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In sintesi: una società è considerata "di comodo" (non operativa) quando i suoi ricavi effettivi medi del triennio risultano inferiori ai ricavi minimi presunti calcolati applicando coefficienti di legge al valore di partecipazioni, immobili e altre immobilizzazioni. Dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31/12/2023 il D.Lgs. 192/2024 ha ridotto (in larga parte dimezzato) quei coefficienti: il test è quindi più favorevole, ma chi non lo supera subisce un reddito minimo presunto, la maggiorazione IRES del 10,5% e il blocco del credito IVA.
Cosa significa "società di comodo" e perché la norma esiste
La disciplina delle società non operative è contenuta nell’art. 30 della L. 724/1994. L’obiettivo del legislatore è contrastare l’uso della forma societaria come semplice "cassaforte": strutture che detengono immobili, partecipazioni o altri beni senza svolgere una reale attività economica, e che servono soprattutto a intestare patrimoni personali a una società per beneficiare di un trattamento fiscale più comodo.
La norma presume che un compendio di beni, se gestito in modo economicamente coerente, debba produrre un livello minimo di ricavi. Se la società resta sistematicamente al di sotto di quella soglia, la legge la considera non operativa e reagisce con un regime penalizzante. Non si tratta di una sanzione per illeciti, ma di una presunzione: la società può sempre dimostrare che la mancanza di ricavi dipende da ragioni oggettive.
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La riforma del D.Lgs. 192/2024 (8 novembre 2024) è intervenuta riducendo in modo significativo i coefficienti del test, con effetto dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31/12/2023 (già dal 2024) e a regime per il 2026. L’intento è ridurre il numero di società che cadono nella disciplina solo per effetto di soglie ormai datate.
Il test di operatività con i coefficienti aggiornati
Il test confronta due grandezze:
- Ricavi effettivi medi del triennio: la media dei ricavi, incrementi di rimanenze e proventi (esclusi quelli straordinari) risultanti dal conto economico dell’esercizio e dei due precedenti.
- Ricavi minimi presunti: la somma ottenuta applicando i coefficienti di legge al valore medio (sempre triennale) delle diverse categorie di beni.
Se i ricavi effettivi medi sono inferiori ai ricavi minimi presunti, la società è non operativa. I coefficienti aggiornati per i ricavi minimi presunti sono i seguenti.
| Categoria di beni | Coefficiente nuovo | Coefficiente previgente |
|---|---|---|
| Partecipazioni, titoli e crediti finanziari | 1% | 2% |
| Immobili e beni immobili, anche in leasing (regola generale) | 3% | 6% |
| Immobili categoria catastale A/10 (uffici) | 2,5% | 5% |
| Immobili a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati nell’esercizio e nei due precedenti | 2% | 4% |
| Immobili situati in piccoli Comuni | 0,5% | 1% |
| Altre immobilizzazioni, anche in leasing | 15% | 15% |
Esempio illustrativo (ipotesi con numeri tondi)
Ipotizziamo una società che detiene immobili per un valore medio triennale di 2.000.000 di euro (categoria generale, coefficiente 3%) e partecipazioni per 500.000 euro (coefficiente 1%). I ricavi minimi presunti sarebbero:
- immobili: 3% di 2.000.000 = 60.000 euro;
- partecipazioni: 1% di 500.000 = 5.000 euro;
- totale ricavi presunti: 65.000 euro.
Se i ricavi effettivi medi del triennio fossero, ipotizziamo, pari a 40.000 euro, la società non supererebbe il test (40.000 < 65.000) e sarebbe non operativa. Con i coefficienti previgenti (6% e 2%) i ricavi presunti sarebbero stati 130.000 euro: la riforma, abbassando le soglie, riduce il rischio di rientrare nella disciplina. I numeri sono puramente indicativi e servono solo a mostrare il meccanismo.
Le tre conseguenze della non operatività
Chi non supera il test subisce un regime fiscale specifico, articolato su tre fronti.
1) Reddito minimo presunto
Alla società viene imputato un reddito minimo ai fini IRES, a prescindere dal risultato civilistico effettivo: anche in perdita, deve dichiarare almeno questo reddito. Il calcolo avviene applicando al valore dei beni coefficienti ridotti, analoghi nella logica a quelli del test ma di importo inferiore. La riforma ha ridotto anche questi coefficienti, ma i valori esatti vanno verificati direttamente sul testo aggiornato dell’art. 30, comma 3, della L. 724/1994: in questa guida non vengono riportati numeri precisi proprio per non indurre in errore.
