Comma 790 Legge di Bilancio 2026 (L. 199/2025) — Terzo Settore
In vigore dal: In vigore dal 01/01/2026. Modifica all’art. 1-ter del D.L. 39/2024 (conv. L. 67/2024) sui contributi del MASE per la transizione energetica del Terzo settore.
⚠️ Norma in attesa di decreto attuativo. Aggiornamento del decreto MASE attuativo dell’art. 1-ter D.L. 39/2024, già previsto dalla disciplina previgente, da adeguare alla nuova platea (ETS+ONLUS) e ai nuovi criteri (gestione in house, controlli AE). Questa pagina sarà aggiornata quando il decreto verrà pubblicato.
Testo coordinato
. All’ , convertito, con modificazioni, dalla articolo 1-ter del decreto-legge 29 marzo 2024, n. 39 legge 23 maggio , sono apportate le seguenti modificazioni:2024, n. 67 a) al comma 1, le parole: «dai soggetti di cui alla lettera d-bis) del comma 9 dell’articolo 119 del decreto-legge 19 , convertito, con modificazioni, dalla » sono sostituite dalle seguenti:maggio 2020, n. 34 legge 17 luglio 2020, n. 77 «dagli enti del Terzo settore iscritti nel Registro unico nazionale del Terzo settore, di cui all’articolo 45 del codice di , e dalle organizzazioni non lucrative di utilità sociale, di cui all’cui al decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117 , iscritte nella relativa anagrafe»;articolo 10 del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460 b) al comma 2, le parole: «ai soggetti di cui alla lettera d-bis) del comma 9 dell’articolo 119 del citato » sono sostituite dalle seguenti: «agli enti del Terzo settore iscritti nel Registro unicodecreto-legge n. 34 del 2020 nazionale del Terzo settore, di cui all’ , earticolo 45 del codice di cui al decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117 alle organizzazioni non lucrative di utilità sociale, di cui all’articolo 10 del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. , iscritte nella relativa anagrafe,»;460 c) il comma 3 è sostituito dal seguente: «
3. Per le operazioni relative alla gestione del fondo di cui al comma 1 e all’erogazione dei contributi, il Ministero dell’ambiente e della sicurezza energetica si avvale di società in house, ai sensi dell’articolo 19, comma 5, del , convertito, con modificazioni, dalla , previadecreto-legge 1° luglio 2009, n. 78 legge 3 agosto 2009, n. 102 stipulazione di apposita convenzione e con oneri a carico delle risorse del medesimo fondo nel limite massimo dell’1,5 per cento delle medesime risorse»; d) al comma 4, le parole: «sono stabiliti il limite massimo del contributo spettante a ciascun richiedente, il contenuto del modello standardizzato per la presentazione dell’istanza e le modalità applicative delle disposizioni del presente articolo, ivi incluse quelle relative ai controlli e alla revoca del beneficio conseguente alla sua indebita fruizione» sono sostituite dalle seguenti: «sono individuati i criteri per l’accesso al fondo di cui al comma 1, le modalità e i termini di presentazione delle richieste di contributo, i criteri di quantificazione del contributo stesso, nonché le procedure di controllo in collaborazione con l’Agenzia delle entrate».
