Articolo 54 Septies del TUIR

Art. 54-septies TUIR - Altre spese.

In vigore dal 02/08/2025

Modificato da: Decreto-legge del 17/06/2025 n. 84 Articolo 1

"1. Le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande sono deducibili nella misura del 75 per cento e, in ogni caso, per un importo complessivamente non superiore al 2 per cento dell'ammontare dei compensi percepiti nel periodo di imposta.

2. Le spese di rappresentanza sono deducibili nei limiti dell'1 per cento dei compensi percepiti nel periodo d'imposta a condizione che i pagamenti siano eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall'articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. (2) Sono comprese nelle spese di rappresentanza anche quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di oggetti di arte, di antiquariato o da collezione, anche se utilizzati come beni strumentali per l'esercizio dell'arte o professione, nonché quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di beni destinati a essere ceduti a titolo gratuito.

3. Sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 10.000 euro, le spese per l'iscrizione a master e a corsi di formazione o di aggiornamento professionale nonché le spese di iscrizione a convegni e congressi, comprese quelle di viaggio e soggiorno. Sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 5.000 euro, le spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all'auto-imprenditorialità, mirate a sbocchi occupazionali effettivamente esistenti e appropriati in relazione alle condizioni del mercato del lavoro, erogati dagli organismi accreditati ai sensi della disciplina vigente.

4. Sono integralmente deducibili gli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornita da forme assicurative o di solidarietà.

5. Tra le spese per prestazioni di lavoro deducibili si comprendono, salvo il disposto di cui al comma 6, anche le quote delle indennità di cui all'articolo 17, comma 1, lettere a) e c), maturate nel periodo di imposta. Le spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori dipendenti degli esercenti arti e professioni sono deducibili nelle misure previste dall'articolo 95, comma 3.

6. Non sono ammesse deduzioni per i compensi al coniuge, ai figli, affidati o affiliati, minori di età o permanentemente inabili al lavoro, nonché agli ascendenti dell'artista o professionista ovvero dei soci o associati per il lavoro prestato o l'opera svolta nei confronti dell'artista o professionista ovvero della società o associazione. I compensi non ammessi in deduzione non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti.

6-bis. La deducibilità delle spese, sostenute nel territorio dello Stato, relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all'articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21, comprese quelle sostenute direttamente quale committente di incarichi conferiti ad altri lavoratori autonomi, nonche' delle medesime spese rimborsate analiticamente ai dipendenti per le trasferte ovvero ad altri lavoratori autonomi per l'esecuzione di incarichi, qualora spettante ai sensi delle disposizioni del presente capo, e' ammessa a condizione che i pagamenti siano eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall'articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. (1)"

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(1) Comma aggiunto dall'art. 1, comma 1, lett. e), n. 2), D.L. 17 giugno 2025, n. 84; per l'applicabilità di tale disposizione vedi l'art. 1, commi 4 e 5, del citato D.L. n. 84/2025.

(2) Comma così modificato dall' art. 1, comma 1, lett. e), n. 1), D.L. 17 giugno 2025, n. 84 ; tale disposizione si applica anche ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 , ai sensi di quanto disposto dall' art. 1, comma 4, del citato D.L. n. 84/2025 .

Commento del professionista

Premessa: dove nasce l'art. 54-septies

Con il D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192 il legislatore ha operato una vera e propria riscrittura del regime fiscale del lavoro autonomo, spezzando il vecchio art. 54 del TUIR in otto articoli distinti (dal 54 al 54-octies). In questo schema rinnovato, l'art. 54-septies raccoglie tutto ciò che potremmo chiamare le "altre spese": quelle che non trovano collocazione nelle norme precedenti (ammortamenti, canoni di leasing, compensi professionali, ecc.) e che invece incidono quotidianamente sull'attività di artisti e professionisti.

La norma ha poi subìto un'importante integrazione ad opera del D.L. 17 giugno 2025, n. 84 (convertito dalla L. 30 luglio 2025, n. 108), in vigore dal 18 giugno 2025, che ha modificato il comma 2 sulle spese di rappresentanza e introdotto il nuovo comma 6-bis in tema di tracciabilità. Ne risulta un quadro che vale la pena analizzare con attenzione, categoria per categoria.

