Comma 11 Legge di Bilancio 2026 (L. 199/2025) — Infrastrutture Trasporti
In vigore dal: In vigore dal 1° gennaio 2026.
Testo coordinato
. Le disposizioni di cui al comma 10 sono applicate dai sostituti d’imposta del settore privato, escluse le attività di cui al comma 18, nei confronti dei titolari di reddito di lavoro dipendente di importo non superiore, nell’anno 2025, a 40.000 euro. Se il sostituto d’imposta tenuto ad applicare l’imposta sostitutiva non è lo stesso che ha rilasciato la certificazione unica dei redditi per l’anno precedente, il lavoratore attesta per iscritto l’importo del reddito di lavoro dipendente conseguito nel medesimo anno. Non rientrano nell’ambito di applicazione dell’imposta sostitutiva i compensi che, ancorché denominati come maggiorazioni o indennità, sostituiscono in tutto o in parte la retribuzione ordinaria. Ai fini del limite annuo di cui al comma 10 non concorrono i premi di risultato e le somme erogate a titolo di partecipazione agli utili assoggettati alle disposizioni dell’articolo 1, commi 182 e seguenti, della legge 28 . Restano ferme le ordinarie regole contributive in materia previdenziale e assistenziale, salvodicembre 2015, n. 208 quanto diversamente previsto dai CCNL e dalla normativa vigente.
Norme modificate da questi commi
- Art. 51 TUIR (comma 11): definizione di reddito di lavoro dipendente rilevante per la soglia 2025
- Art. 49 TUIR (comma 11): perimetro dei redditi di lavoro dipendente assoggettabili a imposta sostitutiva
- Art. 23 DPR 600/73 Accertamento (comma 11): individuazione dei sostituti d’imposta del settore privato
- Art. 53 Costituzione (comma 11): principio di capacità contributiva alla base della selettività della soglia 40.000 euro
In sintesi
Inquadramento
Il comma 11 della Legge di Bilancio 2026 (L. 30 dicembre 2025, n. 199) completa la disciplina dell'imposta sostitutiva sulle tredicesime mensilità introdotta dal precedente comma 10. La norma definisce con precisione il perimetro applicativo, individuando chi è tenuto ad applicare il prelievo agevolato e a quali condizioni reddituali del lavoratore. Il legislatore conferma così la linea, già tracciata dalla legge 30 dicembre 2024, n. 207 e dal D.Lgs. 192/2024, di sostegno selettivo ai redditi di lavoro dipendente medio-bassi, evitando di estendere il beneficio a fasce reddituali superiori per le quali la finalità redistributiva risulterebbe meno marcata.
Il perimetro soggettivo dei sostituti
Sono tenuti ad applicare l'imposta sostitutiva i sostituti d'imposta del settore privato individuati dall'art. 23 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Si tratta delle imprese individuali, delle società di persone e di capitali, degli enti commerciali e non commerciali, dei condomini, dei trust che corrispondono redditi di lavoro dipendente o assimilati ai sensi dell'art. 49 del TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917). Restano fuori per espressa previsione i sostituti che svolgono le attività di cui al comma 18, riferite al comparto turistico-ricettivo e termale, già destinatario di un autonomo trattamento integrativo speciale.
La soglia reddituale dei 40.000 euro
L'ambito oggettivo si chiude con il riferimento al reddito di lavoro dipendente conseguito nell'anno 2025: solo per i lavoratori che nell'annualità precedente non hanno superato 40.000 euro lordi l'imposta sostitutiva è applicabile. La verifica si effettua sui redditi indicati nei punti corrispondenti della Certificazione Unica 2026 (relativa al 2025), come stabilito dal regolamento di cui al D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322. Per quanto riguarda la natura del reddito di lavoro dipendente, il riferimento normativo è sempre l'art. 51 TUIR, che ne definisce la base imponibile.