Norme modificate da questi commi
- Art. 88 TUIR (comma 790): rilevanza fiscale del contributo a fondo perduto per investimenti (sopravvenienza attiva) per gli ETS commerciali
- Art. 10 TUIR (comma 790): coordinamento con il regime delle erogazioni liberali deducibili in favore degli ETS beneficiari
- Art. 6-bis DPR 380/01 Edilizia (comma 790): titoli edilizi (CILA, SCIA) necessari per la realizzazione degli interventi finanziati dal fondo
- Art. 32 DPR 600/73 Accertamento (comma 790): poteri istruttori dell’Agenzia delle entrate nei controlli sui contributi MASE in collaborazione con il ministero
- Art. 31 DPR 600/73 Accertamento (comma 790): competenza dell’AE per i controlli sulla regolarità delle dichiarazioni rese dagli ETS beneficiari
- Art. 316-ter Codice Penale (comma 790): fattispecie di indebita percezione di erogazioni a danno dello Stato applicabile in caso di contributi non spettanti
- Art. 118 Costituzione (comma 790): principio di sussidiarietà orizzontale alla base del sostegno pubblico agli ETS
In sintesi
Il quadro pre-vigente e la genesi del fondo
L’art. 1-ter del D.L. 29 marzo 2024, n. 39 (convertito, con modificazioni, dalla L. 23 maggio 2024, n. 67) aveva istituito presso il Ministero dell’ambiente e della sicurezza energetica (MASE) un fondo per il finanziamento di interventi di efficientamento energetico, riqualificazione e installazione di impianti di produzione di energia da fonti rinnovabili in favore di una platea ristretta di enti non commerciali. La platea originaria era stata individuata, in modo tecnicamente farraginoso, attraverso un rinvio alla lettera d-bis) del comma 9 dell’art. 119 del D.L. 19 maggio 2020, n. 34 (convertito dalla L. 17 luglio 2020, n. 77), ossia la disciplina del Superbonus 110%. Tale lettera individuava le «organizzazioni non lucrative di utilità sociale di cui all’articolo 10 del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460, organizzazioni di volontariato iscritte nei registri di cui alla legge 11 agosto 1991, n. 266, e associazioni di promozione sociale iscritte nel registro nazionale e nei registri regionali e delle province autonome di Trento e di Bolzano previsti dall’articolo 7 della legge 7 dicembre 2000, n. 383». Il rinvio creava però un’ambiguità applicativa: con l’entrata in vigore del Codice del Terzo settore (D.Lgs. 3 luglio 2017, n. 117), molte organizzazioni si erano riqualificate come ETS iscritti al RUNTS, perdendo così formalmente l’etichetta richiamata dalla normativa Superbonus, pur conservando la sostanza di soggetti non profit operanti negli stessi ambiti.
La novità del comma 790: una nuova platea
Il comma 790 della Legge di Bilancio 2026 interviene in modo chirurgico per superare il rinvio alla disciplina Superbonus e riformula direttamente la platea dei beneficiari. La lett. a) modifica il comma 1 dell’art. 1-ter D.L. 39/2024 sostituendo il riferimento ai soggetti ex lett. d-bis) del comma 9 dell’art. 119 D.L. 34/2020 con un riferimento autonomo a due categorie: «enti del Terzo settore iscritti nel Registro unico nazionale del Terzo settore, di cui all’articolo 45 del codice di cui al decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117, e organizzazioni non lucrative di utilità sociale, di cui all’articolo 10 del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460, iscritte nella relativa anagrafe». La lett. b) replica l’analoga sostituzione nel comma 2.
Significato sistematico della nuova platea
La modifica ha rilevanza significativa. In primo luogo, l’estensione a tutti gli ETS iscritti al RUNTS amplia la platea originaria, includendo categorie come le imprese sociali (D.Lgs. 3 luglio 2017, n. 112), le reti associative e altri ETS atipici che non rientravano nel perimetro Superbonus 110%. In secondo luogo, la persistenza del riferimento alle ONLUS conferma la sopravvivenza temporanea di tale qualifica, ai sensi del regime transitorio previsto dall’art. 104 del D.Lgs. 117/2017, in attesa della piena operatività delle disposizioni fiscali del Codice del Terzo settore (legata all’autorizzazione UE sul nuovo regime fiscale). In terzo luogo, viene eliminato il riferimento alla disciplina del Superbonus, restituendo autonomia normativa al fondo MASE.
La lett. c): la gestione in house
La lett. c) sostituisce integralmente il comma 3 dell’art. 1-ter D.L. 39/2024 prevedendo che il MASE possa avvalersi di società in house, ai sensi dell’art. 19, comma 5, del D.L. 1° luglio 2009, n. 78 (convertito dalla L. 3 agosto 2009, n. 102), per le operazioni relative alla gestione del fondo e all’erogazione dei contributi. La gestione passa quindi da una struttura ministeriale diretta a un modello esternalizzato, presumibilmente attraverso società come Sogesid SpA o Invitalia SpA (in house pluriministeriali). L’onere è limitato all’1,5% delle risorse del fondo: un tetto significativo che bilancia esigenze di efficienza operativa e tutela delle risorse destinate agli interventi. La stipulazione di apposita convenzione tra MASE e società in house definirà nel dettaglio l’ambito dei servizi affidati e le relative tariffe.