1. Spese alberghiere e di ristorazione: il doppio binario del 75% e del 2%

Il comma 1 dell'art. 54-septies conferma la regola già nota: le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande sono deducibili nella misura del 75% del loro ammontare, e comunque entro il tetto massimo del 2% dei compensi percepiti nel periodo d'imposta.

La coesistenza di questi due limiti impone un'applicazione sequenziale, non cumulativa: si parte dal 75% della spesa effettivamente sostenuta, e il risultato non può in ogni caso superare il 2% dei compensi. In pratica, prevarrà il limite che comprime maggiormente la deduzione.

Esempio: un professionista che ha percepito compensi per 100.000 euro e sostenuto spese di ristorazione per 3.000 euro potrà dedurre al massimo 2.250 euro (75% di 3.000), ma solo fino a 2.000 euro (2% di 100.000). La deduzione effettiva sarà quindi 2.000 euro.

Cosa rientra nella base di calcolo del 2%? Tutti i componenti positivi del reddito di lavoro autonomo — compensi ordinari, interessi moratori, proventi sostitutivi, corrispettivi per cessione di clientela — con esclusione delle plusvalenze su beni strumentali.

Attenzione ai buoni pasto: i buoni pasto utilizzati dal professionista nell'esercizio della propria attività rientrano nel doppio limite del 75% e del 2%, a differenza di quelli utilizzati dai dipendenti, per i quali vige la piena deducibilità.

Eccezione importante: le spese di vitto e alloggio che il committente sostiene direttamente e che vengono poi analiticamente ribaltate in fattura al professionista sfuggono a questa limitazione e sono integralmente deducibili in capo al committente, ai sensi dell'art. 54, comma 2, lett. b) TUIR.

2. Spese di rappresentanza: soglia dell'1% e obbligo di tracciabilità

Il comma 2 disciplina le spese di rappresentanza, che per i professionisti sono deducibili entro il limite dell'1% dei compensi percepiti nel periodo d'imposta. La soglia è più bassa rispetto a quella prevista per le imprese, e la norma, dopo la modifica del D.L. 84/2025, richiede espressamente che i pagamenti avvengano con mezzi tracciabili: bonifici, carte di credito o debito, carte prepagate, assegni bancari e circolari, strumenti di pagamento digitale e ogni altro mezzo riconducibile all'art. 23 del D.Lgs. 241/1997.

L'obbligo di tracciabilità si applica alle spese di rappresentanza sostenute a partire dal 18 giugno 2025, data di entrata in vigore del decreto. Va sottolineato che, diversamente da quanto previsto per le spese di vitto e alloggio di cui al comma 6-bis, la tracciabilità è richiesta per tutte le spese di rappresentanza, anche se sostenute all'estero.

Cosa sono le spese di rappresentanza?

Il carattere fondamentale di queste spese è la gratuità: il professionista le sostiene senza ricevere una controprestazione diretta, con finalità promozionali o di pubbliche relazioni. Rientrano in questa categoria:

• spese per eventi, omaggi e ospitalità finalizzati a incrementare la clientela;

• acquisto o importazione di oggetti d'arte, d'antiquariato o da collezione, anche se impiegati come beni strumentali;

• acquisto o importazione di beni destinati a essere ceduti gratuitamente.

Non rientrano nelle spese di rappresentanza — e quindi non ne subiscono i limiti — le iscrizioni a circoli, a meno che il professionista riesca a dimostrare un nesso diretto con la produzione di compensi (prova che la giurisprudenza considera particolarmente difficile da fornire).

Il requisito dell'inerenza: la Cassazione fa chiarezza

La Corte di Cassazione, con l'ordinanza 2 ottobre 2025, n. 26553, ha ribadito con forza che non è sufficiente classificare astrattamente una spesa come "di rappresentanza" per renderla deducibile. Il professionista deve fornire prova concreta che l'acquisto sia stato effettivamente destinato a finalità promozionali dell'attività professionale e non a scopi personali. Non basta la verosimiglianza: serve la dimostrazione positiva dell'inerenza.

