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Art. 46 D.Lgs. 346/1990 (Imposta Successioni) – Presunzione di legato
In vigore dal 01/01/1991
1. Il riconoscimento, contenuto nel testamento, che determinati beni intestati al defunto o da lui posseduti o che si presumono compresi nell’attivo ereditario appartengono ad un terzo è considerato legato a favore di questo, se non è dimostrato che alla data dell’apertura della successione i beni già gli appartenevano. 2. Il riconoscimento di debito contenuto nel testamento è considerato legato, se l’esistenza del debito non è dimostrata nei modi indicati nell’art. 23. 3. L’onere a carico dell’erede o del legatario, che ha per oggetto prestazioni a soggetti terzi determinati individualmente, è considerato legato a favore del beneficiario. CAPO VII – Disposizioni varie
Avvertenza: il testo è pubblicato a fini informativi e divulgativi. Per casi specifici è sempre consigliato rivolgersi a un professionista abilitato.
In sintesi
L’art. 46 D.Lgs. 346/1990 svolge una funzione antielusiva sottile ma significativa: stana, attraverso tre presunzioni iuris tantum, tentativi di sottrarre alla tassazione di successione attribuzioni patrimoniali camuffate da riconoscimenti, rinunce o oneri testamentari. La logica è semplice: se il testatore «riconosce» nel testamento che beni a lui intestati appartengono in realtà a un terzo, o ammette di avergli un debito, o pone all’erede l’onere di prestazioni a favore di soggetti determinati, fiscalmente quelle disposizioni sono trattate come legati a favore del beneficiario. La norma non è stata toccata dalla riforma del D.Lgs. 139/2024 e mantiene la sua formulazione originaria.
La prima presunzione: beni del defunto attribuiti a terzi (comma 1)
Se il testamento contiene la dichiarazione che «determinati beni intestati al defunto o da lui posseduti o che si presumono compresi nell’attivo ereditario appartengono a un terzo», la dichiarazione è trattata come legato in favore del terzo. La presunzione si vince solo dimostrando che, alla data di apertura della successione, quei beni già appartenevano effettivamente al terzo. La prova grava sul contribuente o sul terzo che voglia escludere il legato.
Esempio pratico: Tizio nel testamento scrive «riconosco che l’immobile di via Roma, formalmente intestato a me, è in realtà di proprietà di Caio, mio cugino». Senza prova contraria (es. compravendita simulata mai trascritta, scrittura privata di interposizione, sentenza dichiarativa di proprietà a favore di Caio), l’immobile è tassato come legato a Caio con l’aliquota e la franchigia del loro rapporto di parentela (6% e franchigia 100.000 € sopra il quarto grado, 4° grado ricompreso).
La seconda presunzione: riconoscimento di debito (comma 2)
Se il testamento contiene un riconoscimento di debito, la dichiarazione è trattata come legato a favore del creditore riconosciuto, salvo che l’esistenza del debito sia dimostrata nei modi previsti dall’art. 23 D.Lgs. 346/1990 (cioè: risulti da atto pubblico, scrittura privata autenticata, sentenza, provvedimento giurisdizionale, atto della pubblica amministrazione, oppure sia provata mediante registrazione presso l’agente della riscossione). La norma si raccorda con l’art. 23 in materia di passività deducibili: i debiti del defunto deducibili dall’asse ereditario devono avere data certa e prova rigorosa.
Esempio pratico: Tizio nel testamento scrive «riconosco di dovere a mio nipote Sempronio la somma di 50.000 euro per prestiti negli anni». Se Sempronio non può documentare quei prestiti nei modi dell’art. 23 (es. con bonifici tracciati, scritture private con data certa, sentenze di accertamento del credito), i 50.000 € non sono deducibili come passività ereditaria ma sono tassati come legato a Sempronio con aliquota e franchigia del nipote (parente in linea collaterale di 3° grado: 6% con franchigia 100.000 € se al massimo 4° grado).