La lett. d): nuovi criteri e controlli Agenzia entrate
La lett. d) riformula il comma 4 dell’art. 1-ter D.L. 39/2024. Nella versione previgente, il comma demandava al decreto attuativo la fissazione del limite massimo del contributo spettante a ciascun richiedente, del contenuto del modello standardizzato e delle modalità applicative, inclusi i controlli e la revoca del beneficio. La nuova formulazione è più ampia e flessibile: il decreto deve individuare i criteri per l’accesso al fondo, le modalità e i termini di presentazione delle richieste di contributo, i criteri di quantificazione del contributo stesso e le procedure di controllo «in collaborazione con l’Agenzia delle entrate». Cade quindi il riferimento esplicito a un limite massimo pro-richiedente, lasciando al decreto la libertà di articolare diversamente la quantificazione. Compare il richiamo espresso alla collaborazione con l’AE per i controlli, in linea con la tecnica ricorrente nelle leggi di bilancio recenti che valorizza il ruolo dell’Agenzia come controllore trasversale sui contributi pubblici.
Coordinamento con il Codice del Terzo settore
La modifica si coordina con il sistema delineato dal D.Lgs. 117/2017. Per gli ETS iscritti al RUNTS, l’accesso al fondo presuppone il mantenimento dei requisiti di iscrizione (art. 22 ss.) e il rispetto degli obblighi di rendicontazione (art. 13). Gli interventi di efficientamento energetico e installazione di impianti rinnovabili rientrano agevolmente nelle attività strumentali al perseguimento delle finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale (art. 5 del Codice), in quanto investimenti sugli immobili in cui l’ente svolge le proprie attività istituzionali. Per le ONLUS, restano applicabili le disposizioni del D.Lgs. 460/1997 fino al definitivo subentro del regime fiscale del CTS.
Profili fiscali del contributo ricevuto
Il contributo erogato dal MASE all’ente non profit beneficiario ha natura di contributo a fondo perduto per investimenti. Sul piano IRES, ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), il contributo destinato all’acquisto di beni strumentali concorre alla formazione del reddito d’impresa eventualmente prodotto dall’ETS in proporzione alla quota di ammortamento dei beni stessi, ai sensi dell’art. 88, comma 3, lett. b), TUIR (sopravvenienze attive). Per gli ETS non commerciali, il contributo destinato esclusivamente alle attività istituzionali non genera materia imponibile. Sul versante IVA, il contributo — di natura non sinallagmatica — resta fuori dal campo di applicazione dell’imposta ai sensi dell’art. 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, salvo che configuri il corrispettivo di una specifica prestazione resa al MASE.
Profili di trasparenza e controllo
Gli enti beneficiari sono soggetti agli obblighi di pubblicazione dei contributi pubblici ricevuti ai sensi dell’art. 1, commi 125 e seguenti, L. 4 agosto 2017, n. 124. I controlli congiunti MASE-Agenzia delle entrate potranno riguardare la veridicità delle dichiarazioni rese, la correttezza dei requisiti di accesso, l’effettiva realizzazione degli interventi finanziati, il rispetto delle finalità del contributo. In caso di indebita percezione, scatta la revoca con recupero delle somme maggiorate degli interessi, oltre alle eventuali responsabilità penali ex art. 316-ter c.p. (indebita percezione di erogazioni a danno dello Stato) ed eventualmente ex artt. 2 e seguenti del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74. L’Agenzia delle entrate eserciterà i propri poteri istruttori ai sensi degli artt. 31 e seguenti del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
Coordinamento con le altre misure di sostegno alla transizione energetica
Il fondo MASE per il Terzo settore si colloca in un quadro più ampio di strumenti di sostegno alla transizione energetica. Tra i principali si segnalano: il conto termico 2.0 (DM 16 febbraio 2016) gestito dal Gestore servizi energetici (GSE), accessibile anche agli ETS per interventi di piccola taglia; i bandi regionali a valere su fondi POR-FESR 2021-2027; gli incentivi per l’autoconsumo collettivo e per le comunità energetiche rinnovabili (CER) disciplinate dal D.Lgs. 8 novembre 2021, n. 199, di recepimento della direttiva RED II, ulteriormente regolate dal DM 7 dicembre 2023 e dalle delibere ARERA. Gli ETS possono assumere il ruolo di soggetti referenti o membri di una CER, beneficiando della tariffa incentivante sull’energia condivisa. Il decreto attuativo del fondo MASE dovrà presumibilmente disciplinare il regime di cumulo con tali strumenti, evitando duplicazioni di beneficio sullo stesso costo già agevolato e definendo eventuali criteri di priorità o di assorbimento. Per gli ETS, è ragionevole impostare la programmazione degli investimenti in chiave integrata, valutando caso per caso lo strumento o la combinazione di strumenti più efficiente.