Spese di rappresentanza che includono vitto e alloggio

Quando spese alberghiere o di ristorazione sono qualificabili come spese di rappresentanza, si applica il seguente percorso: prima si applica il limite del 75% (comma 1), poi il risultato confluisce nel plafond dell'1% delle spese di rappresentanza. L'IRDCEC aveva sostenuto una lettura alternativa applicare direttamente il solo regime delle spese di rappresentanza ma la posizione dell'Agenzia delle Entrate (circolare n. 34/E/2009) è rimasta quella della doppia limitazione.

3. Spese di formazione: deducibilità piena fino a 10.000 euro

Il comma 3 prevede la deducibilità integrale, entro un tetto annuo di 10.000 euro, delle seguenti spese:

• iscrizione a master e corsi di formazione o aggiornamento professionale;

• iscrizione a convegni e congressi, comprese le spese di viaggio e soggiorno connesse.

Questa disposizione, introdotta per i periodi d'imposta precedenti dalla L. 81/2017 e ora trasfusa nell'art. 54-septies, ha segnato una svolta rispetto al passato: si è abolita la previgente limitazione al 50% della deducibilità, sostituendola con una franchigia più ragionevole e di più semplice gestione. Per le società semplici e le associazioni tra professionisti, il limite di 10.000 euro opera per ciascun socio o associato.

Vale la pena ricordare che, per effetto della tracciabilità prevista dal comma 6-bis, le spese di viaggio e soggiorno connesse a convegni devono essere pagate con strumenti tracciabili (se sostenute nel territorio dello Stato).

Nello stesso comma 3 è prevista una seconda franchigia autonoma: entro 5.000 euro annui sono integralmente deducibili le spese per servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento professionale e sostegno all'auto-imprenditorialità, erogati da organismi accreditati, purché mirati a sbocchi occupazionali concreti e appropriati rispetto al mercato del lavoro.

4. Garanzia contro il mancato pagamento: deducibilità integrale

Il comma 4 introduce una norma di chiaro favore: sono integralmente deducibili gli oneri sostenuti per garantirsi contro il rischio di mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo, attraverso forme assicurative o strumenti di solidarietà. Si tratta di una disposizione che valorizza la tutela del professionista rispetto all'insolvenza dei clienti, ammettendo la piena deduzione del relativo costo senza alcuna limitazione percentuale.

5. Spese per prestazioni di lavoro: la regola della cassa

Il comma 5 include tra le spese deducibili anche quelle per prestazioni di lavoro, con alcune specificità che meritano attenzione.

Principio di cassa: i compensi corrisposti a lavoratori dipendenti e collaboratori sono deducibili nel periodo d'imposta in cui avviene l'effettiva corresponsione. Non si applica il meccanismo della "cassa allargata" (pagamenti effettuati entro il 12 gennaio) previsto per i redditi di lavoro dipendente.

Retribuzioni al lordo: l'importo da dedurre include i contributi previdenziali e assistenziali sia a carico del datore di lavoro sia a carico del dipendente, nonché le ritenute fiscali, anche se versate nell'anno successivo.

TFR per competenza: le quote di indennità di fine rapporto maturate nel periodo d'imposta sono deducibili per competenza, non per cassa. Il professionista può tuttavia optare per la deduzione dei premi versati a compagnie di assicurazione a copertura del debito TFR, a condizione che il pagamento sia documentato, l'importo registrato nelle scritture e il capitale assicurato sia versato direttamente ai dipendenti dall'assicurazione.

Trasferte dei dipendenti: le spese di vitto e alloggio sostenute per trasferte fuori dal territorio comunale da parte di dipendenti o collaboratori coordinati e continuativi sono deducibili nei limiti del comma 3 dell'art. 95 TUIR: 180,76 euro al giorno per trasferte in Italia, 258,23 euro per trasferte all'estero. Tali limiti si applicano ai rimborsi a piè di lista e non si riducono se viene rimborsata solo la componente del vitto o solo quella dell'alloggio.

6. Indeducibilità dei compensi ai familiari: una norma anti-elusiva

Il comma 6 stabilisce che non sono deducibili i compensi corrisposti dal professionista a:

• coniuge;

• figli (affidati o affiliati) minori d'età o permanentemente inabili;

• ascendenti.