La terza presunzione: onere a favore di terzi determinati (comma 3)
Se il testamento pone a carico dell’erede o del legatario un onere consistente in prestazioni a favore di soggetti individualmente determinati, l’onere è considerato legato a favore del beneficiario. La precisazione «soggetti terzi determinati individualmente» è cruciale: distingue il legato dall’onere generico (es. «si dispone che l’erede dia in beneficienza il 10% dell’eredità»), che non costituisce attribuzione patrimoniale tassabile.
Esempio: Tizio nomina erede universale Caio con onere di versare mensilmente 500 euro a Mevia (vicina di casa che lo accudiva) finché in vita. La somma capitalizzata viene tassata come legato a favore di Mevia, con aliquota e franchigia del loro rapporto (8% senza franchigia, perché terza estranea). Caio, parallelamente, vede la propria base imponibile ridotta dell’onere (legato dedotto dalla quota ereditaria, secondo le regole generali).
La logica antielusiva
Le tre presunzioni hanno una funzione antielusiva omogenea: impedire che il testatore «pulisca» l’asse ereditario con dichiarazioni unilaterali non documentate (riconoscimenti di proprietà altrui, debiti inesistenti, oneri verso terzi). Senza l’art. 46 sarebbe facile escludere beni dall’asse ereditario semplicemente «riconoscendo» nel testamento che appartengono a terzi prossimi, oppure abbattere la base imponibile dichiarando debiti fittizi verso prossimi.
Errori frequenti
Tre insidie pratiche: (1) non documentare con i mezzi dell’art. 23 il debito riconosciuto in testamento, esponendo il creditore-legatario alla tassazione e impedendo la deducibilità come passività; (2) confondere onere generico (non tassabile come legato) con onere a favore di soggetti determinati (tassabile); (3) ritenere che la presunzione sia assoluta: invece è relativa, e una solida prova documentale (atti notarili, sentenze, registrazioni) la vince. Per chi pianifica una successione, l’art. 46 invita a documentare con cura ogni operazione di interposizione, prestito o onere, prima della stesura del testamento.
Domande frequenti
Cosa succede se nel testamento il defunto riconosce che un bene a lui intestato è in realtà di un terzo?
Il riconoscimento è considerato legato a favore del terzo (presunzione iuris tantum del comma 1). Per evitare la tassazione come legato il terzo deve provare che, alla data di apertura della successione, i beni già gli appartenevano (es. con interposizione fiduciaria documentata, sentenza dichiarativa di proprietà).
Il debito riconosciuto in testamento è sempre deducibile dall’asse ereditario?
No. È deducibile solo se l’esistenza del debito è dimostrata nei modi dell’art. 23 (atto pubblico, scrittura privata autenticata, sentenza, registrazione). In mancanza, il riconoscimento di debito è considerato legato a favore del creditore (comma 2) e quindi tassato come tale.
Tutti gli oneri testamentari sono tassati come legati?
No. Solo quelli che hanno per oggetto prestazioni a favore di soggetti terzi «individualmente determinati» (comma 3). Oneri generici (es. «in beneficenza», «per opere di culto») non costituiscono attribuzioni patrimoniali tassabili come legato.
Le presunzioni dell’art. 46 ammettono prova contraria?
Sì, sono tutte presunzioni iuris tantum (relative). Si vincono con la prova rigorosa: per il comma 1, dimostrando l’appartenenza dei beni al terzo prima della successione; per il comma 2, documentando il debito secondo l’art. 23; per il comma 3, dimostrando che l’onere non è destinato a beneficiari individuati.
Con quali aliquote viene tassato il legato presunto?
Con le aliquote e franchigie del rapporto fra defunto e beneficiario, secondo la disciplina generale del DL 262/2006: 4% (franchigia 1.000.000 €) per coniuge e parenti in linea retta, 6% (franchigia 100.000 €) per fratelli/sorelle, 6% senza franchigia per parenti fino al 4° grado e affini stretti, 8% per gli altri.