Art. 60 D.P.R. 600/1973 (Accertamento) – Notificazioni
In vigore dal 1/1/1974
La notificazione degli avvisi e degli altri atti che DPR 29.9.1973 n. 600 – Art. 60 72 per legge devono essere notificati al contribuente è eseguita secondo le norme stabilite dagli articoli 137 e seguenti del codice di procedura civile, con le seguenti modifiche: a) la notificazione è eseguita dai messi comunali ovvero dai messi speciali autorizzati dall’ufficio […] (1) ; b) il messo deve fare sottoscrivere dal consegnatario l’atto o l’avviso ovvero indicare i motivi per i quali il consegnatario non ha sottoscritto; b-bis) se il consegnatario non è il destinatario dell’atto o dell’avviso, il messo consegna o deposita la copia dell’atto da notificare in busta che provvede a sigillare e su cui trascrive il numero cronologico della notificazione, dandone atto nella relazione in calce all’originale e alla copia dell’atto stesso. Sulla busta non sono apposti segni o indicazioni dai quali possa desumersi il contenuto dell’atto. Il consegnatario deve sottoscrivere una ricevuta e il messo dà notizia dell’avvenuta notificazione dell’atto o dell’avviso, a mezzo di lettera raccomandata; (2) c) salvo il caso di consegna dell’atto o dell’avviso in mani proprie, la notificazione deve essere fatta nel domicilio fiscale del destinatario; d) è in facoltà del contribuente di eleggere domicilio presso una persona o un ufficio nel comune del proprio domicilio fiscale per la notificazione degli atti o degli avvisi che lo riguardano. In tal caso l’elezione di domicilio deve risultare espressamente da apposita comunicazione effettuata al competente ufficio (3) a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento ovvero in via telematica con modalità stabilite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate (4) (5); (6) e) quando nel comune nel quale deve eseguirsi la notificazione non vi è abitazione, ufficio o azienda del contribuente, l’avviso del deposito prescritto dall’art. 140 del codice di procedura civile, in busta chiusa e sigillata, (7) si affigge nell’albo del comune e la notificazione, ai fini della decorrenza del termine per ricorrere, si ha per eseguita nell’ottavo giorno successivo a quello di affissione; (6) e-bis) è facoltà del contribuente che non ha la residenza nello Stato e non vi ha eletto domicilio ai sensi della lettera d), o che non abbia costituito un rappresentante fiscale, comunicare al competente ufficio locale, con le modalità di cui alla stessa lettera d), l’indirizzo estero per la notificazione degli avvisi e degli altri atti che lo riguardano; salvo il caso di consegna dell’atto o dell’avviso in mani proprie, la notificazione degli avvisi o degli atti è eseguita mediante spedizione a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento; (8) f) le disposizioni contenute negli articoli 142, 143, 146, 150 e 151 del codice di procedura civile non si applicano. (6) L’elezione di domicilio […] (9) ha effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della data di ricevimento delle comunicazioni previste alla lettera d) ed alla lettera e-bis) del comma precedente. (10) Le variazioni e le modificazioni dell’indirizzo […] (11) hanno effetto, ai fini delle notificazioni, dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica (12) o, per le persone giuridiche e le società ed enti privi di personalità giuridica, dal trentesimo giorno successivo a quello della ricezione da parte dell’ufficio della dichiarazione prevista dagli articoli 35 e 35-ter del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ovvero del modello previsto per la domanda di attribuzione del numero di codice fiscale dei soggetti diversi dalle persone fisiche non obbligati alla presentazione della dichiarazione di inizio attività IVA (13) . […] (14) Salvo quanto previsto dai commi precedenti ed in alternativa a quanto stabilito dall’articolo 142 del codice di procedura civile, la notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo della residenza