Questa indeducibilità riguarda il lavoro prestato in qualità di dipendente, collaboratore coordinato e continuativo o collaboratore occasionale. È invece pacificamente ammessa la deduzione quando il familiare opera come lavoratore autonomo esercente un'arte o professione distinta, perché in quel caso non si tratta di "lavoro prestato" o "opera svolta" per conto del professionista, ma di prestazione autonoma resa a terzi.

La norma prevede una simmetria fiscale: le somme indeducibili per il professionista non concorrono al reddito complessivo dei percettori (familiari).

7. Il nuovo comma 6-bis: tracciabilità per vitto, alloggio, viaggi e trasporti

Questa è la grande novità introdotta dal D.L. 84/2025. Il comma 6-bis subordina la deducibilità delle spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea (taxi e noleggio con conducente), sostenute nel territorio dello Stato, all'utilizzo di pagamenti tracciabili.

L'obbligo riguarda tre ipotesi:

1. Spese sostenute direttamente dal professionista;

2. Spese sostenute dal professionista come committente per incarichi conferiti ad altri lavoratori autonomi;

3. Spese rimborsate analiticamente ai dipendenti per trasferte o ad altri lavoratori autonomi per l'esecuzione di incarichi.

Importante distinzione geografica: l'obbligo di tracciabilità per queste spese si applica solo se sostenute in Italia. Per le medesime spese sostenute all'estero non è richiesta la tracciabilità del pagamento ai fini della deducibilità. A conferma di ciò, l'Agenzia delle Entrate, con risposta a interpello n. 188/2025, ha chiarito che le spese di trasferta all'estero rimborsate ai dipendenti non richiedono pagamento tracciabile per godere della non imponibilità.

8. Documentazione delle spese: il requisito implicito

L'art. 54-septies non menziona espressamente il requisito della documentazione, ma esso è pacificamente desumibile dal principio dell'onere della prova. Secondo la prassi consolidata dell'Agenzia delle Entrate e la giurisprudenza, la documentazione:

• rileva ai fini delle imposte sui redditi anche se non regolare ai fini IVA;

• è valida purché consenta l'identificazione dell'emittente e del professionista destinatario.

Per i biglietti di viaggio (ferroviari, aerei, ecc.), la documentazione è ritenuta valida anche in assenza dell'intestazione, purché la correlazione con l'incarico professionale sia manifesta. Per le spese pagate con carta di credito esclusivamente per l'attività professionale, l'estratto conto della società emittente può costituire documentazione sufficiente.

Sul fronte dell'IVA non detratta sulle spese di vitto e alloggio, l'Agenzia (circolare n. 25/E/2010) ha ammesso la deducibilità dell'IVA non recuperata quando la scelta di non richiedere fattura risponde a una valutazione di convenienza economico-gestionale: in tal caso, l'IVA assume la natura di costo inerente deducibile. Non è invece deducibile l'IVA documentata da fattura e non detratta per mancato esercizio del relativo diritto.

Conclusioni

L'art. 54-septies disegna un sistema articolato in cui le limitazioni alla deducibilità dei costi del professionista rispondono a logiche diverse: una percentuale fissa (75%) per limitare le spese di rappresentanza in senso lato, un plafond sul fatturato (1% e 2%) per ancorare la deduzione alla dimensione dell'attività, un tetto fisso (10.000 e 5.000 euro) per favorire la formazione continua.

Il filo conduttore delle modifiche del 2025 è la tracciabilità: sempre più spese devono transitare per canali bancari o elettronici per poter essere portate in deduzione. Una tendenza che riflette la volontà del legislatore di restringere gli spazi dell'economia sommersa, ma che impone ai professionisti un'attenzione crescente alle modalità di pagamento, pena la perdita di deduzioni anche rilevanti.

Il consiglio pratico è dunque quello di rivedere sistematicamente i flussi di cassa dello studio, classificare le spese per tipologia già in corso d'anno, e conservare una documentazione puntuale non solo dell'anno ma anche del quomodo (mezzo di pagamento) e del cur (nesso con l'attività professionale). Soprattutto per le spese di rappresentanza, alla luce dell'orientamento della Cassazione (ordinanza n. 26553/2025), non basterà più la qualificazione formale della spesa: occorrerà la prova sostanziale dell'inerenza.

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