Continuità e discontinuità del rapporto
Una delle questioni pratiche più rilevanti riguarda il caso in cui il sostituto chiamato ad applicare l'imposta sostitutiva nel 2026 non coincida con quello che ha rilasciato la CU per il 2025. Tipicamente accade per cambi di datore di lavoro avvenuti tra fine 2025 e inizio 2026. In tali ipotesi, il comma 11 impone al lavoratore un onere di autocertificazione: deve attestare per iscritto al nuovo sostituto l'ammontare del reddito di lavoro dipendente percepito nel 2025. La dichiarazione, pur priva di forme sacramentali, deve essere veritiera e conservata dal sostituto a fini di eventuale controllo da parte dell'Amministrazione finanziaria, secondo i poteri di accertamento previsti dal D.P.R. 600/1973.
I compensi esclusi
Il comma 11 chiarisce che non rientrano nell'ambito dell'imposta sostitutiva i compensi che, pur denominati maggiorazioni o indennità, sostituiscono in tutto o in parte la retribuzione ordinaria. Si tratta di un presidio antielusivo classico: il legislatore evita che la riclassificazione contrattuale di voci ordinarie come premi o indennità permetta di accedere indebitamente al regime di favore. La regola riprende impostazioni già consolidate nella prassi dell'Agenzia delle Entrate in materia di premi di risultato (art. 1, commi 182 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208), che restano comunque soggetti al loro autonomo regime sostitutivo al 5 o 10 per cento.
Coordinamento con premi di risultato e partecipazione agli utili
Ai fini del calcolo del limite annuo di 40.000 euro previsto dal comma 10, non concorrono le somme erogate a titolo di premi di risultato e di partecipazione agli utili, già assoggettate al regime sostitutivo della legge 208/2015. La scelta del legislatore evita un effetto di doppio computo che avrebbe potuto penalizzare proprio i lavoratori che, grazie ai premi di produttività, superano marginalmente la soglia. Il principio è coerente con la giurisprudenza di legittimità in materia di interpretazione delle norme agevolative, che impone di leggerle in chiave funzionale alla loro ratio.
Profili previdenziali
Il comma chiude precisando che restano ferme le ordinarie regole contributive in materia previdenziale e assistenziale, salvo quanto diversamente previsto dai CCNL e dalla normativa vigente. La precisazione è importante per il professionista: l'imposta sostitutiva opera solo sul lato fiscale, mentre la base imponibile contributiva continua a seguire le regole ordinarie dell'art. 12 della L. 30 aprile 1969, n. 153 e successive modificazioni, salvo specifiche detassazioni e decontribuzioni già previste da norme speciali.
Adempimenti operativi per il sostituto
Il sostituto deve: (i) verificare la sussistenza della soglia reddituale 2025 sulla base della CU o dell'autocertificazione del lavoratore; (ii) escludere dal computo i premi di risultato e la partecipazione agli utili; (iii) applicare l'imposta sostitutiva alla tredicesima o quattordicesima nei termini del comma 10; (iv) indicare le somme erogate nella CU relativa al 2026, da rilasciare entro i termini del D.P.R. 322/1998; (v) effettuare il versamento secondo le regole ordinarie dell'art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
Implicazioni per la consulenza
Per il commercialista che assiste imprese con dipendenti, è opportuno predisporre tempestivamente un modello di autocertificazione standard da sottoporre ai neo-assunti nel 2026, recante l'indicazione del reddito di lavoro dipendente percepito nel 2025. Va inoltre formato il personale amministrativo all'esclusione corretta dei compensi sostitutivi della retribuzione ordinaria e all'applicazione coordinata del regime sostitutivo dei premi di risultato. La mancata applicazione dell'imposta sostitutiva non determina invalidità del rapporto, ma il dipendente può recuperare la differenza in sede di dichiarazione dei redditi, con un aggravio amministrativo che il sostituto avveduto preferirà evitare.