estera rilevato dai registri dell’Anagrafe degli italiani residenti all’estero o a quello della sede legale estera risultante dal registro delle imprese di cui all’articolo 2188 del codice civile. In mancanza dei predetti indirizzi, la spedizione della lettera raccomandata con avviso di ricevimento è effettuata all’indirizzo estero indicato dal contribuente nelle domande di attribuzione del numero di codice fiscale o variazione dati e nei modelli di cui al terzo comma, primo periodo. In caso di esito negativo della notificazione si applicano le disposizioni di cui al primo comma, lettera e). (15) La notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata ai sensi del quarto comma qualora i medesimi non abbiano comunicato all’Agenzia delle entrate l’indirizzo della loro residenza o sede estera o del domicilio eletto per la DPR 29.9.1973 n. 600 – Art. 60 73 notificazione degli atti, e le successive variazioni, con le modalità previste con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate. La comunicazione e le successive variazioni hanno effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della ricezione. (15) Qualunque notificazione a mezzo del servizio postale si considera fatta nella data della spedizione; i termini che hanno inizio dalla notificazione decorrono dalla data in cui l’atto è ricevuto. (16) […] (17) Note: (1) Le parole “delle imposte” sono state soppresse dall’art. 38, comma 4, lett. a), n. 1), DL 31.5.2010 n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30.7.2010 n. 122. (2) Lettera inserita dall’art. 37, comma 27, lett. a), DL 4.7.2006 n. 223, convertito, con modificazioni, dalla L. 4.8.2006 n. 248. (3) Le parole “da apposita comunicazione effettuata al competente ufficio” sono state sostituite alle precedenti “dalla dichiarazione annuale ovvero da altro atto comunicato successivamente al competente ufficio imposte” dall’art. 38, comma 4, lett. a), n. 2), DL 31.5.2010 n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30.7.2010 n. 122 (4) Le parole “ovvero in via telematica con modalità stabilite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate” sono state inserite dall’art. 38, comma 4, lett. a), n. 2), DL 31.5.2010 n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30.7.2010 n. 122. (5) Si veda il Provv. Agenzia Entrate 2.11.2011 n. 116331. (6) La Corte Costituzionale, con sentenza 7.11.2007 n. 366, ha dichiarato l’illegittimità della presente lettera nella parte in cui prevede, nel caso di notificazione a cittadino italiano avente all’estero una residenza conoscibile dall’Amministrazione finanziaria in base all’iscrizione nell’Anagrafe degli italiani residenti all’estero (AIRE), che le disposizioni contenute nell’art. 142 del codice di procedura civile non si applicano. Succesivamente, la disciplina per le notifiche ai contribuenti non residenti è stata introdotta dal DL 25.3.2010 n. 40, convertito, con modificazioni, dalla L. 22.5.2010 n. 73. (7) Le parole “, in busta chiusa e sigillata,“ sono state introdotte dall’art. 37, comma 27, lett. b), DL 4.7.2006 n. 223, convertito, con modificazioni, dalla L. 4.8.2006 n. 248. (8) Lettera inserita dall’art. 37, comma 27, lett. c), DL 4.7.2006 n. 223, convertito, con modificazioni, dalla L. 4.8.2006 n. 248. (9) Le parole “non risultante dalla dichiarazione annuale” sono state soppresse dall’art. 38, comma 4, lett. a), n. 3), DL 31.5.2010 n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30.7.2010 n. 122 (10) Comma sostituito dall’art. 37, comma 27, lett. d), DL 4.7.2006 n. 223, convertito, con modificazioni, dalla L. 4.8.2006 n. 248. Testo precedente: “L’elezione di domicilio non risultante dalla dichiarazione annuale ha effetto dal sessantesimo giorno successivo a quello della data di ricevimento delle comunicazione prevista alla lettera d) del comma precedente.