2) Maggiorazione IRES del 10,5%
Sul reddito delle società non operative si applica una maggiorazione IRES del 10,5% (art. 2, comma 36-quinquies, del D.L. 138/2011). L’aliquota effettiva passa quindi dal 24% ordinario al 34,5%. La maggiorazione si liquida e si versa in modo autonomo rispetto all’IRES ordinaria, con i propri codici, e segue le scadenze del saldo e degli acconti.
3) Blocco del credito IVA
Il credito IVA maturato nell’anno di non operatività subisce forti limitazioni: non è rimborsabile, non è compensabile in F24 e non è cedibile. Può al massimo essere riportato in detrazione negli anni successivi. Inoltre, se la società risulta non operativa per tre periodi d’imposta consecutivi e in quel triennio non ha effettuato operazioni IVA rilevanti per un importo almeno pari ai ricavi presunti, il credito IVA si perde definitivamente. È spesso l’effetto più concreto e doloroso per le società immobiliari.
La limitazione all’uso delle perdite
L’art. 30, comma 3, della L. 724/1994 limita anche l’utilizzo delle perdite pregresse. Per una società non operativa, le perdite degli esercizi precedenti possono ridurre solo la parte di reddito che eccede il reddito minimo presunto. In altri termini, il reddito minimo va comunque assoggettato a imposta e non può essere azzerato dalle perdite riportate. Questo impedisce di neutralizzare l’effetto della disciplina accumulando perdite, e rende il reddito minimo una sorta di base imponibile intangibile.
Le vie d’uscita: esclusioni, disapplicazione, interpello
Non tutte le società sotto soglia subiscono il regime penalizzante. Esistono tre tipi di tutela, che la riforma ha in parte ampliato.
- Cause di esclusione automatica: situazioni in cui la disciplina non si applica a prescindere dal test (per esempio determinate società quotate, società in particolari fasi o con specifiche caratteristiche dimensionali e occupazionali). La riforma ha ampliato il catalogo di queste ipotesi: l’elenco aggiornato va verificato sul testo normativo e nei provvedimenti attuativi.
- Auto-disapplicazione: in presenza di situazioni oggettive tipizzate, la società può disapplicare la disciplina direttamente in dichiarazione, senza dover presentare istanza preventiva, segnalando la circostanza nel quadro dedicato. È uno strumento introdotto e valorizzato per ridurre il contenzioso.
- Interpello probatorio: resta la possibilità di presentare interpello all’Agenzia delle Entrate per dimostrare le oggettive situazioni che hanno impedito di raggiungere i ricavi minimi (per esempio immobili sfitti per cause di mercato documentate, o partecipazioni non remunerative). L’interpello non è più obbligatorio: può non essere presentato, segnalando comunque la disapplicazione in dichiarazione, ma in tal caso resta l’onere della prova in sede di eventuale controllo.
Domande frequenti
La mia società ha solo immobili e quasi nessun ricavo: è automaticamente di comodo?
No. Occorre prima svolgere il test di operatività, confrontando i ricavi effettivi medi del triennio con i ricavi minimi presunti calcolati sui coefficienti aggiornati. Solo se i ricavi effettivi sono inferiori a quelli presunti, e in assenza di cause di esclusione o di situazioni che giustificano la disapplicazione, scatta il regime delle società non operative.
I nuovi coefficienti rendono più difficile cadere nella disciplina?
Sì. Avendo ridotto (in larga parte dimezzato) i coefficienti, i ricavi minimi presunti sono più bassi: a parità di patrimonio, è più facile superare il test. Una società che con le vecchie soglie risultava non operativa potrebbe ora superarle senza modificare la propria attività.
Cosa rischio in concreto se resto non operativa per più anni?
Oltre al reddito minimo presunto e alla maggiorazione IRES del 10,5% ogni anno, dopo tre periodi d’imposta consecutivi di non operatività senza operazioni IVA rilevanti minime si perde definitivamente il credito IVA maturato. È spesso la conseguenza economicamente più pesante.
Devo per forza presentare interpello?
No. La disciplina prevede ipotesi di auto-disapplicazione che consentono di gestire la situazione direttamente in dichiarazione. L’interpello probatorio resta una facoltà utile quando si vuole un riscontro preventivo dell’Agenzia delle Entrate, ma non è più un passaggio obbligato.
Nota: i valori esatti dei coefficienti del reddito minimo presunto post-riforma e l’elenco aggiornato delle cause di esclusione e di disapplicazione vanno sempre verificati sul testo vigente dell’art. 30 della L. 724/1994 e sui relativi provvedimenti attuativi.
Serve un parere sul tuo caso concreto?
Questa guida spiega la regola generale, ma ogni situazione ha le sue specificità. Per un controllo sul tuo caso puoi trovare un professionista tramite Legge in Chiaro.