Domande frequenti
Chi sono i sostituti d'imposta tenuti ad applicare l'imposta sostitutiva sulle tredicesime ai sensi del comma 11?
Il comma 11 individua i sostituti d'imposta del settore privato come unici soggetti tenuti ad applicare l'imposta sostitutiva prevista dal comma 10. Si tratta di tutti i soggetti elencati dall'art. 23 del D.P.R. 600/1973: imprese individuali, società di persone e capitali, enti commerciali e non commerciali, condomini, trust che corrispondono redditi di lavoro dipendente. Sono esclusi i sostituti che operano nelle attività richiamate dal comma 18, riferito al comparto turistico-ricettivo e termale già destinatario di un autonomo trattamento integrativo speciale. Restano fuori anche le amministrazioni pubbliche, in coerenza con l'impostazione restrittiva tipica delle norme di favore sui redditi di lavoro dipendente.
Qual è la soglia reddituale per accedere all'imposta sostitutiva e come si verifica?
La soglia è fissata a 40.000 euro di reddito di lavoro dipendente conseguito nell'anno 2025. La verifica avviene normalmente sulla base della Certificazione Unica 2026 rilasciata dal sostituto che ha gestito il rapporto nel 2025, ai sensi del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322. Quando il sostituto 2026 è diverso, il lavoratore deve attestare per iscritto al nuovo datore l'importo del reddito 2025. L'autodichiarazione va conservata e può essere oggetto di controllo da parte dell'Agenzia delle Entrate. La nozione di reddito di lavoro dipendente segue l'art. 51 del TUIR (D.P.R. 917/1986).
Cosa si intende per compensi che sostituiscono la retribuzione ordinaria e perché sono esclusi?
Si tratta di somme che, pur denominate maggiorazioni o indennità, di fatto rimpiazzano in tutto o in parte la retribuzione ordinaria del lavoratore. L'esclusione è un presidio antielusivo: senza di essa, sarebbe sufficiente riqualificare voci stipendiali ordinarie come premi o indennità per accedere indebitamente al regime sostitutivo. Esempi tipici sono indennità sostitutive di mensa quando sostituiscono buoni pasto generalizzati, o maggiorazioni che assorbono quote di stipendio base. La verifica è sostanziale e si fonda sulla causa giuridica della voce, secondo l'interpretazione coerente con i criteri dell'art. 51 TUIR e con la prassi consolidata in materia di componenti retributive.
I premi di risultato concorrono al limite di 40.000 euro?
No. Il comma 11 specifica che, ai fini del limite annuo di cui al comma 10, non concorrono i premi di risultato e le somme erogate a titolo di partecipazione agli utili già assoggettati al regime sostitutivo dei commi 182 e seguenti dell'art. 1 della L. 28 dicembre 2015, n. 208. La scelta evita un doppio computo che penalizzerebbe i lavoratori beneficiari di premi di produttività agevolati. In pratica, per verificare se il dipendente rientra nel tetto dei 40.000 euro, occorre escludere dal reddito 2025 sia i premi di risultato sia gli importi di partecipazione agli utili che hanno già fruito del regime sostitutivo al 5 o 10 per cento.
Cosa cambia sul piano contributivo e previdenziale?
Nulla. Il comma 11 chiarisce che restano ferme le ordinarie regole contributive in materia previdenziale e assistenziale, salvo diversa previsione di CCNL o di altra normativa vigente. L'imposta sostitutiva opera solo sul versante fiscale, riducendo il prelievo IRPEF sulla tredicesima del lavoratore con reddito 2025 fino a 40.000 euro, ma non modifica la base imponibile contributiva, che continua a seguire l'art. 12 della L. 30 aprile 1969, n. 153 e successive modificazioni. Il datore di lavoro deve quindi continuare a calcolare e versare contributi INPS e INAIL secondo le regole ordinarie, applicando il regime sostitutivo solo sul prelievo erariale.