“. (11) Le parole “non risultanti dalla dichiarazione annuale” sono state soppresse dall’art. 38, comma 4, lett. a), n. 4), DL 31.5.2010 n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30.7.2010 n. 122. (12) Le parole “dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica” sono state sostituite alle precedenti “dal sessantesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica” dall’art. 37, comma 27, lett. e), DL 4.7.2006 n. 223, convertito, con modificazioni, dalla L. 4.8.2006 n. 248. (13) Le parole “della dichiarazione prevista dagli articoli 35 e 35-ter … alla presentazione della dichiarazione di inizio attività IVA” sono state sostituite alle precedenti “della comunicazione prescritta nel secondo comma dell’articolo 36” dall’art. 38, comma 4, lett. a), n. 4), DL 31.5.2010 n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30.7.2010 n. 122. (14) Periodo soppresso dall’art. 2, comma 7, lett. b), DL 2.3.2012 n. 16, convertito, con modificazioni, dalla L. 26.4.2012 n. 44. Testo precedente: “Se la comunicazione è stata omessa la notificazione è eseguita validamente nel comune di domicilio fiscale risultante dall’ultima dichiarazione annuale.“. (15) Comma inserito dall’art. 2, comma 1, lett. a), DL 25.3.2010 n. 40, convertito, con modificazioni, dalla L. 22.5.2010 n. 73. (16) Comma inserito dall’art. 37, comma 27, lett. f), DL 4.7.2006 n. 223, convertito, con modificazioni, dalla L. 4.8.2006 n. 248. (17) Comma abrogato dall’art. 1, comma 2, lett. c), DLgs. 12.2.2024 n. 13, pubblicato in G.U. 21.2.2024 n. 43. Ai sensi del successivo art. 41, comma 2, la presente disposizione si applica con riferimento agli atti emessi dal 30.4.2024. Testo precedente: “In deroga all’articolo 149-bis del codice di procedura civile e alle modalità di notificazione previste dalle norme relative alle singole leggi d’imposta non compatibili con quelle di cui al presente comma, la notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati alle imprese individuali o costituite in forma societaria e ai professionisti iscritti in albi o elenchi istituiti con legge dello Stato può essere effettuata direttamente dal competente ufficio con le modalità previste dal regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 11 febbraio 2005, n. 68, a mezzo di posta elettronica certificata, all’indirizzo del destinatario risultante dall’indice nazionale degli indirizzi di posta elettronica certificata (INI- PEC). All’ufficio sono consentite la consultazione telematica e l’estrazione, anche in forma massiva, di tali indirizzi. Se la casella di posta elettronica risulta satura, l’ufficio effettua un secondo tentativo di consegna decorsi almeno sette giorni dal primo invio. Se anche a seguito di tale tentativo la casella di posta elettronica risulta satura oppure se l’indirizzo di posta elettronica del destinatario non risulta valido o attivo, la notificazione deve essere eseguita mediante deposito telematico dell’atto nell’area riservata del sito internet della società InfoCamere Scpa e pubblicazione, entro il secondo giorno successivo a quello di deposito, del relativo avviso nello stesso sito, per la durata di quindici giorni; l’ufficio inoltre dà notizia al destinatario dell’avvenuta notificazione dell’atto a mezzo di lettera raccomandata, senza ulteriori adempimenti a proprio carico. Ai fini del rispetto dei termini di prescrizione e decadenza, la notificazione si intende comunque perfezionata per il notificante nel momento in cui il suo gestore della casella di posta elettronica certificata gli trasmette la ricevuta di accettazione con la relativa attestazione temporale che certifica l’avvenuta spedizione del messaggio, mentre per il destinatario si intende perfezionata alla data di avvenuta consegna contenuta nella ricevuta che il gestore della casella di posta elettronica certificata del destinatario trasmette all’ufficio o, nei casi di cui al periodo precedente, nel quindicesimo giorno successivo a quello della pubblicazione dell’avviso nel sito internet della società InfoCamere Scpa. Nelle more della piena operatività dell’anagrafe nazionale della popolazione residente, per i soggetti diversi