Profili contabili e bilancio sociale
Per gli ETS tenuti alla redazione del bilancio secondo gli schemi del DM 5 marzo 2020 (modulistica ETS), il contributo ricevuto dovrà essere correttamente classificato nella sezione «proventi da contributi pubblici» e, ove riferito a investimenti in beni strumentali, riscontato pro-quota sulla vita utile del bene secondo i principi contabili applicabili. La relazione di missione, obbligatoria per gli ETS con ricavi superiori a 220.000 euro, dovrà dare evidenza dell’intervento finanziato, dei risultati raggiunti in termini di efficientamento energetico e dell’impatto sulle attività istituzionali. Per le imprese sociali ex D.Lgs. 112/2017, la rendicontazione segue le regole del bilancio d’esercizio civilistico integrate dal bilancio sociale di cui all’art. 9 del decreto. Per le ONLUS, fino alla piena entrata in vigore del regime fiscale CTS, restano applicabili le regole di rendicontazione di cui all’art. 25, comma 1, lett. a) del D.Lgs. 460/1997 (scritture contabili distinte per le diverse attività).
Strategia operativa per gli enti potenzialmente beneficiari
Gli ETS e le ONLUS interessate ad accedere al fondo dovranno innanzitutto verificare il proprio status di iscrizione (RUNTS o anagrafe ONLUS) e la regolarità degli adempimenti civilistici e fiscali. Sarà importante predisporre tempestivamente la documentazione tecnico-progettuale degli interventi di efficientamento o installazione di impianti rinnovabili, con preventivi di spesa, eventuale autorizzazione paesaggistica (per immobili vincolati ex D.Lgs. 22 gennaio 2004, n. 42), titoli edilizi necessari (CILA, SCIA o permesso di costruire ai sensi del D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380 — Testo Unico Edilizia). La pubblicazione del decreto attuativo, attesa nei mesi successivi all’entrata in vigore della legge, definirà criteri, importi, finestre temporali e modulistica.
Casi pratici applicati
Caso pratico 1: una APS attiva nella formazione
Tizio è presidente di una associazione di promozione sociale (APS) iscritta al RUNTS ai sensi dell’art. 45 del D.Lgs. 117/2017. L’APS opera nella formazione professionale dei giovani e dispone di una sede di proprietà di circa 400 mq, costruita negli anni Settanta, con cappotto termico assente e impianto di riscaldamento a gasolio obsoleto. Tizio intende cogliere l’opportunità offerta dal fondo MASE riformato dal comma 790 per realizzare un intervento integrato di cappotto termico esterno, sostituzione degli infissi e installazione di un impianto fotovoltaico da 15 kWp con accumulo. Il preventivo complessivo è di 180.000 euro. Prima dell’entrata in vigore della modifica, l’APS avrebbe potuto accedere al fondo solo se rientrante nella platea ristretta del Superbonus, mentre ora — in quanto ETS iscritto al RUNTS — può presentare domanda al fondo MASE non appena sarà pubblicato il nuovo decreto attuativo, allegando relazione tecnica APE pre e post intervento, preventivi dettagliati, eventuale titolo edilizio (CILA ex art. 6-bis D.P.R. 380/2001), bilancio dell’ultimo esercizio. La domanda sarà presentata alla società in house designata dal MASE e i controlli successivi saranno svolti in collaborazione con l’Agenzia delle entrate ai sensi del D.P.R. 600/1973.
Caso pratico 2: una ONLUS storica con immobile vincolato
Caia è legale rappresentante di una ONLUS iscritta nell’anagrafe ex art. 10 del D.Lgs. 460/1997, attiva nell’assistenza agli anziani in un edificio storico di proprietà vincolato ai sensi del D.Lgs. 42/2004 (Codice dei beni culturali). La ONLUS intende installare pannelli solari termici e una pompa di calore reversibile, per un investimento complessivo di 95.000 euro. Per accedere al fondo MASE, Caia dovrà ottenere preventivamente l’autorizzazione paesaggistica e il nulla osta della Soprintendenza ai sensi degli artt. 21 e 146 del D.Lgs. 42/2004, oltre alla SCIA edilizia ai sensi del D.P.R. 380/2001. Dovrà poi presentare alla società in house del MASE la domanda con documentazione tecnica completa, dimostrando l’iscrizione nell’anagrafe ONLUS, la regolarità degli adempimenti civilistici (bilancio depositato), la coerenza dell’intervento con le finalità istituzionali. L’eventuale contributo ricevuto dovrà essere pubblicato ai sensi dell’art. 1, commi 125 e seguenti, L. 124/2017, e sarà soggetto a controlli congiunti MASE-AE. In caso di indebita percezione, scatta la revoca con recupero e maggiorazione di interessi, oltre alle eventuali responsabilità penali ex art. 316-ter c.p.
