro l’80% del reddito imponibile (art. 84, co. 1, TUIR).
- Le perdite dei primi tre periodi d’imposta dalla costituzione, se riferite a una nuova attività produttiva, sono utilizzabili al 100%, senza il tetto dell’80%.
- Il limite dell’80% si calcola sul reddito al lordo delle perdite dei primi tre esercizi (circ. 25/E/2012), e il contribuente sceglie liberamente quali perdite usare prima.
- Le perdite pregresse si possono scomputare anche dai maggiori redditi accertati, con i modelli IPEC/IPEA, fino ad azzerare l’imponibile accertato nel limite dell’80% del dovuto complessivo (circ. 4/E/2019).
- In bilancio la perdita riportabile può generare imposte anticipate, se il recupero è ragionevolmente certo (OIC 25).
La regola base: riporto illimitato, uso all’80%
Dal 2011 il legislatore ha scambiato il vecchio limite quinquennale con un limite quantitativo: la perdita di un periodo d’imposta si computa in diminuzione dei redditi dei periodi successivi per sempre, ma in ciascun esercizio copre al massimo l’80% del reddito imponibile. Il 20% resta quindi sempre tassato — un’imposta minima di fatto — mentre l’eccedenza di perdita continua a viaggiare in avanti.
Il quadro di riferimento è per i soggetti IRES; nell’IRPEF d’impresa le perdite seguono regole analoghe (art. 8 TUIR, riscritto dalla L. 145/2018) con lo stesso tetto dell’80%.
Le perdite dei primi tre esercizi
Le perdite realizzate nei primi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione sono utilizzabili per l’intero importo, a una condizione anti-abuso: devono riferirsi a una nuova attività produttiva (art. 84, co. 2). Il requisito taglia fuori le newco che ereditano attività preesistenti — tipicamente da conferimenti o riorganizzazioni — per le quali il beneficio delle perdite “piene” sarebbe solo un veicolo.
Sull’ordine di utilizzo la legge tace e l’Agenzia ha confermato la libertà di scelta: si possono usare prima le perdite dei primi tre esercizi (piene) o prima quelle ordinarie (all’80%); e il limite dell’80% va calcolato sul reddito al lordo, non al netto, delle perdite piene utilizzate (circ. 25/E/2012, par. 5.8). La combinazione ottimale dipende dai numeri: conviene simulare.
| Tipo di perdita | Riporto | Limite di utilizzo |
|---|---|---|
| Ordinaria (art. 84, co. 1) | Illimitato nel tempo | 80% del reddito imponibile di ciascun esercizio |
| Primi 3 periodi + nuova attività (co. 2) | Illimitato nel tempo | Nessuno: 100% del reddito |
Perdite e accertamento: IPEC e IPEA
Se l’ufficio accerta un maggior reddito, le perdite pregresse non ancora utilizzate non vanno perse: con l’istanza IPEC (in adesione/accertamento) o IPEA il contribuente ne chiede lo scomputo dal maggior imponibile. L’Agenzia ha chiarito che lo scomputo può arrivare fino all’integrale abbattimento del maggior imponibile accertato, nel limite dell’80% dell’imponibile che si sarebbe dovuto complessivamente dichiarare (circ. 4/E/2019).
Attenzione invece alla scelta dichiarativa: l’utilizzo (o il non utilizzo) delle perdite in dichiarazione è una manifestazione di volontà negoziale, non un dato rettificabile a piacere — la Cassazione la considera vincolante salvo i vizi della volontà (Cass. 2230/2021). E per le perdite maturate in un’annualità con dichiarazione omessa il terreno è scivoloso: la dottrina (Norma AIDC 206/2019) ritiene il riporto possibile se la perdita è dimostrabile, ma esiste giurisprudenza restrittiva sulle eccedenze non dichiarate (Cass. 23632/2022). Meglio non arrivarci.
Il riflesso in bilancio
La perdita riportabile è un potenziale risparmio futuro: se il suo recupero è ragionevolmente certo (piani fiscali capienti o differite passive che si riverseranno), si iscrivono imposte anticipate in C.II.5-ter secondo l’OIC 25. In caso contrario niente iscrizione, con rilevazione negli esercizi in cui la certezza matura.
Esempio pratico
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La Alfa S.r.l., costituita nel 2022 con attività nuova, ha perdite 2022-2023 (primi esercizi) per 100.000 euro e una perdita ordinaria 2024 di 60.000. Nel 2026 produce un reddito di 150.000 euro.
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Perdite piene: 100.000 utilizzabili al 100%. Perdite ordinarie: il tetto è l’80% di 150.000 = 120.000, calcolato al lordo delle piene.
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Utilizzo: 100.000 di perdite piene + 50.000 di ordinarie (ben sotto il tetto di 120.000) = 150.000 → imponibile azzerato; restano 10.000 euro di perdite ordinarie da riportare al futuro.
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Senza le perdite piene, il tetto avrebbe lasciato comunque 30.000 euro tassati (20% di 150.000): è il vantaggio delle perdite di start-up.
Domande frequenti
Le perdite si trasferiscono nelle operazioni straordinarie?
Con vincoli anti-elusivi: nelle fusioni e scissioni il riporto passa dai test di vitalità e dal limite del patrimonio netto (art. 172, co. 7, TUIR); nel consolidato le perdite ante-opzione restano alla società che le ha prodotte.
Le perdite IRAP si riportano?
No: l’IRAP non prevede il riporto delle perdite. Il valore della produzione negativo di un anno non riduce quello degli anni successivi.
Il limite dell’80% vale anche per le società di persone?
Le perdite delle società di persone in contabilità ordinaria si imputano ai soci per trasparenza e seguono l’art. 8 TUIR: compensazione con redditi della stessa natura e riporto con il tetto dell’80%, senza limiti temporali.