da quelli obbligati ad avere un indirizzo di posta elettronica certificata da inserire nell’INI- PEC, la notificazione può essere eseguita a coloro che ne facciano richiesta, all’indirizzo di posta elettronica certificata di cui sono intestatari, all’indirizzo di posta elettronica certificata di uno dei soggetti di cui all’articolo 12, comma 3, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, ovvero del coniuge, di un parente o affine entro il quarto grado di cui all’articolo 63, secondo comma, secondo periodo, del presente decreto, specificamente incaricati di ricevere le notifiche per conto degli interessati, secondo le modalità stabilite con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate. Nelle ipotesi di cui al periodo precedente, l’indirizzo dichiarato nella richiesta ha effetto, ai fini delle notificazioni, dal quinto giorno libero successivo a quello in cui l’ufficio attesta la ricezione della richiesta stessa. Se la casella di posta elettronica del contribuente che ha effettuato la richiesta risulta satura, l’ufficio effettua un secondo tentativo di consegna decorsi almeno sette giorni dal primo invio. Se anche a seguito di tale tentativo la casella di posta elettronica risulta satura oppure nei casi in cui l’indirizzo di posta elettronica del contribuente non risulta valido o attivo, si applicano le disposizioni in materia di notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente, comprese le disposizioni del presente articolo diverse da DPR 29.9.1973 n. 600 – Art. 60 bis-60 ter 74 quelle del presente comma e quelle del codice di procedura civile dalle stesse non modificate, con esclusione dell’articolo 149-bis del codice di procedura civile.“. In precedenza, il comma era stato inserito dall’art. 7-quater, comma 6, DL 22.10.2016 n. 193, convertito, con modificazioni, dalla L. 1.12.2016 n. 225. Per l’applicazione della presente disposizione si veda il successivo comma 7. Si vedano: – il Provvedimento Agenzia Entrate 28.6.2017 n. 120768; – il Provvedimento Agenzia Entrate 3.3.2017 n. 44027.
In sintesi
Struttura e rilevanza sistematica dell’art. 60
L’art. 60 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 è la disposizione cardine in materia di notificazione degli atti tributari nel sistema dell’accertamento delle imposte sui redditi. La norma, che ha subito nel corso degli anni numerose e significative modifiche, stabilisce le regole procedurali per la notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere portati a conoscenza del contribuente, richiamando come base le norme del codice di procedura civile (artt. 137 e seguenti) e introducendo deroghe specifiche per tener conto delle peculiarità del rapporto tributario.
La corretta notificazione dell’atto tributario è condizione essenziale per la sua efficacia giuridica e, in molti casi, per la decorrenza dei termini di ricorso. Un atto notificato in modo invalido può essere dichiarato nullo dalle corti tributarie, con conseguente annullamento dell’intero procedimento impositivo. Al contrario, un atto non notificato ma comunque conosciuto dal contribuente (ad esempio perché ritirato volontariamente) produce comunque i propri effetti, in ossequio al principio per cui la notifica ha funzione di conoscenza legale e non di elemento costitutivo dell’atto.
I soggetti abilitati alla notifica
La lettera a del primo comma prevede che la notificazione sia eseguita dai messi comunali ovvero dai messi speciali autorizzati dall’ufficio. Questa disposizione deroga alla regola ordinaria del codice di procedura civile, che assegna la notifica agli ufficiali giudiziari: nel sistema tributario, accanto a questi, operano i messi comunali e i messi speciali, soggetti appositamente incaricati dall’ufficio. La disposizione consente una maggiore flessibilità operativa, permettendo all’Agenzia delle Entrate di gestire in modo più efficiente le notifiche di atti in volume elevato senza dipendere esclusivamente dalla disponibilità degli ufficiali giudiziari.