Domande frequenti
Chi sono i nuovi beneficiari del fondo MASE dopo la modifica del comma 790?
La nuova platea include due categorie: (1) tutti gli enti del Terzo settore iscritti nel Registro unico nazionale del Terzo settore (RUNTS) ai sensi dell’art. 45 del D.Lgs. 117/2017, e (2) le organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) iscritte nella relativa anagrafe ai sensi dell’art. 10 del D.Lgs. 460/1997. Rispetto alla disciplina previgente, viene eliminato il rinvio alla disciplina del Superbonus 110% (lett. d-bis del comma 9 dell’art. 119 D.L. 34/2020) ed estesa la platea a tutti gli ETS, comprese le imprese sociali e le reti associative che non rientravano nel perimetro Superbonus. La doppia indicazione (ETS + ONLUS) tiene conto del regime transitorio del Codice del Terzo settore.
Quali interventi può finanziare il fondo MASE per il Terzo settore?
Il fondo finanzia interventi di efficientamento energetico, riqualificazione e installazione di impianti di produzione di energia da fonti rinnovabili sugli immobili degli enti beneficiari. Si tratta di interventi tipici della transizione energetica: cappotti termici, sostituzione infissi, impianti fotovoltaici, pompe di calore, sistemi di accumulo energetico, sostituzione caldaie con generatori a maggior efficienza. Il fondo si pone quindi come strumento di sostegno alla riconversione ecologica del patrimonio immobiliare del Terzo settore, in coerenza con gli obiettivi del Piano nazionale di ripresa e resilienza (PNRR) e con la disciplina europea sull’efficienza energetica degli edifici (direttiva 2024/1275/UE, c.d. EPBD IV). Il dettaglio degli interventi ammissibili sarà definito dal decreto attuativo.
Come avverrà la gestione operativa del fondo dopo la riforma?
La lett. c) del comma 790 sostituisce integralmente il comma 3 dell’art. 1-ter D.L. 39/2024, prevedendo che il MASE possa avvalersi di società in house ai sensi dell’art. 19, comma 5, D.L. 78/2009 (conv. L. 102/2009) per la gestione del fondo e l’erogazione dei contributi. La gestione passa quindi da una struttura ministeriale diretta a un modello esternalizzato, attraverso società in house pluriministeriali (potenzialmente Sogesid, Invitalia o altri soggetti analoghi). La convenzione tra MASE e società in house definirà l’ambito dei servizi e le tariffe. Gli oneri sono limitati a un tetto dell’1,5% delle risorse del fondo, garantendo che la maggior parte dello stanziamento resti destinato agli interventi sostanziali in favore degli enti beneficiari.
Quali controlli saranno effettuati sui contributi erogati agli ETS e ONLUS?
La lett. d) del comma 790 prevede espressamente che le procedure di controllo siano disciplinate dal decreto attuativo «in collaborazione con l’Agenzia delle entrate». Si conferma così la tecnica ricorrente nelle leggi di bilancio recenti, che valorizza il ruolo dell’AE come controllore trasversale dei contributi pubblici, ai sensi dei poteri istruttori previsti dagli artt. 31 e seguenti del D.P.R. 600/1973. I controlli potranno riguardare la veridicità delle dichiarazioni, la sussistenza dei requisiti soggettivi (iscrizione RUNTS o anagrafe ONLUS), l’effettiva realizzazione degli interventi finanziati. In caso di indebita percezione, scatta la revoca del contributo con recupero delle somme maggiorate degli interessi e, nei casi più gravi, le sanzioni penali dell’art. 316-ter c.p.
Quando sarà emanato il decreto attuativo del fondo riformato?
Il comma 790 non fissa un termine espresso per l’adozione del decreto attuativo. Trattandosi di una modifica di una disciplina preesistente, è possibile che il MASE intervenga rapidamente per aggiornare il decreto attuativo già in essere o, in alternativa, predisponga un nuovo provvedimento ex novo che recepisca la riformulazione operata dalla Legge di Bilancio 2026. Gli enti potenzialmente interessati — ETS iscritti al RUNTS e ONLUS — possono nel frattempo predisporre la documentazione tecnico-progettuale degli interventi (preventivi, relazioni tecniche, eventuali titoli edilizi). È opportuno monitorare il sito istituzionale del MASE e la Gazzetta Ufficiale per cogliere tempestivamente la pubblicazione del decreto e l’apertura della finestra di presentazione delle domande.