La sottoscrizione del consegnatario e la busta sigillata
La lettera b impone al messo l’obbligo di far sottoscrivere al consegnatario l’atto o l’avviso, ovvero di indicare i motivi per cui il consegnatario non ha sottoscritto. La lettera b-bis, introdotta dal D.L. 223/2006 (convertito dalla L. 248/2006), prevede che quando il consegnatario non è il destinatario dell’atto, il messo consegni o depositi la copia dell’atto in busta sigillata, su cui trascrive il numero cronologico della notificazione senza apporre segni o indicazioni sul contenuto. Il consegnatario deve sottoscrivere una ricevuta e il messo dà notizia al destinatario dell’avvenuta notificazione a mezzo di lettera raccomandata. Questa procedura tutela la riservatezza del destinatario, evitando che il contenuto dell’atto tributario (che può contenere informazioni sensibili sul reddito e sul patrimonio) sia conoscibile da terzi.
Il domicilio fiscale come luogo ordinario di notifica
La lettera c stabilisce che, salvo il caso di consegna in mani proprie, la notificazione deve avvenire nel domicilio fiscale del destinatario, determinato ai sensi degli artt. 58 e 59. Questa regola garantisce la certezza del luogo di notifica, che è predeterminato e noto sia all’Amministrazione sia al contribuente. Il rispetto del domicilio fiscale come luogo di notifica è essenziale per la validità dell’atto: la notificazione eseguita in un luogo diverso, senza che il contribuente vi si sia trovato, è nulla.
L’elezione di domicilio speciale
La lettera d riconosce al contribuente la facoltà di eleggere domicilio presso una persona o un ufficio nel comune del proprio domicilio fiscale, per la notificazione degli atti e degli avvisi che lo riguardano. L’elezione di domicilio deve risultare da apposita comunicazione al competente ufficio, effettuata a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento ovvero in via telematica con le modalità stabilite dal Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 2 novembre 2011 n. 116331. L’elezione di domicilio ha effetto dal trentesimo giorno successivo alla data di ricevimento della comunicazione da parte dell’ufficio.
La possibilità di eleggere domicilio è particolarmente utile per i contribuenti che, pur avendo il domicilio fiscale in un certo comune, preferiscono che le notifiche siano ricevute da un intermediario (commercialista, avvocato, centro di assistenza fiscale) già in possesso dei fascicoli e in grado di gestire i termini di risposta. È anche il meccanismo attraverso cui il contribuente può indicare un indirizzo PEC come domicilio digitale, nelle ipotesi non già coperte dalla disciplina del nuovo art. 60-ter.
Il caso del comune privo di abitazione, ufficio o azienda
La lettera e disciplina il caso estremo in cui, nel comune in cui deve eseguirsi la notificazione, il contribuente non abbia abitazione, ufficio né azienda. In questo caso, l’avviso di deposito previsto dall’art. 140 del codice di procedura civile, in busta chiusa e sigillata, viene affisso nell’albo del comune e la notificazione si ha per eseguita nell’ottavo giorno successivo all’affissione. Questa procedura garantisce che anche in assenza di un luogo fisico di notifica la comunicazione possa comunque essere effettuata, sia pure con modalità formali.
Le notificazioni ai contribuenti non residenti
I commi terzo, quarto e quinto, introdotti dal D.L. 40/2010 (convertito dalla L. 73/2010) a seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 366/2007, disciplinano le notificazioni ai contribuenti non residenti. La Corte aveva dichiarato l’illegittimità parziale della lettera f (che escludeva l’applicabilità dell’art. 142 c.p.c. ai cittadini italiani iscritti all’AIRE), nella parte in cui la disciplina escludeva le notifiche secondo le norme del c.p.c. anche quando l’Amministrazione era a conoscenza dell’indirizzo estero del contribuente tramite i registri AIRE. Il D.L. 40/2010 ha introdotto la regola che la notificazione ai non residenti è validamente effettuata mediante raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo AIRE o alla sede legale estera risultante dal registro delle imprese (art. 2188 c.c.); in mancanza, all’indirizzo estero indicato nelle domande di attribuzione del codice fiscale. Se la notificazione ha esito negativo, si applicano le disposizioni della lettera e.
Il perfezionamento della notifica: regola della scissione
Il comma sesto (originariamente comma aggiunto dal D.L. 223/2006) sancisce il principio della scissione soggettiva del momento di perfezionamento della notifica: la notificazione a mezzo del servizio postale si considera fatta nella data della spedizione, mentre i termini che hanno inizio dalla notificazione decorrono dalla data in cui l’atto è ricevuto. Questo principio, già affermato dalla giurisprudenza costituzionale (Corte Cost. n. 477/2002) per le notifiche civili, è stato esteso alle notificazioni tributarie, garantendo che la spedizione nei termini da parte dell’ufficio sia sufficiente a evitare la decadenza, indipendentemente dal momento della ricezione da parte del contribuente.
Il D.Lgs. 13/2024 e l’abrogazione del comma sulla PEC
Il D.Lgs. 12 febbraio 2024 n. 13 ha abrogato l’ultimo comma dell’art. 60 (con effetto per gli atti emessi dal 30 aprile 2024), che disciplinava la notificazione a mezzo di posta elettronica certificata alle imprese e ai professionisti iscritti in albi o elenchi istituiti con legge dello Stato. Questa disciplina è stata trasferita e sistematizzata nel nuovo art. 60-ter, che regola in modo organico le «Notificazioni e comunicazioni al domicilio digitale». L’abrogazione del comma e la sua sostituzione con l’art. 60-ter rappresentano un importante passo verso la digitalizzazione delle notificazioni tributarie.
Domande frequenti
Chi può effettuare le notificazioni degli atti tributari ai sensi dell’art. 60?
I messi comunali e i messi speciali autorizzati dall’ufficio (lettera a), in deroga al c.p.c. che assegna la notifica agli ufficiali giudiziari. Rimane possibile anche la notifica a mezzo posta per gli atti che non richiedono il tramite del messo, nonché la notificazione digitale tramite domicilio digitale ai sensi del nuovo art. 60-ter per gli atti emessi dal 30 aprile 2024.
Quando si considera perfezionata una notificazione a mezzo posta?
Per il notificante (l’ufficio) alla data della spedizione; per il destinatario (contribuente) alla data di ricezione dell’atto. La scissione soggettiva significa che l’ufficio rispetta il termine di decadenza se spedisce entro il termine, anche se il contribuente riceve l’atto successivamente.
Il contribuente può scegliere dove ricevere le notifiche?
Sì, tramite elezione di domicilio ai sensi della lettera d. Può indicare una persona o un ufficio nel comune del proprio domicilio fiscale (ad esempio il proprio commercialista), comunicandolo all’Agenzia delle Entrate con raccomandata o in via telematica. L’elezione ha effetto dal trentesimo giorno dalla ricezione della comunicazione da parte dell’ufficio.
Come viene notificato un atto a un contribuente non residente in Italia?
A mezzo raccomandata con avviso di ricevimento all’indirizzo AIRE (Anagrafe italiani residenti all’estero) o alla sede legale estera risultante dal registro imprese. In mancanza di tali indirizzi, all’indirizzo estero indicato nelle domande di attribuzione del codice fiscale. Se anche questi mancano o la notifica non va a buon fine, si applica la procedura dell’art. 140 c.p.c. con deposito e affissione.
Cosa cambia con il D.Lgs. 13/2024 in materia di notificazioni digitali?
Il D.Lgs. 13/2024 ha abrogato il comma sulla notificazione PEC alle imprese e ai professionisti (per gli atti emessi dal 30 aprile 2024) e ha introdotto il nuovo art. 60-ter, che disciplina in modo sistematico le notificazioni e comunicazioni al domicilio digitale attraverso i registri IPA, INI-PEC e INAD, con regole specifiche per la gestione delle caselle sature e del fallimento della notifica digitale.